Налог на добавленную стоимость. Налоговым кодексом установлено отдельное положение для случая, когда товар реализуется в многооборотной таре

Налоговым кодексом установлено отдельное положение для случая, когда товар реализуется в многооборотной таре, на которую установлены залоговые цены. Так, при реализации товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены, последние не включаются в налоговую базу, если тара подлежит возврату продавцу (п.7 ст.154 НК РФ). Данная норма установлена для конкретного случая, поэтому если на многооборотную тару не установлены залоговые цены или она не подлежит возврату, НДС исчисляется в общеустановленном порядке.

Нередко возникает вопрос: какую ставку НДС (20% или 20/120) следует применять при налогообложении многооборотной тары в случае ее невозврата?

Перечень операций, облагаемых по налоговым ставкам 20/120 и 10/110 (далее - расчетные ставки), установлен в п.4 ст.164 НК РФ. В нем помимо конкретных перечисленных случаев содержится формулировка: "?в иных случаях, когда в соответствии с настоящим Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом". При этом ни п.4 ст.164 НК РФ, ни другими положениями НК РФ налогообложение операций по реализации многооборотной тары, имеющей залоговые цены, по расчетной налоговой ставке не предусмотрено. Таким образом, при налогообложении многооборотной тары, реализуемой по залоговым ценам, в случае ее невозврата поставщику применяется ставка НДС в размере 20%.

Иногда организации предусматривают в договоре следующую формулировку: "В случае невозврата тары поставщику залоговую стоимость тары считать оплатой за реализованную тару с учетом НДС (20%)". По мнению автора, в данном случае указанная формулировка не дает налогоплательщику право исчислять НДС по расчетной ставке. Дело в том, что из нормы п.7 ст.154 НК РФ следует: если на многооборотную тару установлены залоговые цены, залоговая стоимость не включается в налоговую базу, а значит, оплачивается поставщику многооборотной тары без учета НДС. Речь идет именно о сумме залога, которая в случае невозврата тары должна включаться в полном объеме в налоговую базу по НДС. Налоговое обязательство по НДС возникнет в налоговом периоде, в котором согласно условиям договора производится возврат тары.

Если тара подлежит возврату продавцу, установленная сумма залога не включается в налоговую базу по НДС независимо от того, по какой цене была приобретена тара поставщиком товара. Предположим, что предприятие, реализующее товар в многооборотной таре, приобретает ее у завода-изготовителя по цене 200 руб. за штуку, а при реализации товара покупателям применяется залоговая цена 230 руб. за штуку. Если многооборотная тара в полном объеме возвращена покупателем поставщику, суммы разницы между залоговой ценой и ценой ее приобретения (отраженной на счете 91-1 "Прочие доходы") НДС не облагаются.