Понятие инвентаризации. Правовые и методологические основы назначения и проведения инвентаризации

Суть ее состоит в сопоставлении результатов до­кументального оформления (первичных документов, регистров бух­галтерского учета) хозяйственных операций, активов и пассивов с их фактическим материальным содержанием. Инвентаризация — способ проверки на определенный момент времени соответствия данных бухгалтерского учета, отраженных в бухгалтерском учете, фактиче­скому наличию средств и их источников, а также произведенных за­трат путем пересчета инвентаризируемого объекта в натуре в местах его хранения.

Методологическую базу для проведения инвентаризации составля­ют более двадцати нормативных актов. Основными из них являются:

1) Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгал­терском учете» (с изм. и доп.). Инвентаризация имущества и обяза­тельств регламентируется ст. 12 этого Закона;

2) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Мин­фина России от 29 июля 1998 г. № 34н¹;

3) Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика орга­низации» (ПБУ 1/2008)²;

4) Методические указания по инвентаризации имущества и фи­нансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49³;

5) постановление Правительства РФ от 12 ноября 2002г. № 814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей»⁴.

6) Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли, утвержденные приказом Минэкономразвития России от 31 марта 2003г. № 95⁵.

Согласно п. 3 ст. 1 Закона о бухгалтерском учете одной из основ­ных задач бухгалтерского учета является формирование полной и до­стоверной информации о деятельности организации и ее имуществен­ном положении, необходимой как внутренним пользователям бухгалтерской отчетности (руководителям, учредителям, участникам

и собственникам имущества организации), так и внешним (инвесто­рам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности). Отсутствие объективной и достоверной информации об имуществе и обязательствах негативно отражается на финансовом состоянии коммерческих организаций. Именно поэтому для обеспечения досто­верности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности все организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально под­тверждаются их наличие, состояние и оценка.

Даже в случае, когда учетные данные полностью соответствуют со­держанию первичных документов, это не всегда означает, что при до­кументировании фактов хозяйственной деятельности организации и их отражении в учете не было допущено нарушений, поскольку фактиче­ски имеющееся у организации имущество может не соответствовать данным бухгалтерского учета по разным причинам. Такими причина­ми могут быть ошибки в учетных записях в результате неправильного оприходования материальных ценностей, различного рода злоупо­требления (обмеры, обвесы, хищения и пр.), изменения количества то­варно-материальных ценностей вследствие естественного природного воздействия и т. п.

Инвентаризация представляет собой определенную последова­тельность практических действий по документальному подтвержде­нию наличия, состояния и оценки имущества и обязательств органи­зации с целью обеспечения достоверности данных учета и отчетности. Она способствует реализации контрольной функции учета, позволяя выявить случаи необоснованного уменьшения капитала хозяйствую­щего субъекта, вложенного в различные виды имущества (активов). Вот почему инвентаризация имущества и обязательств коммерческих организаций является не только важным общехозяйственным меро­приятием, но и элементом учетной политики. Согласно п. 3 ст. 6 Зако­на о бухгалтерском учете, а также п. 8 и 26 Положения по ведению бух­галтерского учета при формировании учетной политики утверждается порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств орга­низации.

Порядок инвентаризации определяется руководителем органи­зации и оформляется в виде приложения к приказу об учетной поли­тике.

Порядок проведения инвентаризации. Механизм проведения ин­вентаризации имущества и финансовых обязательств определен в Ме­тодических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49. Это основной регулирующий документ при проведении инвентаризации, которым должны руководствоваться организации всех форм собственности в той его части, в которой содержащиеся в нем правила не противоречат пп. 1—3 ст. 12 «Инвентаризация иму­щества и обязательств» Закона о бухгалтерском учете.

Согласно этим Методическим указаниям инвентаризации подле­жит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств.

Инвентаризация расчетов с банками и другими кредитными уч­реждениями по ссудам, с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, депонентами, другими дебитора­ми и кредиторами заключается в проверке обоснованности сумм, чис­лящихся на счетах бухгалтерского учета. В случае неподтверждения сумм по кредиторской задолженности налоговые органы при провер­ках могут увеличить налогооблагаемую базу.

Кроме того, инвентаризации подлежит имущество, не принадлежа­щее организации, но числящееся в бухгалтерском учете на забалансо­вых счетах (находящееся на ответственном хранении, арендованное, полученное для переработки и др.), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам. Инвентаризация имущества, не принадлежа­щего организации, проводится инвентаризационной комиссией сов­местно с собственником этого имущества. При этом составляются инентаризационная опись и акты инвентаризации в четырех экземпля­рах (по два для каждой организации), каждый из которых имеет зна­чимость первичного документа.

Таким образом, в процессе инвентаризации подсчитываются, обме­риваются и взвешиваются все материальные объекты, имеющиеся у организации, а также не принадлежащие ей, но числящиеся в бухгал­терском учете данной организации.

Инвентаризация может проводиться как в целом по организации, так и по ее структурным подразделениям. Вместе с тем инвентариза­ция может проводиться по видам имущества (как собственного, так и находящегося в распоряжении организации), а также по долгам и обязательствам организации.

Результаты инвентаризации будут признаны действительными только в том случае, если соблюдена процедура ее проведения.

Как правило, любая инвентаризация состоит из следующих этапов:

1) подготовительные мероприятия. На этом этапе издается приказ по форме № ИНВ-22 о проведении инвентаризации; назначается инвен­таризационная комиссия, определяются сроки проведения и виды инвен­таризируемого имущества; разрабатываются внутренние инструкции; получаются расписки от материально ответственных лиц; определя­ются остатки имущества и обязательств по учетным данным и т. п.;

2) собственно натуральная (вещественная) и документальная про­верка. На этом этапе осуществляются выявление, взвешивание, обме­ривание, таксировка, подсчет материально-производственных запа­сов, использование данных о существующих оценках имущества и обязательств, оформление актов инвентаризации и инвентаризаци­онных описей;

3) сравнительно-аналитические мероприятия. Осуществляются проверка и сопоставление данных инвентаризационных описей и ак­тов инвентаризации с данными бухгалтерского учета; выявление расхождений, составление сличительных ведомостей и определение причин расхождений учетных и текущих оценок; подготовка предло­жений по отражению в учете результатов инвентаризации;

4) заключительные мероприятия. Оформляется ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией по форме № ИНВ-26; вносятся бухгалтерские записи в учетные регистры по результатам инвентаризации; издается приказ руководителя об утверждении ре­зультатов инвентаризации и привлечении к дисциплинарной ответст­венности виновных лиц.

Инвентаризация имущества проводится по его местонахождению и по каждому материально ответственному лицу, у которого находит­ся имущество.

Инвентаризация товарно-материальных ценностей должна, как правило, проводиться в порядке расположения ценностей в данном помещении. Если товарно-материальные ценности хранятся на не­скольких складах, то желательно, чтобы инвентаризация всех ценнос­тей проводилась одновременно.

При хранении товарно-материальных ценностей в разных изоли­рованных помещениях у одного материально ответственного лица ин­вентаризация проводится последовательно по местам хранения.

Сроки проведения инвентаризации. Кроме инвентаризаций перед составлением годовой бухгалтерской отчетности и в других обязатель­ных случаях, предусмотренных законодательством Российской Феде­рации, в течение года по распоряжению руководителя организации должны проводиться периодические инвентаризации.

Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, зависят от руководителя, планирующего контрольные мероприятия, кроме случаев проведения обязательной инвентариза­ции, и устанавливаются, как отмечалось выше, в приказе по учетной политике на следующий отчетный год.

В организациях с большим количеством структурных подразделе­ний и разнообразной номенклатурой ценностей по распоряжению ру­ководителя может проводиться выборочная инвентаризация, в ходе которой проверяется наличие не всего имущества, а лишь его части в местах хранения и переработки. В этих случаях по решению руково­дителя организации инвентаризация также может проводиться после­довательно по структурным подразделениям один раз в год по прин­ципу скользящего графика в течение всего года.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактичес­ким наличием имущества и данными бухгалтерского учета (излишек либо недостача) отражаются на счетах бухгалтерского учета.

Излишек имущества приходуется, и соответствующая сумма за­числяется на увеличение финансовых результатов организации, а у бюджетной организации — на увеличение финансирования (фон­дов).

Например, при инвентаризации выявлен излишек материалов на складе на сумму 15 000 руб. Данный излишек приходуем. При этом де­лаем бухгалтерскую проводку:

Дебет 10 «Материалы» — 15 000 руб.

Кредит 91 «Прочие доходы организации» — 15 000 руб.

Недостача, выявленная при инвентаризации, сначала отражается по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и креди­ту счета соответствующего объекта учета, по которому выявлена недо­стача. Затем по мере определения причин недостачи происходит спи­сание недостач.

Недостачи имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения. Нормы естественной убыли разрабатываются и утверждаются отраслевыми министерствами во исполнение постановления Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. № 814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных цен­ностей».

Недостача имущества сверх норм естественной убыли списывается на виновных лиц. Если виновные не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации (прочие расходы), а у бюджетных организаций — на уменьшение финансиро­вания (фондов).

Например, при инвентаризации выявлена недостача материалов на сумму 20 000 руб. Данный факт отражаем проводкой:

Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — 20 000 руб. Кредит 10 «Сырье и материалы» — 20 000 руб.

Предположим, данную недостачу можно списать на естественную убыль в сумме 5000 руб., при этом делаем проводку:

Дебет 20 «Основное производство» — 5000 руб.

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — 5000 руб.

Далее суд установил вину за недостачу работника А в размере 8000 руб. В дальнейшем с работника А недостача должна быть взыска­на, а пока по факту признания судом его вины делаем проводку:

Дебет 73 «Расчеты с работниками по прочим операциям» — 8000 руб. Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — 8000 руб.

Во взыскании оставшейся суммы недостачи на 7000 руб. суд отка­зал. Этот факт отражается в бухгалтерском учете проводкой:

Дебет 91 «Прочие расходы организации» — 7000 руб.

Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — 7000 руб.

Таким образом, недостача на сумму 20 000 полностью списана: на издержки производства (5000 руб.), на виновное лицо (8000 руб­лей), на расходы организации (7000 руб.).

Среди документов, представляемых для оформления списания не­достачи ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ во взыскании ущерба с винов­ных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от от­дела технического контроля или соответствующих специализирован­ных организаций (инспекций по качеству и др.).

Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей с данными бухгалтер­ского учета представляются на рассмотрение руководителя организа­ции, который принимает окончательное решение о зачете. В любом случае, если по результатам инвентаризации выявлены расхождения фактического наличия и учетных данных, руководитель организации издает приказ, в соответствии с которым расхождение должно быть ис­правлено. Приказ руководителя по результатам годовой инвентариза­ции служит основанием для внесения в регистры бухгалтерского уче­та соответствующих записей заключительными оборотами за декабрь.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и от­четности того месяца, в котором была закончена инвентаризация. Ре­зультаты годовой инвентаризации отражаются в годовой бухгалтер­ской отчетности.

Для оформления результатов инвентаризации используется уни­фицированная форма первичной учетной документации № ИНВ-26 «Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией», утверж­денная постановлением Госкомстата России от 27 марта 2000 г. № 26¹.

Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией, на за­ключительном этапе инвентаризации подписывают руководитель и главный бухгалтер организации одновременно с изданием приказа об утверждении результатов инвентаризации.

По окончании инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности ее проведения. Они осуществляются с участи­ем членов инвентаризационных комиссий и материально ответствен­ных лиц обязательно до открытия склада, кладовой, секции, где прово­дилась инвентаризация. Особо тщательно должны быть проверены наиболее необходимые и пользующиеся повышенным спросом мате­риальные ценности, значащиеся в инвентаризационной описи.

При выявлении значительных расхождений между данными ин­вентаризационной описи и контрольной проверки назначается но­вый состав рабочей инвентаризационной комиссии для повторной сплошной инвентаризации материальных ценностей. Руководитель организации должен немедленно рассмотреть вопрос об ответствен­ности первого состава инвентаризационной комиссии, допустившего нарушения в проведении инвентаризации товарно-материальных ценностей.

Результаты контрольных проверок оформляются актом и регист­рируются в книге учета контрольных проверок правильности проведе­ния инвентаризаций.

Контрольные проверки правильности проведения инвентаризации и выборочные инвентаризации в межинвентаризационный период осуществляются инвентаризационными комиссиями по распоряже­нию руководителя организации.

Результаты инвентаризации переносятся в Главную книгу, остатки на счетах которой пересматриваются и учитываются при закрытии счетов учетного года и переносе данных в бухгалтерский баланс.

Формы акта о контрольной проверке правильности проведения ин­вентаризаций ценностей (форма № ИНВ-24) и журнала учета кон­трольных проверок правильности проведения инвентаризаций (фор­ма № ИНВ-25) утверждены постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88¹.

Материалы работы инвентаризационной комиссии по завершении инвентаризации передаются в бухгалтерию организации, где они должны храниться в специальной папке в соответствии со ст. 17 Зако­на о бухгалтерском учете не менее пяти лет, т. е. в течение всего срока исковой давности по бухгалтерским операциям.

Таким образом, инвентаризация — важный элемент бухгалтерской методологии, основной целью применения которого служит контроль за точным соответствием документального отражения объектов бух­галтерского учета их реальному материальному содержанию