Налог с наследства и налог с дарений

Налоги с наследства и дарений являются прямыми налогами, взимаемыми с имущества, переходящего к новому собственнику в виде наследства или дара.

В большинстве государств они действуют как два самостоятельных вида налога, имеющих при этом много общего в порядке их правового регулирования. Однако в некоторых странах, например во Франции, ФРГ, Испании, Швеции и Италии, законодательство устанавливает единый налог с наследства и дарений.

Отличия в отдельных государствах, как правило, связаны с особенностями определения некоторых элементов данного налога.

Субъектами налогообложения являются физические и юридические лица. Законодательство разделяет наследников на несколько классов в зависимости от степени родства и устанавливает для каждого класса свои налоговые ставки исходя из принципа: чем меньше степень родства, тем выше налоговая ставка.

Юридические лица выступают в качестве субъектов налогообложения, как правило, в случае перехода имущества различным фондам или благотворительным организациям. В большинстве государств имущество, переходящее в порядке наследования к такому виду юридических лиц, либо не облагается налогами на наследство и дарения, либо налогообложение осуществляется на льготных условиях.

Налогооблагаемой базой является стоимость движимого и недвижимого имущества, полученного в результате перехода права собственности от наследодателя или дарителя к наследнику или получающему дар. Налогом может облагаться как стоимость всего имущества, так и доля каждого получателя имущества. Наряду с общими подходами в национальном праве каждого государства содержатся свои особенности определения налогооблагаемой базы. Например, в Италии, если в наследство вступают несколько лиц, то налог распределяется между ними пропорционально их доле в наследуемом имуществе. Имеет значение и место проживания наследодателя или дарителя. Если умерший или даритель постоянно проживали в Италии, то налог взыскивается со всего имущества и переданных прав, даже если они находятся за границей. Если на момент открытия наследства или акта дарения умерший или даритель не имели места Жительства в Италии, то налог взимается только с имущества, находящегося на территории Италии.

В Испании налог на имущество, переходящее в порядке наследования и дарения, уплачивается резидентами со всего имущества, находящегося как в Испании, так и за границей. Выгодоприобретате ли-нерезиденты уплачивают налог в Испании с имущества и приобретенных прав, которые могут быть реализованы на территории Испании.

В ФРГ базу налогообложения законодатель подразделяет на четыре категории: а) собственность, обретаемая на основе перехода соответствующих имущественных прав в результате смерти; б) собственность, получаемая при передаче в дар; в) средства фондов, созданных в интересах одной или нескольких семей; г) средства для целевого финансирования. Интересно отметить, что налоговый закон ФРГ скрупулезно перечисляет более 10 видов операций, квалифицируемых как «дарение», при том что Германское гражданское уложение (ГГУ) достаточно подробно регламентирует этот вид гражданско-правовой сделки. Такой подход вызван необходимостью свести к минимуму возможность уклонения от налогообложения имущества путем его перераспределения между несколькими лицами.

Ставки налогообложения имущества, переходящего в порядке наследования и дарения, устанавливаются по сложной прогрессии дифференцированно, в зависимости от категории наследников. Например, в Испании налог начисляется по прогрессивной шкале с учетом коэффициентов, устанавливаемых законом в зависимости: а) от размеров налога на имущество, который уплачивался ранее; б) степени родства с дарителем или наследодателем; в) возраста выгодоприобретателя.

В целом по данному налогу ставки находятся на уровне 50–70%, но реальное налоговое бремя значительно ниже, поскольку практически во всех государствах действует система льгот.

Наиболее применяемым видом налоговых льгот по налогам на наследство и дарения являются налоговые вычеты. Во многих европейских странах применяется правило необлагаемого минимума, в соответствии с которым доля наследников по прямой линии или супруга не облагается налогом, если не превышает определенной законом стоимости имущества.

В зависимости от государства налоги с наследства и дарений имеют статус центральных или местных налогов. Например, в ФРГ и Швейцарии они отнесены к налогам, взимаемым в пользу субъектов федерации, а во Франции, Испании, Италии и Великобритании – являются источником формирования центрального бюджета. Особенностью данного налога в Испании является то, что он относится к группе налогов, которые переданы центральной властью автономным образованиям. Поэтому налог уплачивается на территории автономии, где постоянно проживал умерший наследодатель, и поступает в бюджет региональной власти. Если имеет место акт дарения, то в случае недвижимого имущества налог уплачивается на территории автономного образования места расположения недвижимости. Если путем дарения приобретаются права или движимое имущество, то налог уплачивается на территории автономии, где постоянно проживает выгодоприобретатель. В соответствии с законом власти автономного образования вправе снижать ставки и коэффициенты по этому налогу на своей территории.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

НДС является важнейшим косвенным налогом на потребление, взимаемым в большинстве государств. Его наличие в налоговой системе является обязательным условием вступления в ЕС, поскольку он аккумулирует значительные финансовые средства в бюджет Европейского союза.

Налог на добавленную стоимость представляет собой многоступенчатый косвенный налог, собираемый на каждой стадии движения товара (услуги), начиная с первого производственного цикла и заканчивая продажей товара потребителю.

Отличия НДС в отдельных государствах, как правило, связаны с особенностями определения некоторых его элементов.

Субъектами налогообложения могут быть физические и юридические лица, осуществляющие коммерческую деятельность и определяемые в качестве плательщиков соответствующим налоговым законом. Субъектами налога на добавленную стоимость могут выступать как частные юридические лица, так и государственные органы, государственные компании, местные органы власти и другие организации, созданные на основе публично-правового акта, но осуществляющие коммерческие операции по продаже товаров и услуг.

Определяя субъект обложения НДС, следует различать юридического и экономического плательщиков налога. Юридическим плательщиком является физическое или юридическое лицо, которое уплачивает налог в соответствии с законом. Экономическим плательщиком становится конечный потребитель товара или услуги, несущий бремя налога в форме части продажной цены товара (услуги).

Облагаемой базой по НДС является новая часть стоимости товара (услуги), появившаяся на очередной стадии его прохождения. Например, часть стоимости, добавленная производителем товара к стоимости материалов, из которых он произведен, для создания нового изделия, передаваемого в сферу распределения.

Порядок исчисления налога осуществляется на основе прямого аддитивного[250] метода, косвенного аддитивного метода, метода прямого вычитания и косвенного метода вычитания.

Наибольшее применение имеет зачетный метод по счетам, поскольку он наиболее «прозрачен» для проверки и позволяет использовать дифференцированную ставку налога.

Законодательство предусматривает несколько видов ставок налога на добавленную стоимость: стандартную ставку, пониженную ставку и повышенную ставку. Пониженная ставка, как правило, устанавливается в отношении товаров (услуг) повышенного социального значения, например продовольственных товаров, медицинских услуг и т.д.

Налоговые льготы находят свое выражение в установлении пониженной ставки или в полном освобождении от налога. Освобождению от налога подлежит лишь добавленная стоимость на стадии перехода товара (услуги) к конечному потребителю.

Обычно от НДС освобождаются основные виды продовольствия, школьные товары и услуги, услуги врачей, транспортные услуги, газеты, радиовещание и т.д.

Освобождение от налога на добавленную стоимость часто осуществляется в форме установления нулевой ставки налога. В этом случае последний продавец товара (услуги) может требовать от государства компенсации той части стоимости товара (услуги), которую он не перекладывает на покупателя в цене товара в силу нулевой ставки НДС. Нулевая ставка применяется в государствах – членах ЕС в отношении экспортируемых товаров.

Место НДС в системе финансирования государственного бюджета зависит от проводимой в стране налоговой политики. Однако даже в тех государствах, где налоговые обязательства распределяются примерно одинаково между косвенными и прямыми налогами, на долю НДС приходится заметная часть бюджетных поступлений от косвенного налогообложения. В государствах ЕС качество источника системы «собственных ресурсов» ставит НДС в особое положение, поскольку правовое регулирование системообразующих налогов осуществляется преимущественно нормами права ЕС. И хотя этот источник финансирования европейского бюджета наполняется лишь за счет единой процентной надбавки к национальному налогу, тем не менее все его элементы составляют предмет законотворчества ЕС. Этим объясняется то, что в правовом регулировании НДС государств – членов ЕС почти не осталось серьезных различий, поскольку основные вопросы гармонизации национального законодательства на сегодняшний день практически решены.

Сравнимое положение сложилось в государствах – членах ЕС и в отношении индивидуальных акцизов на отдельные виды товаров. Европейское Сообщество приняло серию директив, которые гармонизировали национальное законодательство об акцизах на табак, алкоголь и минеральные масла, установив общий подход к регулированию основных элементов этих налогов.

В налоговых системах государств – членов ЕС налог на добавленную стоимость, индивидуальные акцизы и таможенные пошлины представляют собой те виды обязательных платежей, регулирование которых осуществляется на основе норм права ЕС, имплементированных в национальный правопорядок.