Вопрос 2. Позаказное калькулирование

С первого взгляда может показаться, что исчисление себестоимости продуктов не является сложной задачей, однако, это не совсем так. Первая проблема заключается в различиях и особенностях производственных процессов, которые диктуют необходимость использовать различные технологии калькулирования. Например, существует индивидуальное и массовое производство, непрерывное производство и т.д.

Позаказный метод калькулирования себестоимости используется при изготовлении изделия по специальному заказу, в мелкосерийном производстве, в строительстве, научно-исследовательских институтах, сфере услуг и т.п.

Сущность данного метода заключается в следующем. Все прямые затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения. Объектом учета затрат и объектом калькулирования при позаказном методе является отдельный

Технологический процесс и учетные процедуры при позаказном методе калькулирования обычно включают:

- планирование производства;

- производственный график;

- карточку регистрации затрат по заказу;

- сбор и распределение затрат;

- ведение калькуляционных счетов и учетных регистров;

- подготовку отчетов о себестоимости заказа.

Поскольку информация о возможной себестоимости и цене заказа нужна еще до его выполнения и определения суммы фактических общепроизводственных затрат, на практике обычно общепроизводственные затраты распределяют между заказами предварительно, пользуясь бюджетными нормами общепроизводственных (накладных) затрат.

В действительности,потребность использовать бюджетные нормы общепроизводственных затрат вместо их фактических сумм связана не только с использованием позаказного калькулирования. Поток общепроизводственных затрат неодинаков в течение отчетного периода, что связано с сезонным увеличением того или иного вида затрат. Кроме того, постоянство некоторых общепроизводственных затрат, таких как амортизация, аренда, страховые взносы, контроль, и сезонные изменения объемов производства продукции, будут отражаться в заметном колебании общепроизводственных затрат на единицу продукции. Таким образом, в течение года удельные общепроизводственные затраты могут существенно изменяться, приводя к колебаниям в ежемесячной стоимости запасов и прибыли, что искажает информацию для управления. Бухгалтеры стараются усреднить эти колебания с помощью бюджетных норм накладных затрат, рассчитывая их ежегодно.

Расчет бюджетной нормы общепроизводственных затрат выполняется в три этапа:

- оцениваются общепроизводственные затраты предстоящего периода;

- выбирается база распределения общепроизводственных затрат и прогнозируется ее величина;

- рассчитывается бюджетная норма как частное от деления ожидаемой суммы общепроизводственных затрат на ожидаемую величину базового показателя.

Если в соответствии с учетной политикой предприятия общепроизводственные (счет 25 «Общепроизводственные расходы») и общехозяйственные (счет 26 «Общехозяйственные расходы) расходы распределяются между производственными заказами, то это распределение осуществляется в соответствии с рассчитанной бюджетной нормой общепроизводственных затрат.

Пример. Ожидаемая сумма общепроизводственных затрат составляет 50 000 руб., а общехозяйственных – 30 000 руб. В качестве базы распределения выбрана заработная плата основных производственных рабочих, которая по оценкам бухгалтерии составит 25 000 руб. Тогда бюджетная норма составит:

50 000: 25 000 = 2,0 – для общепроизводственных расходов;

30 000: 25 000 = 1,2 – для общехозяйственных расходов.

Предположим, что в карточке учета по заказу А содержится следующая информация:

- фактически израсходованные материалы – 15 000 руб;

- фактические затраты на оплату труда основных производственных рабочих – 20 000 руб.

Тогда на заказ А будет отнесено общепроизводственных расходов:

20 000 х 2 = 40 000 руб.,

а общехозяйственных расходов:

20 000 х 1,2 = 24 000 руб.

В бухгалтерском учете возникнут проводки:

1. Д 20 А «Основное производство (заказ А)»

К 25 «Общепроизводственные расходы» (временный) 40 000 руб.

2. Д 20 А «Основное производство (заказ А)»

К 26 «Общехозяйственные расходы» (временный) 24 000 руб.

Полная себестоимость изготовления заказа А сформируется следующим образом:

15 000 + 20 000 + 40 000 + 24 000 = 99 000 руб.

По истечении отчетного периода выяснилось, что фактическая сумма общепроизводственных расходов, накопленная на счете 25 «Общепроизводственные расходы», составила 40 800 руб., а общехозяйственных, накопленных на счете 26 «Общехозяйственные расходы» – 24 500 руб. Это означает, что себестоимость выполненных заказов занижена на:

(40 800 – 40 000) + (24 500 – 24 000) = 1 300 руб. и фактически составляет:

15 000 + 20 000 + 40 800 + 24 500 = 100 300 руб.,

т.е. в течение отчетного периода косвенные расходы были распределены с недостатком. В этом случае нужно дополнительно списать общепроизводственные затраты на счете 90 «Продажи». В бухгалтерском учете следует сделать записи:

1. Д 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К 25 «Общепроизводственные расходы» 800 руб.

2. Д 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К 26 «Общехозяйственные расходы» 500 руб.

Такие корректировки допустимы в случаях, когда отклонение является несущественным.

Возможна обратная ситуация, когда общепроизводственные расходы, распределенные на заказ с помощью бюджетной нормы распределения, оказываются больше фактически понесенных общепроизводственных расходов. В таком случае говорят об излишне распределенных общепроизводственных расходах.