Визнання доходів. Визначення прибутку (збитку) за звітний період

Рядок 010 "Доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" -відображається загальний доход (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг, тобто без вираху­вання наданих знижок, повернення проданих товарів та непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору тощо). Зокре­ма у цій статті відображають одержані підприємством від інших осіб суми доходів, що за договорами належать комітентам, принципалам тощо. Організації, основною діяльністю яких є торгівля цінними па­перами, у цій статті відображають вартість, за якою реалізовано цінні папери, та суму винагороди за виконання інших операцій, пов'яза­них з розміщенням, купівлею і продажем цінних паперів.

При визнанні доходу враховують вимоги П(с)БО 15 "Доход". Згідно П(с)БО 15 дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:

• покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом влас­ності на продукцію (товар, інший актив);

• підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

• сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;

• є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшен­ня економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Дохід не визнається, якщо здійснюється обмін продукцією (то­варами, роботами, послугами та іншими активами), які є подібними за призначенням та мають однакову справедливу вартість.

Дохід, пов'язаний з наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, як­що може бути достовірно оцінений результат цієї операції.

Результат операції з надання послуг може бути достовірно оцінений за наявності всіх наведених нижче умов:

• можливості достовірної оцінки доходу;

• імовірності надходження економічних вигод від надання по­слуг;

• можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надан­ня послуг на дату балансу;

• можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для на­дання послуг та необхідних для їх завершення.

При визначенні сум доходу у будівельних організаціях, не­обхідно враховувати вимоги п. 10 П(С)БО 18 "Будівельні контрак­ти". Доход за будівельним контрактом оцінюється по справед­ливій вартості активів, що вже отримані чи підлягають одержанню.

Доходи і витрати визнаються під час виконання будівельного контракту з урахуванням ступеня завершеності робіт на дату балан­су, якщо кінцевий фінансовий результат даного контракту може бу­ти оцінений вірогідно.

Приклад. Підприємство «Інститут» уклало договір з фізичною особою про навчання. Згідно з договором на навчання протягом 4 років буде перераховано 8000 грн. Розрахунок було проведено на момент вступу до ВНЗ. В інституту у Звіті про фінансові результати буде наведено: дохід 2000 грн. за кожен рік. 6000 грн. – дохід майбутніх періодів.

Рядок 015 "Податок на додану вартість" -відображається сума податку на додану вартість, яка включена до складу доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

Ця цифра може бути розрахована як відсоток від рядка 10 (16.67 %), якщо весь доход оподатковується податком на додану вартість. Однак, якщо не всі товари обкладаються ПДВ, необхідно взяти суму з рахунка 641, враховуючи при цьому, що ПДВ до сплати в бюджет за отриманими авансами в цей рядок не включається.

Приклад. Підприємство реалізує ліки. Дохід від реалізації ліків, звільнених від ПДВ – 24000 грн., а не звільнених від ПДВ – 12000 грн. Загальний дохід дорівнюватиме 36000 грн., ПДВ – 2000 грн.

Рядок 020 "Акцизний збір". У статті "Акцизний збір" підприємства - платники акцизного збору відображають суму, вра­ховану в складі доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

Дані для заповнення рядка можуть бути взяті виключно з балан­сового рахунку 64 (відповідний субрахунок).

Рядок 25. Підприємства, які сплачують інші збори або податки з обороту, показують їх суму у вільному рядку звіту про фінансові результати. До таких зборів належать:

• збір на обов'язкове пенсійне страхування, який сплачується з операцій з продажу ювелірних виробів із золота (крім обру­чок), платини і дорогоцінного каміння; з вартості послуг мобільного телефонного зв'язку; з продажу іноземної без­готівкової валюти;

• належні до сплати суми податку з реклами, збору на розви­ток виноградарства, садівництва і хмелярства, готельний збір;

• рентна плата за нафту, природний газ і газовий конденсат, що видобуваються в Україні;

• тощо.

Рядок 030 "Інші вирахування з доходу". У статті "Інші вираху­вання з доходу" відображаються надані знижки, повернення товарів та інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу (виручки) від ре­алізації продукції (товарів, робіт, послуг). Зокрема, у цій статті відо­бражають одержані підприємством від інших осіб суми доходів, що за договорами належать комітентам, принципалам¹ тощо.

Слід зазначити, що у статтю не включають суми сплачені співвиконавцям та субпідрядникам. Ці суми входять у собівартість реалізованої продукції і відображаються у складі статті 40 Звіту.

Для заповнення рядка дані беруть з субрахунку 704 "Вирахуван­ня з доходу" (кредит субрахунку).

Рядок 035 Чистий доход (виручка) від реалізації продукції (то­варів, робіт, послуг). У статті чистий доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відповідних податків, зборів, знижок тощо. Дані беруть безпосеред­ньо з субрахунків 701-703. Але очевидно, що ці дані повинні дорівню­вати рядку 010 за мінусом рядків 015, 020, 025, 030.

Приклад 1. Підприємство відвантажило продукції на 12000 грн. (ПДВ – 2000 грн.). Якщо підприємство-покупець сплатить за продукцію протягом 3-х днів, то йому надається право перерахувати суму на 1% меншу. Який дохід отримає підприємство-продавець? Такий продаж можна класифікувати як продаж зі знижкою, яку надають після реалізації.

Дохід від реалізації буде дорівнювати 12000 грн.

Чистий дохід = 12000 – 2000 = 10000 грн.

Окремо буде показуватися знижка у розмірі 1%.

Приклад 2. Підприємство реалізувало продукцію за ціною 120 грн. за виріб. Якщо підприємство-покупець придбає партію з 10 виробів, то надається знижка у розмірі 10%. Покупець придбав партію з 10 виробів.

1 виріб буде коштувати 108 грн. (120 – 12)

Який дохід отримає підприємець-продавець? Це реалізація зі знижкою до моменту реалізації.

Дохід від реалізації буде дорівнювати 1080 грн. (108*10)

Рядок 040. Собівартість реалізованої продукції. У статті "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" пока­зується виробнича собівартість реалізованої продукції (робіт, по­слуг) та/або собівартість реалізованих товарів. У цій статті ор­ганізації, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами, відображають балансову вартість реалізованих цінних паперів. Підприємства, які відповідно до законодавства є страховиками, у цій статті наводять виплати страхових сум та страхових відшкодувань. Підприємства, які здійснюють діяльність з випуску та проведення лотерей, у цій статті наводять відрахування на створення (форму­вання) за звітний період призового фонду, а також резерву, що по­криває величину джек-поту, не забезпечену сплатою участі у лотереї.

Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) виз­начається згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", 16 "Витрати". У цій статті організації, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами, відображають балан­сову вартість реалізованих цінних паперів. Згідно П(С)БО 16 до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються:

• прямі матеріальні витрати;

• прямі витрати на оплату праці;

• інші прямі витрати;

• загальновиробничі витрати.

Собівартість реалізованих товарів буде розраховуватись по на­ступному алгоритму: Запаси на початок періоду + Закупка товарів для продажу - Запаси на кінець періоду. Кількісна оцінка запасів, включених в собівартість виробництва буде залежати від методу оцінки вартості запасів, які знаходяться на балансі підприємства.

Для підприємств торгівлі собівартість реалізованої продукції дорівнює ціні придбання плюс витрати по придбанню і доставці (мінус вартість товарів повернених). Собівартість поверненої про­дукції у даному рядку не відображається.

У підприємств, які надають послуги, можливі випадки, коли за звітний період відсутня реалізація. У такому разі неможливо роз­поділити постійні загальновиробничі витрати, а тому вони повинні бути віднесені на витрати поточного періоду, тобто безпосередньо списані на фінансові результати.

"Довідково" платники фіксованого сільськогосподарського податку показують по дописаних кодах 041 "Суму нарахованого фіксованого сільськогосподарського податку" та 042 "Суму фактич­но сплаченого фіксованого сільськогосподарського податку".

Рядок 050/055. Валовий прибуток (збиток). Валовий прибуток (збиток) розраховується як різниця між чистим доходом від ре­алізації продукції (товарів, робіт, послуг) і собівартістю реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг). Визначається як різниця рядків 035 та 040. Дані можна також отримати з балансового рахунку 79.

Рядок 060. Інші операційні доходи. У статті "Інші операційні доходи" відображаються суми інших доходів від операційної діяль­ності підприємства, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг): доход від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій) тощо. Дані для заповнення рядка беруть з оборотів за ра­хунком 71. Сума цих доходів у рядку відображається без ПДВ, акци­зу та інших вирахувань з доходу.

Доходи, що включається у цю статтю, не відноситься до звичай­ної операційної діяльності підприємства, і якщо становлять суттєву суму, то підлягають розкриттю у примітках до звіту.

Рядки 070, 080, 090. У цих рядках відображають накладні опе­раційні витрати, пов'язані в основному з діяльністю підприємства з продажу товарів і управлінням ним. Це витрати, понесені у звітний період і не пов'язані безпосередньо з виробництвом товарів і обліко­вуються на рахунках 92 - 94.

Рядок 070 "Адміністративні витрати". У статті "Адміністра­тивні витрати" відображаються загальногосподарські витрати, пов'язані з управлінням та обслуговуванням підприємства.

Згідно П(С)БО 16 до адміністративних витрат відносяться такі загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та уп­равління підприємством:

• загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати тощо);

• витрати на службові відрядження і утримання апарату уп­равління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу;

• витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ре­монт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона);

• винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо);

• витрати на зв'язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо);

• амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання;

• витрати на врегулювання спорів у судових органах;

• податки, збори та інші передбачені законодавством обов'яз­кові платежі (крім податків, зборів та обов'язкових платежів, що включаються до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг);

• плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послу­ги банків;

• інші витрати загальногосподарського призначення.

Рядок 080. Витрати на збут. У статті "Витрати на збут" відобра­жаються витрати підприємства, пов'язані з реалізацією продукції (то­варів) - витрати на утримання підрозділів, що займаються збутом продукції (товарів), рекламу, доставку продукції споживачам тощо.

Склад витрат на збут визначено П(С)БО 16. Це заробітна плата з нарахуваннями, відрядження, утримання складів, транспортні вит­рати зі збуту, реклама, маркетингові дослідження, витрати зі зберігання.

Рядок 090. "Інші операційні витрати". У статті "Інші опе­раційні витрати" відображаються собівартість реалізованих вироб­ничих запасів; відрахування на створення резерву сумнівних боргів і суми списаної безнадійної дебіторської заборгованості відповідно до пункту 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість" та втрати від знецінення запасів; втрати від операційних курсових різниць; визнані економічні санкції; відрахування для забезпечення наступних операційних витрат, а також усі інші витрати, що виника­ють впроцесі операційної діяльності підприємства (крім витрат, що включаються до собівартості продукції, товарів, робіт, послуг).

Слід зазначити, що до цієї статті належать і витрати на дослідження і розробки. Основне питання, пов'язане з дослідження­ми та розробками у тому, чи можуть включатися конкретні витрати на дослідження і розробки до витрат або вони збільшують (створю­ють) вартість нематеріальних активів (капіталізують витрати). У зв'язку з цим необхідно враховувати вимоги П(С)БО 8 "Нема­теріальні активи".

Рядок заповнюється на підставі рахунку 94.

Рядки 100 та 105. Прибуток (збиток) від операційної діяль­ності. Прибуток (збиток) від операційної діяльності визначається як алгебраїчна сума валового прибутку (збитку), іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут та інших опе­раційних витрат.

Рядки 110 та 150. "Доход від участі в капіталі" та "Втрати від участі в капіталі". У статті "Доход від участі в капіталі" відобра­жається доход, отриманий від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, облік яких ведеться методом участі в капіталі.

У статті "Втрати від участі в капіталі" відображається збиток, спричинений інвестиціями в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, облік яких провадиться методом участі в капіталі.

Згідно П(с)БО 3 метод участі в капіталі - метод обліку інве­стицій, згідно з яким балансова вартість інвестицій відповідно збільшується або зменшується на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування.

Рядок 120. "Інші фінансові доходи". У статті "Інші фінансові доходи" показуються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за мето­дом участі в капіталі, які враховуються в рядку 110). Іншими слова­ми у рядку враховуються доходи від фінансових інвестицій без участі у контролі.

Рядок 130. "Інші доходи". У статті "Інші доходи" показується доход від реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів і майнових комплексів; доход від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства. Витрати по цій статті (собівартість плюс витрати з реалізації) показують у рядку 160 "Інші витрати".

3. Строка 130 «Інші доходи» дополнена знаком «¹» и выписываемой строкой 131 «Дохід, пов’язаний з благодійною допомогою». Как и в случае с Балансом, здесь витает «призрак» налогового учета.

Рядок 140. Фінансові витрати. До фінансових витрат відносять­ся витрати на проценти (за користування кредитами отриманими, за облігаціями випущеними, за фінансовою орендою тощо) та інші вит­рати підприємства, пов'язані з залученням позикового капіталу.

Рядок 160. "Інші витрати". У статті "Інші витрати" відобража­ються собівартість реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів, майнових комплексів; втрати від неопераційних курсових різниць; втрати від уцінки фінансових інвестицій та необоротних ак­тивів; інші витрати, які виникають у процесі звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.

Рядок 165. "Прибуток (збиток) від впливу інфляції на моне­тарні статті". Відображається прибуток (збиток) від впливу інфляції на монетарні статті відповідно до П(С)БО 22 "Вплив інфляції".

Рядки 170 та 175. Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування. Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від операційної діяльності, фінансових та інших доходів (прибутків), фінансових та інших витрат (збитків).

Сума в рядку буде безумовно відрізнятись від оподатковувано­го прибутку.

Рядок 176 (вписуваний). "У т.ч. прибуток (збиток) від вибуття активів і погашення зобов'язань діяльності, що припиняється". Відо­бражається сума прибутку (збитку) до оподаткування від фактично­го вибуття активів і погашення зобов'язань у зв'язку з припиненням діяльності.

Рядок 180. "Податок на прибуток від звичайної діяльності". У статті показується сума податку на прибуток від звичайної діяль­ності, визначена згідно з П(с)БО 17 "Податок на прибуток".

Важливо, що витрати на виплату податку не обов'язково будуть дорівнювати фактичній сумі податку, що належить до сплати. Така ситуація виникає у зв'язку з тим, що окремі витрати, наприклад на розваги, не включаються у валові витрати при розрахунку податку на прибуток. Аналогічна ситуація виникає також при врахуванні ви­трат у податковому та фінансовому обліку на оренду легкових авто­мобілів та пально-мастильні матеріали, використані для легкових автомобілів. У цих ви­падках виникають так звані постійні різниці з прибутку, які слід вра­ховувати, відображаючи витрати з податку на прибуток.

Крім постійних, вирізняють і тимчасові (часові) різниці. Так, П(с)БО 7 вимагає щомісячного нарахування амортизації, виходячи з корисного строку служби, а у податкових розрахунках до валових витрат включаються лише амортизація нарахована дозволеним по­датковим способом. У податкових розрахунках до валових витрат включається сума перерахованих постачальникам авансів, а у фінан­совому обліку перераховані аванси не визнаються витратами. У по­даткових розрахунках аванси отримані включаються до валових до­ходів, а у фінансовому ні. Однак такі різниці на протязі довгостроко­вої діяльності підприємства взаємно компенсуються і до цього явля­ють собою податкові активи чи пасиви.

У Положенні під витратами з податку на прибуток розуміється загальна сума витрат з податку на прибуток, що складається з поточ­ного податку на прибуток (тобто суми податку на прибуток за подат­ковою декларацією), який збільшений на відстрочені податкові зо­бов'язання і зменшений на відстрочені податкові активи. Отже виз­начення витрат з податку на прибуток базується на застосуванні ли­ше часових різниць, що узгоджується з Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку.