Бухгалтерия и анализ: преддверие балансоведения (1716-1900) «321

Книгопечатание и торговые связи обусловили появление пособий по двойной бух­галтерии па национальных языках во многих странах: в Германии первая книга по двойной бухгалтерии была написана Г. Шрайбером в 1518 г., в Нидерландах - Я. Импи-ном в 1543 г., в Англии - X. Олдкастлом в 1543 г., в Испании - Б. Солорзано в 1590 г. и т. д. Историки отмечают, что в подавляющем большинстве первые подобные публи­кации на национальных языках были взаимными переводами ранее опубликованных работ.

Среди крупных европейских стран Россия занимает последнее место в отношении начала распространения в печатном виде знаний по ведению учета. Поэтому вполне объясним тот факт, что русские бухгалтеры познакомились с системой двойной записи лишь в конце XVIII в.; вместе с тем к моменту появления первой книги по двойной бух­галтерии в русской литературе уже имелись регулятивы в отношении учета и руково­дства, содержавшие некие аналоги баланса как отчетной формы.

Напомним в этой связи, что в России одно из первых упоминаний о необходимости ведения учетных записей можно найти в Воинском уставе Петра I от 1716 г., а первой книгой, в которой имели место отрывочные несистематизированные сведения и реко­мендации по ведению учета, был выпущенный в 1722 г. «Регламент благочестивейшего Государя Петра Великого, отца отечества, императора и самодержца всероссийского о управлении Адмиралтейства». В этом документе уже приведены формы журналов по учету денежных и материальных ценностей и названы должностные лица, ответствен­ные за их ведение.

В 1740 г. был выпущен «Указ о банкротах», ст. 36 которого предписывалось: «Того ради кто в случае банкротства положешюму по 31 пункту наказания обойтися хочет, тому содержать книги свои по обыкновенному купецкому обхождению чисто, порядоч­но, неизодрано и без чищения, и скребления, и оныя по окончании каждого года окан­чивать и баланс свой чинить»¹. Таким образом, этим законом, хотя и в рекомендатель­ном виде, было положено начало формированию основы информационной базы анали­за - баланса. Тем не менее в последующие десятилетия данная рекомендация не получила какого-либо значимого развития, а баланс так и не стал обязательным к за­полнению документом. Причина была достаточно очевидна: учет - это внутреннее дело фирмы, позволяющее выявить размеры «умножения» ее капитала, а потому баланс мо­жет составляться по желанию купца, для «внутреннего употребления».

Не изменило ситуации и появление в России первых переводных книг по учету. В 1783 г. был опубликован перевод с английского книги «Ключ коммерции», в которой впервые па русском языке была представлена двойная бухгалтерия. Безусловно, купцы уже были наслышаны об этой более прогрессивной системе учета, однако внедрять ее не торопились, поскольку считали ее достаточно трудоемкой.

В 1788 г. в Москве была опубликована книга «Наставление необходимо-нужное для российских купцов, а более для молодых людей», в которой впервые был представлен ба­ланс; в дальнейшем, как известно, именно баланс станет отправной точкой для форми­рования целого научного направления - балансоведения. Это было руководство по простой бухгалтерии, когда учетные книги купеческие велись «простостатейным обра­зом». В этой книге не шла речь о необходимости периодического составления баланса, а указывалось, что купцу надлежит вести три книги: Мемориал, Журнал и Грот-бух, а начинать дело следует с составления Инвентариума. Рекомендовалась также практи­ка периодического его составления по примеру иностранных государств.

Иивентариум играл исключительно важную роль в ведении хозяйства, поскольку он не только содержал стоимостную оценку имущества купца, но и служил основанием

Полное собрание законов Российской империи. Т. XI. Ст. 8300.

322 • Глава 11. Балансоведение и микроэкономический анализ в исторической ретроспективе

для открытия книг в новом периоде, для передачи дел в случае смерти купца и, кроме того, именно в этом документе выводился финансовый результат. Форма Инвеитариу-ма, приведенная в «Наставлении...», практически соответствует формату современного баланса (табл. 11.1).

Приведенный в табл. 11.1 документ был, по сути, первым информационным источ­ником, по данным которого можно было выполнять элементарные аналитические про­цедуры. Естественно, в силу конфиденциальности анализ мог выполняться лишь са­мим хозяином, однако каких-либо значимых стимулов к его проведению не было, а по­тому никаких указаний в отношении анализа в литературе тех лет не приводится.

Таким образом, Инвентариум и/или выводимый по данным Главной книги баланс позволяли решить следующие основные задачи: (а) информирование купца о состоя­нии дел в его хозяйстве; (б) использование в качестве основания для заведения новых книг в случае смены собственника; (в) удостоверение фактической величины имущест­ва купца, доступного кредиторам в случае его банкротства; (г) выведение финансового результата и величины совокупного капитала собственника (см. табл. 11.1); (д) форми­рование основы систематизированной и агрегированной информационной базы, потен­циально пригодной для анализа.

Таблица 11.1 Формат Инвентариума

ИНВЕНТАРИУМ
Генваря 1 числа 1788 года
Дебет	Руб.	Коп.	Кредит	Руб.	Коп.
Товаров 19110	Должен я по разным вексе­лям
Векселей 3800	По щетам разным додать
Долгов мне должных 3550	Служителям наемным денег отдать
Наличных денег 3000	Итого всех долгов на мне имеется,
Недвижимого имения 9000
Движимого 2500
	Итого за вычетом сей мною должной суммы из имения моего напротив показанного имеет остаться наличного моего КАПИТАЛУ	37 960
Всего имения 40 960	Всего	40 960
Капитал мой ныне по сей описи имеется на		- 37 960 руб.
А прошлого 1787 года по описи того года состоял		- 32 460 руб.
Итого Бог благословил меня сего года прибылью		- 5500 руб.

Несложно заметить, что аналитические цели, хотя и в неакцентированном виде, все же присутствовали в этих руководствах наряду с чисто бухгалтерскими, т. е. учетно-контрольными, поскольку во всех упомянутых руководствах постоянно под­черкивалось, что надлежащее ведение бухгалтерских книг и журналов позволяет знать не только состояние дел в хозяйстве и его умножение, но и величину полученного бары­ша или понесенного убытка (см., например, [Ключ коммерции, с. 1]).

11.2. Зарождение балансоведения (1901-1917) • 323

В последующие годы начала появляться оригинальная русская учетная литература К. И. Арнольда (1775-1845), И. Ахматова, Э. А. Мудрова и др., однако по-прежнему во­просы анализа в этих работах в явном виде не затрагивались. Одна из вероятных при­чин этого заключалась в том, что учет все еще рассматривался как сугубо конфиденци­альное дело.

Резюме. Допетровская Россия не была знакома с двойной бухгалтерией; более того, и во времена Петра I преобладала «простостатейная» бухгалтерия, однако уже в конце XVIII в. благодаря публикации ряда руководств и переводных книг в учете начинают появляться элементы двойной бухгалтерии и сопутствующие ей отчетные формы, в ча­стности инвентарный баланс. Тем самым было положено начало формированию систе­матизированной информационной базы, которая в принципе могла быть подвергнута анализу. Вероятно, отдельные элементы анализа уже в те годы имели место — хотя бы в том смысле, что подобные инвентариумы рассматривались в качестве доказательной базы в судах. Учет в России в те годы носил абсолютно конфиденциальный характер и не из соображений какой-либо секретности или конкуренции, а просто потому, что велся он исключительно в интересах хозяина и выполнял в основном контрольные функции. Вре­мя использования отчетных данных как средства коммуникации еще не настало.