Особенности признания цен рыночными для целей налогообложения при применении регулируемых цен 1 страница

Сделки между взаимозависимыми лицами или с участием посредников.

Необходимо отметить, что продажа товаров, работ, услуг взаимозависимому лицу будет контролироваться, даже если напрямую операции не осуществлялись, то есть особое внимание у инспекторов привлечет организация-посредник.

При этом максимальный контроль будет направлен на посредников, которые не выполняют никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом, а также не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом.

2. Сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли (пп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

Предметом данных сделок являются такие товары, как нефть и товары, выработанные из нефти, черные и цветные металлы, минеральные удобрения, драгоценные металлы и драгоценные камни. Лимит доходов для этих сделок - 60 млн руб. за календарный год (п. 7 ст. 105.14 НК РФ).

Сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого является государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Минфином в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (офшоры).

Лимит доходов для этих сделок - 60 млн руб. за календарный год (пп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

Также будут контролироваться сделки, все стороны и выгодоприобретатели которых зарегистрированы в России или являются резидентами РФ, если:

- сумма доходов по таким сделкам за календарный год превышает один миллиард рублей (пп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).

Следует иметь в виду, что указанный лимит будет действовать с 2014 г., в 2012 г. доход по контролируемым сделкам должен составлять три миллиарда рублей, в 2013 г. - два миллиарда рублей;

- одна из сторон сделки является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), исчисляемого по налоговой ставке, выраженной в процентах. Предметом такой сделки должно быть добытое полезное ископаемое, по которому и уплачивается данный налог в процентах (пп. 2 п. 2 ст. 105.14 НК РФ). При этом сумма доходов по сделкам между указанными лицами за календарный год должна превышать 60 млн руб.

Для данной нормы переходных положений не предусмотрено: лимит необходимо учитывать уже с 2012 г.;

- сумма дохода по сделкам превышает 100 млн руб. за год (для плательщиков ЕСХН или ЕНВД, а также налогоплательщиков, применяющих иные системы налогообложения (пп. 3 п. 2 ст. 105.14 НК РФ, п. 3 ст. 105.14 НК РФ);

- хотя бы одна из сторон сделки является участником проекта "Сколково", который освобожден от уплаты налога на прибыль или перечисляет данный налог по нулевой ставке, и хотя бы одна из сторон таковым не является.

При этом сумма доходов по таким сделкам превышает 60 млн руб. за календарный год (п. 3 ст. 105.14 НК РФ);

- в сделке участвуют резидент особой экономической зоны (ОЭЗ), в которой установлены специальные льготы по налогу на прибыль, и нерезидент ОЭЗ (пп. 5 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).

Лимит для таких сделок также составляет 60 млн руб., однако соответствующие нормы будут применяться только с 1 января 2014 г.

Не признаются контролируемыми сделки:

1) между участниками одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков;

2) с лицами, которые соответствуют одновременно всем следующим условиям:

- стороны сделки зарегистрированы в одном субъекте РФ;

- у них нет обособленных подразделений в других регионах и за рубежом;

- они не уплачивают налог на прибыль в бюджеты других регионов РФ;

- у них нет убытков, учитываемых в целях налога на прибыль;

- отсутствуют обстоятельства для признания сделок, совершаемых такими лицами, контролируемыми согласно пп. 2 - 5 п. 2 ст. 105.14 НК РФ.

Налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках в налоговый орган по месту нахождения (месту жительства) в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.

Российская организация - налогоплательщик, отнесенная в соответствии со ст. 83 НК РФ к категории крупнейших налогоплательщиков, вправе обратиться в налоговый орган с заявлением о заключении соглашения о ценообразовании для целей налогообложения (соглашение о порядке определения цен и (или) применения методов ценообразования в контролируемых сделках для целей налогообложения в течение срока его действия - не более чем два года).

Такое соглашение крупнейшие налогоплательщики вправе заключить с ФНС России, предусмотрев в нем:

- виды контролируемых сделок, в отношении которых заключается соглашение (по остальным контролируемым сделкам, осуществляемым налогоплательщиком, будет действовать общий порядок контроля ценообразования);

- порядок определения цен, описание и порядок применения методик ценообразования;

- перечень источников информации, используемых при определении соответствия цен, примененных в сделках, условиям соглашения;

- срок действия соглашения (до трех лет);

- перечень, порядок и сроки представления документов, подтверждающих исполнение условий соглашения.

За рассмотрение ФНС заявления о заключении соглашения о ценообразовании уплачивается госпошлина в размере 1,5 млн руб.

Если налогоплательщик соблюдает все условия соглашения о ценообразовании, то ФНС не вправе начислять налоги, пени и штрафы в отношении тех контролируемых сделок, цены по которым согласованы в данном документе (п. 2 ст. 105.23 НК РФ).

Налоговые проверки

Закон N 227-ФЗ вводит новый вид налоговой проверки - проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

Проверять соответствие цен рыночным в рамках выездной или камеральной проверки нельзя. Такой запрет прямо установлен в Законе.

Основаниями для проведения проверки соответствия цен являются:

- уведомление о контролируемых сделках, поданное налогоплательщиком;

- извещение территориальной инспекции, которая в ходе камеральной или выездной проверки выявила факты совершения незаявленных контролируемых сделок;

- выявление контролируемой сделки при проведении инспекторами повторной выездной проверки.

Решение о проведении проверки правильности применения цен может быть вынесено не позднее двух лет со дня получения контролирующим ведомством соответствующего уведомления или извещения.

ФНС может проверять контролируемые сделки, совершенные в период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году вынесения решения о проведении проверки (абз. 1 п. 5 ст. 105.17 НК РФ).

Срок такой проверки - шесть месяцев, в исключительных случаях этот срок можно продлить до 12 месяцев.

Проверки ФНС при назначении территориальными налоговыми инспекциями выездных проверок учитываться не будут. Факт того, что сделку, совершенную в налоговом периоде, ранее проверяла ФНС, не будет препятствовать последующему проведению инспекцией выездных и камеральных проверок за этот же налоговый период (абз. 3 п. 2 ст. 105.17 НК РФ).

При проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами применяются следующие методы:

- метод сопоставимых рыночных цен;

- метод цены последующей реализации;

- затратный метод;

- метод сопоставимой рентабельности;

- метод распределения прибыли.

Кроме того, допускается использование комбинации двух и более методов.

На основании пп. 1 п. 1 ст. 105.15 НК РФ налоговые органы вправе требовать следующие документы:

- перечень лиц (с указанием государств и территорий, налоговыми резидентами которых они являются), с которыми совершена контролируемая сделка;

- описание контролируемой сделки и ее условий, а также указание сроков и условий уплаты платежей по этой сделке.

Обратите внимание: если организация использует метод, предусмотренный ст. 105.7 НК РФ (метод сопоставимых рыночных цен, цены последующей реализации, затратный метод, метод сопоставимой рентабельности и распределения прибыли), то перечень запрашиваемых документов увеличивается.

Так, в этот перечень должны войти:

- информация об обосновании причин выбора и способа применения используемого метода;

- источники информации, которые были использованы;

- расчет интервала рыночных цен или рентабельности по контролируемой сделке с описанием подхода, который используется для выбора сопоставимых сделок;

- информация о корректировках налоговой базы и сумм налога;

- информация о факторах, которые повлияли на цену или рентабельность сделки;

- сумма полученных доходов (прибыли) и расходов в результате совершенной сделки;

- сведения об экономической выгоде, которая получена от совершения сделки.

Инспекция вправе запросить документы по контролируемым сделкам не ранее 1 июня года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки (п. 3 ст. 105.15 НК РФ).

Закон N 227-ФЗ предусматривает возможность проведения симметричных корректировок для тех случаев, когда налоговый орган в ходе проверки одной из сторон контролируемой сделки установил несоответствие примененной цены в сделке со взаимозависимым лицом уровню рыночных цен.

В этом случае вторая сторона контролируемой сделки вправе самостоятельно провести симметричные корректировки.

Симметричные корректировки допускаются только в том случае, когда одной из сторон сделки, в отношении которой вынесено решение о доначислении налога по результатам корректировки, исполнено соответствующее решение налогового органа.

Неуплата или неполная уплата налогоплательщиком сумм налога в результате применения в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, влечет за собой взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 000 руб.

Санкция в размере 40% будет применяться только при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды, начавшиеся в 2017 г.

В 2012 - 2013 гг. штраф назначаться не будет, а в 2014 - 2015 гг. сумма штрафа составит 20% от неуплаченной суммы налога.

Неправомерное непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках (ст. 129.4 НК РФ), совершенных в календарном году, или представление в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках, содержащего недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб.

А.Грищенко

К. э. н.,

аудитор

Подписано в печать

16.12.2011

"Бухгалтерия и банки", 2011, N 12

КОНТРОЛИРУЕМЫЕ СДЕЛКИ: ЧТО НУЖНО УЧЕСТЬ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКУ

С 1 января 2012 г. вступят в силу поправки в Налоговый кодекс РФ, регулирующие вопросы применения для целей налогообложения цен по сделкам, признаваемым контролируемыми. Такие изменения в НК РФ были внесены Федеральным законом от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения" (далее - Закон N 227-ФЗ).

Вместо действующих сегодня правил ст. 40 НК РФ вступит в силу целый раздел, посвященный вопросам контроля за применяемыми налогоплательщиками в установленных случаях ценами. Однако первоначальное прочтение Закона N 227-ФЗ вызывает множество вопросов. Но ни разъяснений Минфина России или ФНС России, ни тем более судебной практики в настоящее время нет. А применять новые положения придется уже совсем скоро. Поэтому попробуем разобраться в них сами.

Какие сделки будут подлежать контролю

Итак, первое, с чего начнем, - это выделим сделки, цены по которым могут быть проконтролированы. Согласно положениям Закона N 227-ФЗ (ст. 105.14 НК РФ в новой редакции) это будут сделки:

1) между взаимозависимыми лицами. Причем если все участники сделок - "россияне", то право контроля возникает при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

а) сумма доходов по сделкам (сумма цен сделок) между такими лицами за соответствующий календарный год превышает 1 млрд руб. (3 млрд руб. в 2012 г. и 2 млрд руб. в 2013 г.);

б) одна из сторон сделки является плательщиком НДПИ, исчисляемого по налоговой ставке, установленной в процентах. Предметом же сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для указанной стороны сделки объектом налогообложения НДПИ, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах;

в) хотя бы одна из сторон сделки применяет спецрежим (ЕСХН, ЕНВД (если соответствующая сделка заключена в рамках такой деятельности)). Причем в числе других сторон сделки есть лицо, не применяющее указанные специальные режимы;

г) хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций или применяет к налоговой базе по указанному налогу налоговую ставку 0% <1>. При этом другая сторона (стороны) сделки не должна быть освобождена от этих обязанностей и ставку 0% по указанным обстоятельствам не применяют;

д) хотя бы одна из сторон сделки является резидентом особой экономической зоны, налоговый режим которой предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль организаций (по сравнению с общим налоговым режимом в соответствующем субъекте Российской Федерации). При этом другая сторона (стороны) сделки резидентом такой экономической зоны быть не должна. Последнее, правда, будет актуально с 1 января 2014 г. (п. 4 ст. 4 Закона N 227-ФЗ).

--------------------------------

<1> Речь идет о налогоплательщиках, получивших статус участника проекта по осуществлению исследований, разработках и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом "Об инновационном центре "Сколково", прибыль которых в соответствии с п. 5.1 ст. 284 НК РФ облагается налогом по налоговой ставке 0% в отношении прибыли, полученной после прекращения использования участником проекта права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 246.1 НК РФ.

Сделки, которые перечислены в пп. 2, 4 и 5 п. 2 ст. 105.14, будут подлежать контролю, если сумма доходов по таким сделкам, совершенным с одним лицом за соответствующий календарный год, превышает 60 млн руб.;

2) совокупность сделок, участники (посредники) которых являются подозрительными: занимаются в этой совокупности сделок только продажей (перепродажей) товаров (выполнением работ, оказанием услуг) взаимозависимым лицам, не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для выполнения указанных выше операций;

3) сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли. Определение внешней торговли товарами Закон N 227-ФЗ предлагает взять в законодательстве РФ о внешнеторговой деятельности <2>. Но контролировать будут лишь реализацию нефти и товаров, из нее выработанных, черных и цветных металлов, минеральных удобрений, драгоценных металлов и драгоценных камней;

4) сделки, одной из сторон которых является лицо с местом регистрации, либо местом жительства, либо местом резидентства в так называемых офшорных зонах. При этом Закон N 227-ФЗ отсылает нас к Перечню государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны) <3>.

--------------------------------

<2> Так, п. 4 ст. 2 Федерального закона от 08.12.2003 N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" определяет внешнеторговую деятельность как деятельность по осуществлению сделок в области внешней торговли товарами, услугами, информацией и интеллектуальной собственностью.

<3> Приказ Минфина России от 13.11.2007 N 108н "Об утверждении Перечня государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны)".

И обратим внимание, что перечень сделок не является закрытым. Контролируемой сделку может признать суд по требованию налогового органа. Это возможно, если судьи сочтут, что спорная сделка на самом деле - это часть группы однородных сделок, которые совершены в целях создания условий, при которых такая сделка не отвечала бы признакам контролируемой сделки, установленной ст. 105.14 НК РФ (в ред. Закона N 227-ФЗ).

Пункт 9 ст. 105.14 НК РФ рассказывает, как посчитать сумму доходов по сделкам за календарный год. Для этого нужно сложить суммы полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных для целей налогообложения налогом на прибыль (гл. 25 НК РФ).

Кроме того, п. 4 ст. 105.14 НК РФ в редакции Закона N 227-ФЗ предусматривает, какие сделки не будут контролируемыми. Например, сделки, сторонами которых являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков, образованной в соответствии с законом. Законопроект N 392729-5 "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков" рассмотрен Госдумой РФ и 2 ноября направлен в Совет Федерации.

Таким образом, поскольку установлены суммовые значения, при достижении которых сделки станут контролируемыми, полагаем, что налогоплательщикам нужно:

1) изначально определить, какие сделки применительно к его деятельности будут или могут стать контролируемыми;

2) предпочтительно завести отдельный регистр для сделок, которые потенциально могут стать контролируемыми по достижении определенных сумм. Например, компания заключает договор на оказание консультационных услуг с лицом, являющимся резидентом офшорной зоны. При этом условиями договора предусмотрено, что оплата производится за каждую консультацию. Контролируемой такая сделка станет, когда общая сумма по договору достигнет 60 млн руб. за календарный год. Представляется, что целесообразнее делать регистры в зависимости от оснований, по которым сделки признаны контролируемыми (например, внешнеторговые сделки), и указывать в них:

- цену договора или периодические платежи по договору;

- сумму, по достижении которой сделка становится контролируемой;

- графу, в которой будут сравниваться цена по договору (периодические платежи) и максимальная цена по сделке;

- графу, в которой будет информация о том, что сделка стала контролируемой и на цены по ней нужно обратить внимание.

Как контролировать цены

Итак, вам удалось определить перечень сделок, которые являются контролируемыми или могут такими стать. И тут возникает следующий вопрос: а что же делать с такими договорами дальше? Теоретически ответ можно найти в ст. 105.3 НК РФ в редакции Закона N 227-ФЗ. В частности, п. 1 ст. 105.3 НК РФ указывает, что коммерческие или финансовые условия в сделках между взаимозависимыми лицами не должны отличаться от сделок, признаваемых сопоставимыми, между невзаимозависимыми лицами. Если же отличия есть, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но в связи с указанным отличием не были получены, должны учитываться для целей налогообложения у этого лица.

Однако корректировку производить не нужно, если она приведет к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации. Исключение из этого правила - симметричные корректировки <4>. Кроме того, цены, которые применяют в сделках стороны, не признаваемые взаимозависимыми, признаются рыночными.

--------------------------------

<4> Правила симметричных корректировок будут установлены ст. 105.18 НК РФ. Симметричные корректировки - это право контрагента по контролируемой сделке применить цены, на основании которых налоговый орган доначислил налоги по итогам проверки другой стороне такой сделки.

Обратите внимание, что рыночными могут быть цены (ст. 105.3 НК РФ в редакции Закона N 227-ФЗ):

- примененные в сделках в соответствии с предписаниями антимонопольного органа. Рыночными также будут цены по сделкам, которые устанавливает или согласовывает уполномоченный орган исполнительной власти (путем согласования формулы цены, установления максимальных и (или) минимальных предельных цен, надбавок к цене или скидок с цены либо посредством иных ограничений на рентабельность или прибыль в указанных сделках <5>);

- определенные оценщиком, если проведение оценки при совершении сделки является обязательным;

- определенные в соответствии с соглашением о ценообразовании <6>;

- установленные в сделке, заключенной по результатам биржевых торгов.

--------------------------------

<5> Подробнее об этом - в ст. 105.4 НК РФ в редакции Закона N 227-ФЗ.

<6> Глава 14.6 НК РФ будет посвящена соглашениям о ценообразовании для целей налогообложения, которые могут заключить между собой федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и крупнейший налогоплательщик. В том числе соглашения о ценообразовании будут устанавливать порядок определения цен и (или) описание и порядок применения методик (формул) ценообразования для целей налогообложения.

Попробуем пояснить изложенные правила на примере исходя из нашего понимания положений Закона N 227-ФЗ.

Пример 1. A и B являются взаимозависимыми и заключают договор купли-продажи 100 штук товара по цене 1000 руб. без НДС за штуку на сумму 100 000 руб. A и C не являются взаимозависимыми и заключают договор купли-продажи 100 штук этого же товара по цене 1200 руб. без НДС за штуку на сумму 120 000 руб.

Следовательно, для целей налогообложения по сделке между A и B в доход A должно будет включить 120 000 руб. (а не 100 000 руб.). Иными словами, A должно довключить сумму 20 000 руб. в состав своих доходов.

А теперь о том, какие же налоги могут быть скорректированы у налогоплательщика-организации. Это:

1) налог на прибыль;

2) налог на добычу полезных ископаемых. Корректировки возможны, если одна из сторон сделки является плательщиком этого налога и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для налогоплательщика объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которых налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах;

3) НДС (если одной из сторон сделки является организация (индивидуальный предприниматель), не являющаяся (не являющийся) плательщиком НДС или освобожденная (освобожденный) от исполнения обязанностей плательщика по НДС).

Определять в целях налогообложения доходы (прибыль, выручку) взаимозависимых лиц, которые они в связи с предоставлением льгот в договоре не получили, будут налоговые органы. Причем примененная сторонами цена будет считаться рыночной, пока налоговый орган не доказал обратное или налогоплательщик самостоятельно не пришел к выводу о необходимости произвести корректировку. В последнем случае налогоплательщик, убедившись в том, что применяемые им цены не являются рыночными и их применение повлекло занижение сумм одного или нескольких налогов (авансовых платежей), вправе самостоятельно произвести корректировку налоговой базы и сумм соответствующих налогов. Это можно сделать по истечении календарного года, включающего налоговый период (налоговые периоды) по налогам, суммы которых подлежат корректировке. Производить такие корректировки можно одновременно с представлением налоговой декларации по налогу на прибыль за соответствующий налоговый период, если же организация налог на прибыль не платит - в сроки, которые установлены для представления налоговой декларации по налогу на прибыль.

Корректировки по налогу на прибыль и по НДС нужно отразить в уточненных налоговых декларациях по каждому налоговому периоду, в котором произошло отклонение цен. Представить такие декларации, насколько мы понимаем из содержания п. 6 ст. 105.3 НК РФ, нужно будет одновременно с налоговой декларацией по налогу на прибыль.

Заплатить же самостоятельно выявленную недоимку нужно в срок не позднее даты уплаты налога на прибыль за соответствующий налоговый период. Поскольку Закон N 227-ФЗ не указывает, о недоимке по какому налогу идет речь, полагаем, что уплатить необходимо недоимку, возникшую по всем контролируемым налогам (налог на прибыль, НДС, НДПИ). Хотя не исключено, что у финансовых органов будет иная точка зрения по рассматриваемому вопросу.

Ну и благоприятным является положение о том, что за период с даты возникновения недоимки до даты истечения установленного срока ее погашения пени на сумму недоимки не начисляются (п. 6 ст. 105.3 НК РФ в редакции Закона N 227-ФЗ). И обратите внимание, что для целей исчисления налогов (авансовых платежей) по итогам налоговых периодов (отчетных периодов), заканчивающихся в течение календарного года, налогоплательщик вправе использовать цены в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, фактически примененные в таких сделках.

* * *

Подведем краткие итоги изложенному:

1) в течение календарного года вы можете применять фактические цены по контролируемым сделкам, даже если не уверены, что они являются рыночными;

2) до даты уплаты налога на прибыль организаций (не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом) у налогоплательщиков есть право без уплаты пеней пересчитать свои обязательства по контролируемым сделкам и заплатить налоги исходя из рыночных цен.

В принципе, такие нормы могут успокоить налогоплательщиков, уверив их в том, что время на то, чтобы пересчитать налоги в случае возникновения подобной необходимости, у них есть. Но мы не рекомендуем откладывать подобные мероприятия на потом. Гораздо удобнее при наличии такой возможности вести соответствующий учет в течение года. О том, как это сделать применительно к каждому налогу (за исключением НДПИ, который не столь актуален для банков), поговорим ниже.

Корректируем доходы (прибыль, выручку)

Поскольку НК РФ в редакции Закона N 227-ФЗ предписывает откорректировать доходы по контролируемым сделкам в сторону увеличения, если они отличаются от полученных по неконтролируемым сделкам, попробуем понять, как это нужно делать.

Пример 2. A и B являются взаимозависимыми и заключают договор купли-продажи 100 штук товара по цене 1000 руб. без НДС за штуку на сумму 100 000 руб. A и C не являются взаимозависимыми и заключают договор купли-продажи 100 штук этого же товара по цене 1200 руб. без НДС за штуку на сумму 120 000 руб. Следовательно, для целей налогообложения по сделке между A и B в доход A нужно будет включить 120 000 руб. (а не 100 000 руб.). Иными словами, A должно довключить в доходы еще 20 000 руб. Это можно сделать:

- в момент обнаружения отклонения;

- до 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

По нашему мнению, для того чтобы не исправлять все в последний момент, налогоплательщику необходимо изначально выделять контролируемые сделки (о чем мы говорили выше), а также сопоставлять применяемые по ним цены с рыночными. Удобнее делать это в регистре налогового учета, который можно использовать сразу для всех налогов, подлежащих корректировке. В этом регистре как раз и можно будет сравнивать примененную цену по сделке и рыночную и, в случае если последняя будет выше примененной по договору, использовать ее для целей налогообложения.

Как и когда корректировать НДС

Следующий вопрос, который, безусловно, возникнет у налогоплательщика, - это в каком случае необходимо произвести корректировку НДС, если он придет к выводу, что примененные им по сделке цены не являются рыночными. И вот однозначного ответа на этот вопрос в Законе N 227-ФЗ, по нашему мнению, нет. Дело в том, что п. 4 ст. 105.3 НК РФ (в ред. Закона N 227-ФЗ) предусматривает, что налоговый орган имеет право проверить полноту исчисления и уплаты НДС лишь в случаях, если одной из сторон сделки является:

- организация (индивидуальный предприниматель), не являющаяся (не являющийся) плательщиком НДС <7> или

- освобожденная (освобожденный) от исполнения обязанностей плательщика по НДС <8>.

--------------------------------

<7> Например, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).