Назначение и характеристика счетов бухгалтерского учета

Счет – это способ текущего отражения, экономической груп­пировки и оперативного контроля хозяйственных средств, источ­ников их образования и хозяйственных процессов.

На каждом счете учитывается один объект или группа однород­ных экономических объектов. Изменение объектов, учитываемых на счетах, происходит в двух направлениях: в сторону увеличения или в сторону уменьшения. Например, количество материалов на складе, задолженность предприятия перед поставщиком могут увеличиваться или уменьшаться. Поэтому в бухгалтерском учете принят «принцип раздельной записи» увеличения и уменьшения. Для этого бухгалтерский счет поделен на две части: левая часть на­зывается дебет, а правая – кредит.

Наименование счета соответствует наименованию объекта, ко­торый учитывается. Например, на счете с наименованием «Мате­риалы» учитываются только материалы, на счете «Касса» – налич­ные денежные средства, находящиеся в кассе, на счете «Расчет­ный счет» – денежные средства предприятия, находящиеся на расчетном счете в банке, на счете «Расчеты с поставщиками и под­рядчиками» – состояние расчетов с поставщиками и подрядчика­ми предприятия.

Счета классифицируются по нескольким признакам. Так, по отношению к бухгалтерскому балансу они делятся на активные, пассивные, активно-пассивные, забалансовые.

К активным счетам относятся такие, которые отражают нали­чие и движение хозяйственных средств, например счет «Основные средства», счет «Материалы», счет «Касса» и др. Записи на актив­ных счетах производятся по следующему правилу: остатки на нача­ло и конец учетного периода и увеличение учитываемого объекта записываются по дебету, уменьшение – по кредиту.

Схема записей на активном счете:

Для обозначения остатка на бухгалтерских счетах используется термин «сальдо». Сальдо в переводе с итальянского (saldo) – рас­чет, остаток.

Если на счете сальдо начальное (С. н.) отсутствует (нет матери­алов, нет денег в кассе и т. д.), то на месте записи остатка ставится прочерк. Такая отметка об отсутствии начального остатка необхо­дима, потому что записи на счетах делают в течение длительного периода времени. Отсутствие начального остатка в конце учетного периода может быть понято двояко: или остатка не было, или его забыли записать. При отметке отсутствия остатка двойная трак­товка невозможна: если стоит прочерк, значит, наличия объекта на начало учетного периода не было.

Рассмотрим пример записи на счете «Касса». Данный счет яв­ляется активным, так как на нем учитывают наличные денежные средства, которые по классификации относятся к хозяйственным средствам.

Предположим, что начального остатка в кассе не было, затем в течение дня совершались следующие операции: поступали денеж­ные средства в сумме 400 условных денежных единиц (у. д. е.) и 300 у. д. е., было выдано из кассы 200 у. д. е.

При поступлении денег в кассу количество средств увеличивает­ся, т. е. записи этих сумм производятся по дебету, при выдаче де­нежных средств из кассы их становится меньше, т. е. запись этой суммы делается по кредиту. При этом каждой хозяйственной опера­ции присваивается свой порядковый номер. Запись сумм с указани­ем порядковых номеров операций называется разноской по счетам.

После проведения текущих записей на счете подсчитывают обороты (итоги записей) по дебету и кредиту. Оборот – это сумма текущих записей по каждой стороне счета. Оборот (об.) по дебету называется дебетовым, по кредиту – кредитовым.

После подсчета оборотов на счете выводится сальдо конечное (С. к.), которое на активном счете рассчитывается по формуле С. к. = С. н. + об. д. – об. к., т. е. для исчисления конечного сальдо к сумме начального сальдо прибавляется сумма оборота по дебету и вычитается сумма оборота по кредиту.

В данном примере начальное сальдо равно нулю, поэтому рас­чет выглядит следующим образом: С. к. = 0 + 700 – 200 = 500.

Рассмотрим данный пример при наличии начального сальдо в 100 у.д.е. В этом случае конечное сальдо составит:

С. к. =100+700-200 =600.

Пассивными называются счета, которые предназначены для от­ражения наличия и движения источников хозяйственных средств, например счет «Уставный капитал», счет «Краткосрочные креди­ты банков» и др.

На пассивных счетах остатки на начало и конец учетного пери­ода записываются по кредиту. Увеличение учитываемого объекта отражается по кредиту, а уменьшение – по дебету.

Схема записей на пассивных счетах представлена ниже:

Рассмотрим пример записи на счете «Краткосрочные кредиты банков». Данный счет является пассивным, так как на нем учиты­вают суммы полученных в банках кредитов. Кредиты являются привлеченными со стороны денежными средствами, поэтому от­носятся к источникам.

Предположим, что начальный остаток по счету есть, т. е. орга­низация ранее брала кредиты. Затем в течение учетного периода предприятие взяло еще один краткосрочный кредит на сумму 50 000 у. д. е. После этого производился частичный возврат сумм кредита банку – 80 000 у. д. е. и 30 000 у. д. е.

При поступлении кредита общая сумма кредита предприятия увеличивается, т. е. запись производится по кредиту пассивного счета, а при возврате денег сумма уменьшается, т. е. запись дела­ется по дебету пассивного счета:

Д Счет «Краткосрочные кредиты банков» К

Сальдо конечное на пассивном счете рассчитывается по фор­муле С. к. = С. н. + Об. к. - Об. д., т. е. к сумме начального сальдо прибавляется сумма оборота по кредиту и вычитается сумма обо­рота по дебету.

Активно-пассивные счета предназначены для отражения расче­тов предприятия и учета финансовых результатов.

Организация в процессе хозяйственно-финансовой деятельно­сти вступает в расчетные взаимоотношения с другими организа­циями, отдельными лицами, бюджетом, со своими работниками. Для этого применяются специальные счета, которые, в свою оче­редь, делятся на несколько групп.

Н а с ч е т а х, п о с т о я н н о и м е ю щ и х д в а с а л ь д о (по дебету и кредиту), правомерно возникает и дебиторская, и кредиторская задолженность. Так, на счете «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» отражаются расчеты как по задолжен­ности самой организации, например по выплате депонированной суммы оплаты труда работнику, т. е. записи производятся по пра­вилам записи на пассивном счете, так и по задолженности, причи­тающейся данной организации, например, по уплате родителей за содержание детей в детских учреждениях, т. е. записи производят­ся, как на активном счете.

Н а с ч е т а х, и м е ю щ и х д в а и л и о д н о с а л ь д о, учитывают один вид расчетов. При этом отражение задолженностей носит преимущественно активный или преимущественно пассив­ный характер, что обусловлено экономическим содержанием конк­ретного вида расчетов. Например, на счете «Расчеты с бюджетом» преимущественно отражается задолженность организации по пла­тежам в бюджет, т. е. счет чаще выступает как пассивный. Но при определенных условиях, например при переплате сумм в бюджет, может возникнуть и задолженность бюджета перед организацией, т. е. счет может иметь сальдо по дебету как активный счет.

При записях на счете «Расчеты с подотчетными лицами» обыч­но предполагается, что подотчетное лицо, получившее сумму на­личных денежных средств, должно организации, т. е. возникает дебиторская задолженность, и счет чаще проявляет себя как актив­ный. Но может сложиться и такая ситуация, когда организация должна работнику, например, при обоснованном перерасходе де­нег подотчетным лицом. В этом случае счет ведет себя как пассив­ный.

Записи на активно-пассивных счетах производятся по следую­щему правилу:

если в данной хозяйственной операции счет выступает как ак­тивный, то записи на нем производятся по правилам отражения операций на активных счетах;

если в данной хозяйственной операции счет выступает как пас­сивный, то записи производятся по правилам отражения операций на пассивных счетах.

Схема записей на активно-пассивных счетах может выглядеть так:

Расчет конечных остатков (сальдо) на счетах производится по правилам расчета остатков на активных и пассивных счетах:

если начальный остаток на активно-пассивном счете только по дебету или только по кредиту, то сальдо определяют в соответ­ствии с правилами расчетов по активному или по пассивному счету;

если начальные остатки на активно-пассивном счете есть одно­временно и по дебету, и по кредиту, то для определения конечного остатка по дебету проводится расчет как на активном счете, а для определения конечного остатка по кредиту – как на пассивном счете.

Если в текущем бухгалтерском учете по активно-пассивному счету зафиксировано одновременно два остатка, то такое сальдо называется развернутым. В практике бухгалтерского учета развер­нутое сальдо по активно-пассивному счету можно вычислить только при детализации учетных записей на счете по конкретным видам задолженности и должников.

Рассмотрим пример, когда в зависимости от хозяйственных операций сальдо по активно-пассивному счету меняет сторону счета. Пусть по счету «Расчеты с подотчетными лицами» есть оста­ток по дебету, т. е. задолженность работников перед организацией по подотчетным суммам равна 800 у. д. е. В течение учетного пери­ода под отчет было выдано еще несколько сумм: 200 у. д. е., 300 и 400 у. д. е. По подотчетным суммам был представлен отчет, и они были списаны на уменьшение задолженности подотчетных лиц: 200 и 800 у. д. е.

I вариант: перерасхода по подотчетным суммам не было.

По счету «Расчеты с подотчетными лицами» будут сделаны сле­дующие записи:

Д Счет «Расчеты с под отчетными С.н. 800	лицами» К     2) 800   5) 200
1)200 3)300 4)400 об. 900
С.к. 700

При таких хозяйственных операциях остаток задолженности зафиксирован по дебету, конечное сальдо вычислялось по правилу расчета остатка на активном счете: С. к. = 800 + 900 - 1000 = 700.

II вариант: возвращены все подотчетные суммы, причем по сумме задолженности 400 у. д. е. произошел обоснованный пере­расход– 100 у.д.е.

Записи по счету «Расчеты с подотчетными лицами» будут выг­лядеть так:

Д Счет «Расчеты с подотчетными лицами» К С.н. 800
1)200	2)800
3)300	5)200
4)400	6)300
	7)500
об. 900	об.1800
	С.к. 100

При данных хозяйственных операциях начальный остаток за­долженности зафиксирован по дебету, конечное сальдо определя­лось по правилу вычисления остатка на активном счете. Но креди­товый оборот (1800) превысил сумму начального остатка и дебето­вого оборота: 800 + 900 = 1700. Превышение фиксируется уже по кредиту счета. Это означает, что возникла задолженность органи­зации (100 у.д.е.) по подотчетным суммам перед работниками. Эта задолженность является кредиторской и фиксируется по кре­диту счета.

Из примера видно, что сальдо на активно-пассивном счете мо­жет быть и по дебету, и по кредиту. Все зависит от состояния расче­тов.

Следующая группа активно-пассивных счетов – это с ч е т а п о у ч е т у ф и н а н с о в ы х р е з у -л ь т а т о в (прибылей, убытков). Основным счетом этой группы является счет «Прибыли и убытки». Данный счет является активно-пассивным, так как фи­нансовый результат включает в себя два противоположных поня­тия: прибыль и убыток.

Прибыль организации – источник хозяйственных средств, поэтому должна учитываться на пассивном счете. В то же время может возникнуть финансовый результат, противоположный прибыли, – убыток. Его надо отражать как уменьшение прибы­ли, т. е. по правилу записи на активном счете. Но убыток нельзя трактовать только как уменьшение прибыли, это самостоятель­ный финансовый результат, который может получиться в резуль­тате тех же хозяйственных операций, что и прибыль. Поэтому фиксация и тех, и других финансовых результатов сосредоточена на одном счете.

По итогам года на этом счете выявляется конечный финансо­вый результат. Это делается путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов. В зависимости от того, какая сумма оборотов (по дебету или по кредиту) больше, остаток по счету «Прибыли и убытки» может быть или дебетовым, или креди­товым.

Схема записей на активно-пассивном счете финансовых ре­зультатов приведена ниже:

На любом счете могут быть отражены хозяйственные операции, которые при выведении конечного остатка (сальдо) дают нулевой результат. Например, начальный остаток счета «Касса» равен 100 у. д. е. Произошли две хозяйственные операции: в кассу посту­пило 200 у. д. е. и из кассы выдано 300 у. д. е. При выведении ко­нечного остатка на счете получается ноль (100+200–300=0). При отсутствии конечного остатка, т. е. когда он равен нулю, счет считается закрытым.

Счет может быть закрыт в следующих случаях:

в соответствии с действующими нормативными документами, касающимися определенных участков бухгалтерского учета. На­пример, счета учета накладных расходов «Общепроизводственные расходы» и «Общехозяйственные расходы» закрывают, а их суммы относят на себестоимость изготавливаемой или реализуемой про­дукции;

при выведении конечного результата по формулам исчисления остатка на счете, когда отсутствует учитываемый объект: на рас­четном счете в банке нет денежных средств, нет задолженностей по подотчетным суммам, организация не брала долгосрочный кре­дит в банке;

при выведении финансового результата за текущий год. При этом закрывается счет «Прибыли и убытки» путем перенесения сальдо с данного счета на счет по учету нераспределенной прибы­ли;

если счет открывается в целях временного накопления инфор­мации для передачи ее другим счетам. Так, на счете «Коммерчес­кие расходы» собирают информацию о затратах организации при реализации продукции. При исчислении полной себестоимости реализуемой продукции счет закрывают, а накопленные суммы переносят на счета по учету процесса реализации. Аналогичные записи производят по счету «Расходы будущих периодов», т. е. сначала отражают определенные суммы (например, стоимость подписки на специальные журналы), а потом информацию с этого счета в течение 6 мес переносят на другие счета. После этого счет закрывают.

Активные, пассивные и активно-пассивные счета являются ба­лансовыми, так как они соответствуют статьям актива и пассива баланса и на них отражаются хозяйственные средства и их источ­ники, которые принадлежат предприятию.

На забалансовых счетах учитываются:

имущество, находящееся в организации, но не принадлежащее ей;

условные права;

информация на контроле.

Н а х о ж д е н и е в о р г а н и з а ц и и и м у щ е с т в а, не принадлежащего ей,– это временное пользование имуществом, хранение его на условиях договора; временное хра­нение материалов до их отправки владельцу (при поставке недо­брокачественного сырья и т. д.), хранение имущества для опреде­ленных целей, например оборудования для монтажа.

У с л о в н ы е п р а в а – права организации по обеспечению обязательств и платежей полученные и выданные.

К и н ф о р м а ц и и н а к о н т р о л е относятся данные по движению:

определенного имущества, например бланков строгой отчетно­сти;

некоторых хозяйственных операций. Так, в соответствии с пра­вилами бухгалтерского учета задолженность неплатежеспособного дебитора, списанная на убыток, контролируется на забалансовом счете и при улучшении финансового состояния должника может быть с него взыскана.

Забалансовые счета не взаимодействуют, не корреспондируют ни между собой, ни с балансовыми счетами. Учет на них ведется по простой системе: учитываемого объекта стало больше (приход) или стало меньше (расход).