Виды налоговых правоотношений

При изучении любого правоотношения в юридической науке уделяется значительное внимание их классификации по различным основаниям, поскольку это связано с углублением познания сущности изучаемого явления и позволяет наиболее детально охарактеризовать категорию «правоотношения».

Как и налогово-правовые нормы, налоговые правоотношения весьма многообразны, что предопределяет их обширную классификацию.

Исходя из функций, выполняемых нормами права, налоговые правоотношения подразделяются на регулятивные и охранительные.

Регулятивные налоговые правоотношения основаны на правомерных действиях участников налоговых правоотношений. С помощью данного вида налоговых правоотношений обеспечивается реализация регулирующей функции права. Учитывая, что налоговое право призвано правовыми способами регулировать определенную группу экономических отношений налогового характера, т.е. закрепить их, упорядочить деятельность субъектов в этих отношениях и т.д., основная масса налогово-правовых отношений является регулятивной.

Охранительные налоговые правоотношения обозначают правовую связь между государством в лице специального органа или должностного лица и правонарушителем в процессе выявления факта совершения налогового правонарушения и применения к нарушителю санкций за нарушение налогового законодательства. Эти отношения имеют производный характер и опосредуют охранительную функцию права. К таковым можно отнести отношения, возникающие при привлечении к ответственности за нарушение налогового законодательства.

По способу индивидуализации субъектов (структуре межсубъектных связей) налоговые правоотношения подразделяются на абсолютные и относительные.

В абсолютных налоговых правоотношениях упра-вомоченному лицу противостоит в качестве обязанного всякий и каждый субъект.

Некоторые ученые отрицают существование абсолютных правоотношений, ибо наличие таких отношений на практике, по их мнению, свидетельствует о не-

возможности решшзовать право вне правоотношения. Другие авторы не отрицают существование абсолютных отношений, но указывают, что в налоговом праве они невозможны, поскольку всегда наличествуют два определенных субъекта - государство (в том числе в лице своих органов) И налогоплательщик, поэтому! правовые отношения в сфере налогов могут быть только относительными, т.е. обладателю определенного субъективного права в них всегда противостоит конкретный носитель юридической обязанности".

Учитывая обязательный правовой характер налоговых отношений, можно утверждать, что реализация прав, регулируемых налоговым правом, вне правоотношения невозможна, поэтому существование абсолютных правоотношений в сфере налогового права вполне вероятно. Например, обязанность каждого налогоплательщика вовремя уплачивать законно установленные налоги при реализации ее на практике претворяется в жизнь через абсолютное правоотношение -эта обязанность является всеобщей, государство вправе требовать ее исполнения от неограниченного круга субъектов.

Относительными налоговыми правоотношениями являются те, в которых уполномоченному лицу противостоит конкретный субъект, обязанный совершить предусмотренные законодательством действия. Основная масса налоговых правоотношений - относительные, что обусловлено методом властных предписаний

Гревцов Ю.И. Проблемы теории правового отношения. - Л.: Изд-во Ленинградского государственного университета, 1981. -С. 66.

Ильюшихин И.М Понятие и признаки налогового правоотношения // Известия вузов. Правоведение. - 2000. - № 2. - С. 142-143.

с опорой на позитивные обязывания, обращенные к определенным субъектам налоговых отношений.

В зависимости от характера налогово-правовых норм, лежащих в основе налоговых правоотношений, последние подразделяются на материальные и процессуальные.

К материи 1ьным относятся правоотношения, возникающие на основе материальных налогово-правовых норм и определяющие объективную связь между субъектами, участвующими в налоговой деятельности государства посредством закрепления соответствующих прав и обязанностей (например, обязанность налогоплательщика уплачивать налог и права налогового органа требовать его уплаты).

Процессуа 1ьные налогово-правовые отношения, являясь вторичными по отношению к материальным, служат гарантией реализации последних и отражают юридическую форму налоговой деятельности государства, зачастую именуемую в литературе как налоговый процесс. Учитывая отсутствие общественных отношений - прообраза налоговых, недостаточно было бы издать исключительно материальные нормы, определяющие права и обязанности сторон. Необходимо через процессуальные нормы создать правовую базу для реализации этих прав и обязанностей, оформить динамику этого процесса. Процессуальные нормы в сфере налогового права обладают сложной динамической структурой, когда посредством одних и тех же действий реализуются как процессуальные права и обязанности, составляющие юридическое содержание одного правоотношения, так и вызываются к жизни другие, следующие за ними процессуальные правоотношения. Это помогает установить взаимосвязь и взаимозависимость содержания различных налоговых процессуальных прав, обусловливает возможность их последова-

тельной реализации на практике. Значительную процессуальную ориентацию имеют нормы налогового права, регламентирующие порядок взимания налогов и сборов, осуществления налогового контроля и др.

В зависимости от содержания и структуры юридического состава налоговых правоотношений, они подразделяются на простые и сложные.

Простые правоотношения состоят из одного права и соответствующей одной обязанности (например, отношения по установлению налогов). Необходимо отметить, что среди налоговых правоотношений основную массу составляют сложные, отличающиеся многообразием прав и обязанностей.

В развитие вышеуказанной классификации в литературе высказывается мнение, что налоговые правоотношения могут делиться на общие (носят денежный характер и возникают по поводу исполнения налогоплательщиком своей налоговой обязанности) и специальные (возникают в процессе реализации этой обязанности налогоплательщика перед государством между плательщиком, банком, налоговыми органами и т.п.)¹. М.В.Карасева предлагает характеризовать такие правоотношения как основные (обязанность уплатить налог) и производные (вытекающие из основных)².

По характеру обязанности налоговые правоотношения делятся на активные и пассивные.

В правоотношениях активного типа обязанность состоит в совершении определенных положительных действий [например, подача в установленный законодательством срок налоговой декларации (расче-

Налоги и налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. - М: Аналитика-Пресс, 1997. - С. 30.

" Карасева MB. Финансовое право. Общая часть: Учебник. -М.: Юристь, 2000. - С. 143-144.

та)]. Право другой стороны состоит лишь в требовании исполнить налоговую обязанность. В правоотношениях пассивного типа обязанность состоит в воздержании от совершения определенных действий (например, проведение плановой налоговой проверки плательщика более одного раза в год).

В зависимости от особенностей объекта налогового правоотношения они могут быть имущественные и неимущественные.

Объектом имущественных налоговых правоотношений является денежная субстанция (налог, сбор и др.). В качестве объекта неимущественных налоговых правоотношений выделяется, например, деятельность соответствующих органов по осуществлению налогового контроля.