Учет у арендатора

Налог на прибыль организаций

Согласно п.п.10 п.1 ст.264 НК РФ арендные платежи за арендуемое имущество относятся у арендаторов к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

При этом следует помнить о том, что в соответствии с п.1 ст.252 НК РФ расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные (то есть экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Экономически оправданы затраты на аренду помещения будут в том случае, если арендуемое помещение используется в деятельности, направленной на получение дохода.

Что касается документального подтверждения расходов на аренду помещения, то подтвердить их может договор аренды и акт приемки-передачи помещения.

Если арендатор учитывает доходы и расходы кассовым методом, то для подтверждения расходов ему также понадобятся документы, подтверждающие фактическую уплату арендных платежей.

Что касается актов оказанных услуг по договорам аренды, то в конце 2006 года вопрос, мучавший многих бухгалтеров (нужно ли составлять акты оказанных услуг по договору аренды), был решен.

Напомним, ранее Минфин однозначно утверждал, что ежемесячное составление акта об оказании услуг по аренде недвижимого имущества является обязательным (см., например, письмо от 07.06.2006 г. № 03-03-04/1/505).

Но в письме от 09.11.2006 г. № 03-03-04/1/742 Минфин уведомил налогоплательщиков о том, что ежемесячного заключения актов оказанных услуг по договору аренды для целей документального подтверждения расходов в виде арендных платежей, если иное не вытекает из условий сделки, не требуется.

Аналогичной позиции давно придерживается ФНС РФ (см., например, письмо от 05.09.2005 г. № 02-1-07/81).

Действительно, требование об обязательном составлении актов приема-передачи услуг по аренде (лизингу) не предусмотрено ни гражданским законодательством, ни главой 25 НК РФ, ни законодательством о бухучете.

Поэтому проверяющие не вправе требовать от налогоплательщиков их обязательного оформления.

Единственным исключением является ситуация, когда обязательное составление актов оказанных услуг прописано в тексте договора аренды. В этом случае придется составлять акты с периодичностью, указанной в договоре.

Налог на добавленную стоимость

«Входной» НДС, предъявленный арендодателем, арендатор может принимать к вычету на общих основаниях, предусмотренных ст.171 и 172 НК РФ. То есть арендатор вправе принять к вычету «входной» НДС, предъявленный ему в составе арендной платы, при соблюдении следующих условий:

- арендованное имущество используется в облагаемой НДС деятельности;

- оказанные услуги по аренде приняты на учет; - имеется счет-фактура от арендодателя.

Если арендатор уплачивает арендную плату авансом (производит предоплату), то принять к вычету сумму НДС, входящую в состав арендных платежей, он сможет только по мере наступления (а точнее - окончания) тех месяцев, за которые внесены платежи.

Ведь только по окончании какого-либо конкретного месяца можно будет говорить о том, что услуга по аренде в этом месяце фактически оказана и принята на учет.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете арендатора при принятии арендованного помещения на основании передаточного акта производится запись по дебету забалансового счета 001 «Арендованные основные средства».

Аналитический учет по счету 001 «Арендованные основные средства» ведется по арендодателям, по каждому объекту арендованных основных средств (по инвентарным номерам арендодателя).

Арендованные основные средства учитываются на счете 001 «Арендованные основные средства» в оценке, указанной в договорах на аренду.

Однако гражданское законодательство не относит условие об оценке арендованного имущества к числу существенных (то есть обязательных) условий договора аренды, то есть договор аренды вполне может не содержать информацию об оценке арендованного имущества.

Необязательно указывать стоимость арендованного помещения и в передаточном акте.

Получается, что, с одной стороны, есть требование нормативного акта отражать арендованное имущество на счете 001 в оценке, указанной в договоре аренды, а с другой стороны, отсутствует обязанность сторон договора прописывать условие об оценке имущества в договоре аренды.

Поэтому на практике бухгалтер нередко сталкивается с проблемой: по какой стоимости отражать арендованное имущество на счете 001?

Существует мнение, что в данном случае учет по счету 001 можно вести только в количественном выражении, то есть ставить на учет по счету 001 имущество по нулевой оценке.

Однако п.1 ст.8 Федерального закона РФ от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусматривает, что бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях (то есть в денежном, а не в количественном выражении).

По этой же причине большинство бухгалтерских программ просто не дадут бухгалтеру поставить арендованное основное средство на счет 001 без указания его стоимости: бухгалтеру придется указать стоимость основного средства, хотя бы 1 копейку. А значит, стоимость основного средства будет указана некорректно, ведь правильной можно считать только ту стоимость, которая указана в договоре.

Другой вариант - вовсе не отражать арендованное основное средство на забалансовых счетах - тоже нельзя назвать выходом из ситуации.

Ведь согласно Инструкции по применению Плана счетов информация о наличии и движении основных средств, арендованных организацией, должна обобщаться на счете 001, а рекомендуемая форма бухгалтерского баланса (форма № 1) предусматривает отражение сведений об арендованных основных средствах в Справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

Заметим, что нельзя говорить о том, что бухгалтеру следует отражать арендованное основное средство на счете 001 по той стоимости, по которой оно числится в бухучете арендодателя, поскольку Инструкция по применению Плана счетов... говорит об оценке, указанной в договоре аренды, и эта оценка не обязательно должна совпадать с оценкой по данным учета арендодателя.

Поэтому лучше всего постараться договориться с арендодателем о включении условия об оценке арендованного имущества в договор аренды.

А что будет, если арендатор не сможет договориться с арендодателем, и ему придется действовать по одному из двух рассмотренных выше заведомо некорректных вариантов?

Очевидно, что на суммы налогов к уплате стоимость арендованного имущества не влияет. Поэтому никакие доначисления налогов и пени арендатору не грозят. Оштрафовать фирму в данном случае тоже нельзя (ст.120 НК РФ и ст.15.11 КоАП РФ в этой ситуации неприменимы).

При возврате арендодателю арендованного помещения (возврат, напомним, также оформляется передаточным актом), арендатор делает запись по кредиту счета 001 (запись делается при условии, что ранее арендованное имущество было оприходовано на счет 001).

Учет арендной платы арендатор отражает в бухучете записями:

ДЕБЕТ 20 (26, 44) КРЕДИТ 60

- начислена арендная плата за текущий месяц;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

-отражен НДС по арендной плате за текущий месяц;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 50, 51

- арендная плата фактически уплачена;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

- принят к вычету «входной» НДС по арендной плате.

Если условиями договора аренды предусмотрено перечисление арендной платы авансом, то бухгалтерские записи у арендатора будут выглядеть так:

ДЕБЕТ 60, субсчет «Авансы выданные» КРЕДИТ 50, 51

- уплачены денежные средства в счет предстоящих арендных платежей;

ДЕБЕТ 20 (26, 44) КРЕДИТ 60

- начислена арендная плата за текущий месяц; ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

- отражен НДС по арендной плате за текущий месяц; ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 60 «Авансы выданные»

- арендная плата за текущий месяц зачтена в счет ранее выданного арендодателю аванса (предоплаты);

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

- принят к вычету «входной» НДС по арендной плате.

На практике можно встретить и другие варианты учета арендной платы (с применением счета 76 вместо счета 60; с отнесением арендной платы, перечисленной арендодателю авансом, на счет 97 в качестве расходов будущих периодов).

Не вдаваясь в подробности, скажем, что эти варианты, по мнению редакции, имеют недостатки с точки зрения методологии бухучета, но проверяющих в большинстве случаев они вполне устраивают.

Поэтому арендатор должен самостоятельно определиться, каким образом он будет учитывать арендные платежи.