Классификация налогово-правовых норм

Нормы налогового права весьма многообразны, что отражает сложный и комплексный характер на-логово-правового регулирования. Классификация норм налогового права, которая может быть проведена по самым различным основаниям, позволяет глубже понять правовые аспекты процессов налогообложения.

В зависимости от способа воздействия на участников налоговых отношений нормы налогового права подразделяются на регулятивные и охранительные.

В регучятивных содержатся предписания, предоставляющие участникам налоговых отношений определенные права и возлагающие на них соответствующие обязанности, а также предписания, в целом регулирующие отношения в сфере налогообложения. Большинство налогово-правовых норм являются регулятивными в силу предназначения налогового права по регулированию налоговых отношений посредством закрепления в налоговом законодательстве круга налогоплательщиков, объектов налогообложения, налоговых ставок по каждому налоговому платежу и т.д.

К охранительным относятся те, которые предусматривают применение мер юридической ответствен-

Но

ности за налоговые правонарушения, т.е. направленные на охрану публичного порядка в сфере налогообложения. Возможность включения в систему норм налогового права охранительных норм обусловлена на-)чными выводами о существовании налоговой ответственности как самостоятельного вида юридической ответственности, что продолжает оставаться предметом острой дискуссии, в первую очередь, в российской налогово-правовой науке, во многом объясняющейся включением российским законодателем (в отличие от белорусского) в Налоговый кодекс главы, посвященной налоговым правонарушениям и ответственности за их совершение.

В свою очередь, регулятивные нормы налогового права в зависимости от их юридического содержания классифицируются на обязывающие, уполномочивающие и запрещающие.

Обязывающие содержат предписания к участникам налоговых правоотношений совершить определенные положительные (активные) действия, предусмотренные налоговым законодательством. Основная масса налогово-правовых норм является обязывающими, которые довольно часто формируются в актах налогового законодательства в виде прямых обязательных предписаний. Например, ст 22 НК предусматривает ряд обязанностей налогоплательщиков, среди которых: уплачивать установленные налоговым законодательством налоги, сборы (пошлины), вести в установленном порядке учет дохо-> дов (расходов) и иных объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена актами налогового законодательства, и др.

Уполномочивающие нормы предоставляют участникам налоговых правоотношений субъективное право действовать в рамках требований данной нормы по

своему \ смотрению. Эти нормы, строго закрепляя права участников налоговых правоотношений, позволяют им проявлять определенную самостоятельность в установленных законодательством рамках. В уполномочивающих налогово-правовых нормах категорический характер предписания государства сочетается с определенными полномочиями участников налоговых отношений, т.е. в них содержатся дозволения распоряжаться субъективными правами в рамках императивного характера нормы налогового права. Например, физические лица имеют возможность в течение календарного года производить уплату подоходного налога в виде авансовых платежей по совокупному годовому доходу. Следует отметить, что по мере становления и развития демократических основ налогообложения между государством и налогоплательщиками значение уполномочивающих норм должно возрастать, что позволит плательщикам налогов и сборов самостоятельно избирать пути исполнения налоговых обязанностей.

Запрещающие нормы содержат запрет на совершение определенных противоправных действий или регулируют пассивное поведение субъектов налоговых отношений. Например, п. 4 ст. 43 НК предусматривает, что предоставление индивидуальных налоговых льгот юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям не допускается. Численность запрещающих норм незначительна, что объясняется преобладанием в регулировании налоговых отношений обязывающих норм, так как формирование денежных фондов государства возможно за счет активного поведения обязанных субъектов.

В зависимости от порядка реализации прав и обязанностей участников налоговых правоотношений на-

логово-правовые нормы подразделяются на материальные и процессуальные.

Материальные нормы налогового права, закрепляя систему налогов и сборов, взимаемых на территории Респ> блики Беларусь, применительно к каждому налоговому платежу устанавливают объекты налогообложения, налоговые ставки, налоговые льготы, другие элементы налога, а также определяют комплекс прав и обязанностей субъектов налоговых правоотношений. Любая материальная норма будет являться регулятором общественных отношений только в случае подключения к такому регулированию соответствующих процедурно-процессуальных предписаний. Если материальные налогово-правовые нормы позволяют рассматривать особенности статики налоговых отношений, то процессуальные - анализировать их динамику в соответствии с потенциалом и закономерностями развития налогового права.

Процессуальные нормы налогового права по своему назначению регламентируют процедуру или порядок реализации прав и обязанностей, устанавливаемых материальными нормами налогового права. Например, к предмету регулирования процессуальных налогово-правовых норм НК относит властные отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля. Все возрастающее количество процессуальных налоговых норм предопределило выделение отдельными авторами в налоговом праве такого института, как налоговый процесс¹.

По сфере действия нормы налогового права подразделяются на нормы общего и ограниченного действия.

Староверова О В., Эриашвили Н Д Налоговый процесс-Учеб, пособие / Под ред. Н М. Коршунова - М.^- ЮНИТИ-ДАНА, Закон и право. 2004.

Нормы общего действия не предусматривают специальных условий и каких-либо ограничений их действия. Исходя, как правило, из длительного характера налоговых отношений, большинство налогово-пра-вовых норм являются таковыми.

Нормы ограниченного действия устанавливаются с пределами применения, ограниченными временными и пространственными факторами. Как правило, данные нормы содержатся в Законе о бюджете Республики Беларусь на очередной финансовый (бюджетный) год. Развитие бюджетных отношений в нашей стране показало, что ежегодно в вышеуказанном законе находят свое отражение аспекты правового регулирования таких налоговых платежей, как Чрезвычайный налог для ликвидации последствий аварии на Чернобыльской АЭС, местные налоги, а также различные целевые сборы, которые действуют в течение года.

По территории действия различают налогово-правовые нормы, действующие на всей территории Республики Беларусь (регулирующие взимание республиканских налогов и сборов) и действующие на территории соответствующего административно-территориального образования (регулирующие взимание местных налогов и сборов).

Наука налогового права в настоящее время уделяет повышенное внимание таким налогово-правовым нормам, как нормы-дефиниции и нормы-принципы. Нормы-дефиниции содержат определения правовых категорий в налоговой сфере (например, налог, сбор). Дефинитивные нормы выполняют, главным образом, эвристическую, направляющую и ориентирующую функции в механизме правового регулирования налоговых отношений. Их отсутствие в системе налогового права лишило бы налоговое законодательство ясности, а процесс его применения стал бы крайне затрудни-

1ельным или невозможным. Нормы-принципы являются разновидностью исходных норм права, которые занимают высшую ступень в законодательстве, имеют наиболее общий характер (наиболее высокую степень абстрагирования) и выполняют особую роль в механизме правового регулирования общественных отношений. Посредством названных норм определяются цели, задачи, принципы, пределы, направления, методы правового регулирования. Нормы-принципы обладают значительной спецификой в структуре механизма налогово-правового регулирования. Несмотря на декларативную направленность, нормы-принципы задают ориентиры развития для всего комплекса налоговых правоотношений и лежат в основе деятельности субъектов налогового права. Несмотря на достаточно абстрактный характер, они имеют важное значение в правоприменительной практике. Как отмечает Ю.Л. Смирникова, нормы-принципы носят абстрактно-обобщающий характер. Они регулируют ключевые аспекты налоговой сферы и представляют собой обобщающие правовые категории. Имея наивысшую степень обобщения и абстрагирования нормативных предписаний, они конкретизируются посредством иных правовых норм. Именно эта особенность норм-принципов налогового права делает их незаменимыми при толковании иных норм законодательства о налогах и сборах и разрешении коллизионных ситуаций в сфе- ' ре налогообложения.

При всей важности приведенных классификаций следует отметить, что ни один из критериев не следует абсолютизировать. Одна и та же норма в зависимости

Смирникова Ю.Л. Нормы-принципы и нормы-дефиниции в налоговом праве // Налоговое право России: Учебник / Отв. ред. Ю.А. Крокина. - М: НОРМА. 2003. - С. 189.

от решения определенных теоретических и практических задач при комплексном ее рассмотрении может быть одновременно отнесена к нескольким видам.