Нематериальные активы и интеллектуальный капитал предприятия

В НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

К нематериальным активам, в частности, относятся:

- исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

- исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;

- исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;

- исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;

- исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

- владение "ноу-хау", секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов.

Стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов.

К нематериальным активам не относятся:

1) не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;

2) интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду.

Учет НМА по международным стандартам финансовой отчетности регламентируется МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» («Intangible Assets»). Действующая редакция МСФО 38 была принята в 2004 году и должна применяться при учете нематериальных активов для годовых периодов, начинающихся с 31 марта 2004 года или позднее.

МСФО 38 определяет порядок учета, методы оценки и требования к раскрытию информации по тем нематериальным объектам, которые не рассматриваются в других стандартах. Среди наиболее часто встречающихся на практике активов, к которым не применяются требования МСФО 38, можно выделить следующие:

- нематериальные активы, предназначенные для продажи в рамках обычной деятельности (например, патенты, приобретенные для последующей переуступки, программы для ЭВМ, разрабатываемые по заказу другой компании);

- объекты аренды;

- деловая репутация, возникающая при приобретении компании;

- права на разведку, разработку и добычу минералов, нефти, природного газа и аналогичных невосстанавливаемых природных ресурсов.

С точки зрения признания НМА основная сложность заключается в необходимости идентифицировать подобные активы и оценить их стоимость. Для того чтобы отразить нематериальный актив в финансовой отчетности компании, он должен соответствовать следующим критериям.

Идентифицируемость. Нематериальный актив должен быть отделим от других активов компании и, что особенно важно, от деловой репутации. Под этим подразумевается, что его можно продать, обменять, сдать в аренду без потери экономических выгод, генерируемых другим имуществом.

Контроль. В большинстве случаев возможность контролировать актив предполагает существование юридических прав на использование НМА. В качестве примера можно привести технические знания компании, которые защищены патентами. Именно по критерию контроля можно отличить НМА от нематериальных ресурсов. К последним могут относиться квалификация персонала, лояльность покупателей, доля рынка и прочее, однако, как правило, компания не может продемонстрировать возможность получения экономических выгод от использования этих ресурсов, поскольку вряд ли сможет контролировать действие таких внешних факторов, как поведение персонала, реакция конкурентов и покупателей.

Будущие экономические выгоды. Нематериальный актив может быть отражен в отчетности компании, если его использование позволит в будущем получить дополнительную прибыль, снизить расходы, увеличить объем продаж и т. д. Важно отметить, что возможность получения предприятием подобных экономических выгод определяется на основании профессионального суждения, подкрепленного соответствующим обоснованием.

Последние годы возникла объективная необходимость определить сущность неосязаемых активов и интеллектуального капитала, нового в экономике понятия. Поэтому наблюдается большое разнообразие подходов к определению как сущности, так и структуры неосязаемых активов. Для обозначения неосязаемых активов используются разные названия, каждое из которых отражает, как принято, преследуемую цель и стремление исследователя отделить рассматриваемое явление от уже существующих. Вопрос, на который необходимо ответить: почему появился новый термин — интеллектуальный капитал? Сделаем два предположения:

- имеющиеся к тому времени в бухгалтерском учете и оценочной деятельности термины «неосязаемые (нематериальные) активы», «брэнд», «гудвилл», «интеллектуальная собственность» не охватывали всего смысла, который необходимо было вложить в новое понятие;

- по содержанию понятие интеллектуального капитала можно было описать имеющимися терминами, но новое название было необходимо, чтобы указать на новую область применения изучаемых явлений. Речь идет об использовании неосязаемых активов как объекта управления со стороны менеджеров, и основная цель этой деятельности — рост акционерной стоимости за счет вовлечения ранее не используемых резервов: знаний, компетенции, организационных структур, информационных технологий, удовлетворенности клиентов и др.

Для ИК характерна особенность генерировать синергетические эффекты — это «взрывные эффекты неадекватного преобразования входного сигнала в выходной»[1]. Как указывают Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО 22, Объединения компаний), эффект синергии может возникать при объединении активов в виде будущих экономических выгод. Однако, прежде чем появятся экономические выгоды, синергетические эффекты преобразуются в какие-либо неосязаемые, дополнительные к имеющимся, активы: внутрифирменную структуру, лояльность клиентов, инновационную активность персонала и др.

Таким образом, неосязаемые активы создаются не только интеллектуальными (мыслительными) усилиями, поэтому не все могут называться интеллектуальным капиталом. Кроме того, существуют неосязаемые активы типа улучшений арендованного имущества, организационных расходов, расходов будущих периодов и пр., которые имеют место в жизнедеятельности компаний и отнести которые к какому-либо другому виду имущества (например, материальному, финансовому или денежному) невозможно.

Различие между интеллектуальным капиталом и неосязаемыми активами можно объяснить и иначе. Так, если исходить из того, что существуют измеряемые и неизмеряемые, или «жесткие» и «мягкие», активы, можно выделить интеллектуальные активы, основным признаком которых является их нахождение «за пределами прямого измерения», и неосязаемые активы[2]. Последние, напротив, представляют собой активы, обладающие целым набором юридических прав, а также способностью приносить экономическую выгоду для организации, которая может быть измерена (через увеличение продаж, либо снижение издержек, либо увеличение стоимости материальных активов). При этом рабочая сила может рассматриваться только как интеллектуальный актив, поскольку точную количественную оценку будущей прибыли, создаваемой рабочей силой, получить невозможно.

Приведем определение Э. Брукинг, автора единственной на сегодняшний день переведенной на русский язык книги об интеллектуальном капитале: «Интеллектуальный капитал — это термин для обозначения нематериальных активов, без которых компания теперь не может существовать»[3]. Формула Э. Брукинг: организация — это сумма балансовой стоимости материальных (физических) и денежных активов и неосязаемой составляющей.

Сегодня в бухгалтерских стандартах используют понятие гудвилла для тех неосязаемых активов, которые невозможно измерить прямыми методами. Но в учете признается только гудвилл приобретенных компаний, а созданный в данной компании гудвилл признается существующим, но не отражается в учете. Поэтому бухгалтерский подход является объективно более узким, чем требуется для адекватного понимания интеллектуального капитала.

Особого внимания заслуживает вопрос о соотношении понятий интеллектуального капитала и деловой репутации (гудвилла), поскольку возникновение первого связано с попыткой экономистов объяснить растущую разницу между рыночной капитализацией компаний и балансовой стоимостью их активов. Поначалу эта разница возникла в высокотехнологичных компаниях и рассматривалась как их отличительная черта. В настоящее время превышение рыночной стоимости компании над стоимостью ее активов, отраженных в балансе, наблюдается в любой компании, имеющей какие-либо конкурентные преимущества (например, компания SGL Carbon, производитель электродов для черной металлургии, имеет двукратное превышение рыночной капитализации над балансовой стоимостью активов[4]). Причиной имеющегося разрыва экономисты считают наличие у компании не отражаемых в балансе активов, или ее интеллектуального капитала. Поэтому речь идет не о том, что инвесторы переплачивают при покупке перспективной компании, а о том, что они платят как за материальные, так и за нематериальные активы. Правила бухгалтерского учета позволяют отражать в балансе лишь небольшую часть неосязаемых активов, все остальные учтены в деловой репутации, или гудвилле, одной суммой. Следовательно, интеллектуальный капитал выступает содержанием гудвилла и объясняет его внутреннюю структуру.

Можно сформулировать разграничения между понятиями неосязаемых активов, интеллектуального капитала и гудвилла. Под неосязаемыми активами целесообразно понимать всю совокупность неосязаемых активов в наиболее широком смысле. К ним относятся:

а) интеллектуальный капитал и активы, не являющиеся результатом интеллектуальной деятельности;

б) измеряемые и не измеряемые прямыми методами активы;

в) нематериальные активы, признаваемые стандартами финансовой отчетности и отражаемые в бухгалтерском балансе, и неосязаемые активы, не отвечающие критериям признания и не отражаемые в балансе.

Еще одна проблема последнего десятилетия – развитие глобальной экономики и особенно той ее части, которая сопряжена с доверительными или арендными операциями. Кастодиальная деятельность по НМА в РФ развита более чем слабо, отсюда и проявляющиеся блоки проблем:

- Нормативно-правовая база кастодиальной деятельности с НМА

- Предмет и виды кастодиальной деятельности с НМА

- Несоответствие российского права требованиям международного законодательства для выполнения функций субкастодиана для глобальных кастодианов, работающих с НМА

- Отсутствие систем внутреннего контроля, управления рисками и надзора

- Высокие правовые риски сохранности НМА

- Пробелы в договорной базе по использованию НМА

- Неразвитость инфраструктуры страхования правовых рисков