Оборотные ведомости по синтетическим и аналитическим счетам, их контрольное значение. Постулаты Пачоли

Заслуга Луки Пачоли еще и в том, что он создал основную инфор­мационную модель хозяйственной деятельности, в которой важны два момента, называемые постулатами Пачоли:

1) сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредито­вых оборотов в одной и той же системе счетов;

2) сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредито­вых сальдо в одной и той же системе счетов.

Постулаты Пачоли сегодня наиболее зримо отражены в оборотной ведомости.

Оборотные ведомости

Возможна следующая, упрощенная, процедура составления бухгалтерского баланса. Обрабатываются данные каждого счета. Цель обработки — подсчитать обороты по дебету и кредиту счетов и вывести конечные сальдо (остатки). Принято в таблице счета помещать дебетовый и кредитовый обороты под чертой друг против друга на одной линии (строке).

При отсутствии записей место для суммы оборота прочеркивается. таблицах по счетам — систематическая. Если подсчитать общую сумму оборотов по дебету всех счетов и общую сумму оборотов по кредиту всех счетов, то они между собой будут равны. После этого составляется конечный баланс. Простейший способ составления баланса заключается в следующем.

Просматривая записи по счетам, вписывают в таблицу нового баланса наименования счетов и новые остатки (конечные сальдо). Однако этот способ не охватывает данных аналитических счетов и ограничивается обобщением одних остатков по их синтетическим счетам, не затрагивая дебетовых и кредитовых оборотов. Этих недостатков лишена сводка данных текущего учета при помощи оборотных ведомостей.

Оборотная ведомость — это сводка оборотов и остатков счетов за определенный период. Оборотные ведомости ведутся раздельно по синтетическим и аналитическим счетам. Данные для оборотных ведомостей берутся из бухгалтерских счетов, в которых рассчитывают обороты и выводят новые остатки. После этого последовательно вписывают в оборотную ведомость наименование счета, начальные дебетовый и кредитовый остатки, дебетовый и кредитовый обороты и конечный дебетовый и кредитовый остаток (сальдо).

Затем следует проверить правильность подсчитанных конечных сальдо по дебету и кредиту. С этой целью к начальному дебетовому сальдо активных счетов прибавляют дебетовый оборот и вычитают кредитовый оборот, а в пассивных счетах к начальному кредитовому сальдо добавляют кредитовый оборот и вычитают дебетовый оборот.

Если полученный остаток не сходится с перенесенным со счета, значит, в счете допущена ошибка при выведении остатка. Следующим этапом является подсчет общих итогов — начальных сальдо, оборотов и конечных сальдо. Результаты расчетов фиксируются внизу под чертой. Оборотная ведомость по синтетическим счетам должна отвечать следующим требованиям: 1) общий итог начальных сальдо дебета всех счетов должен быть равен итогу начальных сальдо кредита всех счетов, т.е. Если эти требования не выполняются, значит, где-то допущена ошибка.

Оборотные ведомости по аналитическим счетам составляются отдельно по каждой группе аналитических счетов, объединяемых синтетическим счетом (оборотная ведомость по счетам «Основные средства», оборотная ведомость по счетам «Материалы» и т.д.). Оборотные ведомости по аналитическим счетам могут иметь количественно-суммовую форму (в натуральном или денежном выражении) или суммовую форму (в денежном выражении).

В первом случае оборотная ведомость называется товарно-материальной, а во втором — контокоррентной. В товарно-материальной форме учет одновременно ведут в количественном и натуральном выражении, а итог подводят только в денежном выражении. Суммовая оборотная ведомость составляется по аналитическим счетам, которые ведутся только в денежной оценке, например, сче60 та Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Основная особенность оборотных ведомостей по аналитическим счетам состоит в том, что общие итоги оборотов и остатков каждой оборотной ведомости по аналитическим счетам соответственно равны оборотам и остаткам объединяющего их счета в оборотных ведомостях по синтетическим счетам.

Существует следующее правило составления оборотных ведомостей: 1) в бланк оборотной ведомости переносится из бухгалтерского счета наименование счета, дебетовое или кредитовое начальное сальдо, дебетовый и кредитовый обороты и дебетовое или кредитовое конечное сальдо; 2) подсчитываются итоги по всем колонкам оборотной ведомости; 3) сверяются полученные итоги.

Если оборотные ведомости составлены правильно, то при сверке в оборотной ведомости по синтетическим счетам должны получиться три пары равных итогов, из которых итоги начальных сальдо должны равняться итогу начального баланса, а итоги оборотов — итогам по журналу регистрации хозяйственных операций. В оборотной ведомости по аналитическим счетам итоги начальных сальдо, оборотов и конечных сальдо должны быть равны начальному сальдо, оборотам и конечному сальдо соответствующего синтетического счета.

В приведенном выше примере конечный баланс (см. выводился непосредственно из записей по счетам (см.. На практике же баланс составляется на основании оборотной ведомости по синтетическим счетам, в которых конечные сальдо, по сути, представляют собой конечный баланс. Таким образом, чтобы составить конечный баланс на основе оборотной ведомости, необходимо перенести из нее в таблицу баланса наименования и конечные остатки счетов: дебетовые — в актив, а кредитовые — в пассив.

В рассматриваемом выше материале изложены лишь основные понятия о построении бухгалтерского учета и приведена лишь общая схема этого построения, чтобы уяснить основные принципы построения бухгалтерского учета в организации. На практике его построение в зависимости от применяемой формы учета и степени механизации осуществляется по-разному.

Оборотная ведомость по счетам синтетического учета (оборотный баланс) представляет собой регистр, в котором сведены итоги оборотов и сальдо по всем синтетическим счетам. Поэтому она отражает как состояние, так и изменения в средствах и их источниках. Данная ведомость используется для проверки правильности учетных записей, составления нового баланса и имеет следующий вид.

Оборотная ведомость по синтетическим счетам за______г.

В первой колонке зафиксированы названия всех счетов баланса, имеющих остатки: активные и пассивные. Начиная со второй колонки (2, 3, 4, 5) и далее отражают соответствующие дебетовые и кредитовые суммы по каждому счету. Итоги в колонках 6 и 7 выводятся на основании начальных остатков и оборотов (в активных счетах дебетовые остатки складываются с дебетовыми оборотами за вычетом кредитовых, в пассивных счетах кредитовые остатки - с кредитовыми оборотами за вычетом дебетовых оборотов; в итоге соответственно получается в первом случае дебетовое, во втором - кредитовое сальдо).

Оборотные ведомости по счетам аналитического учета используются отдельно к каждому счету синтетического учета, по которому ведется аналитический учет. Они представляют собой сальдо (остатки) и итоги оборотов по аналитическим счетам, объединяемым в один синтетический.

Данные ведомости служат для наблюдения за состоянием и движением отдельных средств и их источников, а также применяются при проверке правильности учетных записей по соответствующим счетам.

Оборотная ведомость по счетам аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками за_______г.

3. Шахматная оборотная ведомость обобщает данные по оборотам на счетах и служит для раскрытия их содержания и проверки правильности корреспонденции счетов. В шахматной ведомости записи ведутся таким образом, что просматривается корреспонденция счетов (видно откуда ценности поступили, куда они направлены). При этом сумма оборотов по дебету всех счетов равняется сумме кредитовых оборотов, что обусловлено принципом двойной записи на счетах.

26. ПОНЯТИЕ ОЦЕНКИ ИМУЩЕСТВА И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ. ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ ОЦЕНКИ ОБЪЕКТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА.

Одним из элементов метода (способов) бухгалтерского учета явля­ется оценка. В общем виде оценка заключается в денежном измерении имущества, обязательств и хозяйственных операций. Вместе с тем все хозяйственные операции в первичных документах, сводных регистрах и бухгалтерской отчетности должны быть отражены в тех или иных количественных измерителях.

В соответствии с п. 2 ст. 1 Закона о бухгалтерском учете имущест­во организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуще­ствляемые организациями в процессе их деятельности, признаются объектами бухгалтерского учета.

Таким образом, оценка объектов бухгалтерского учета является способом денежного выражения этих объектов. Применение такого способа обеспечивает в первую очередь действительное отображение данных, содержащихся в бухгалтерском балансе и бухгалтерской от­четности, и их сопоставимость с хозяйственной деятельностью орга-низации¹.

Для отражения хозяйственных операций в учете используются три вида измерителей:

• натуральный, устанавливающий физические показатели объек­тов учета в соответствующих единицах массы, объема, длины, площа­ди. Такой учет дает возможность количественно и качественно охарак­теризовать происходящие процессы. Однако неоднородность учитываемых объектов не позволяет получить обобщенное представ­ление о хозяйственной деятельности организации, поэтому наряду с этим измерителем применяются и другие;

• денежный, дающий обобщенную характеристику рассматривае­мых объектов учета. Он позволяет объединить различные затраты на производство, оценить все виды средств и фондов, которыми распола­гают предприятия, и т. д.;

• трудовой, измеряющий трудовые затраты в единицах рабочего времени (нормо-часы). С его помощью определяются нормы выработ­ки, нормы нагрузки на одного работающего. В сочетании с денежным и натуральным измерителями трудовой измеритель позволяет начис­лить заработную плату рабочих и служащих, определить их произво­дительность труда².

Вышеперечисленные измерители используются в разных комбина­циях. Их применение определяется видом учета, применяемым организацией. Оценка имущества и обязательств производится в органи­зации с обязательным отражением этих данных в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении. Натуральный и трудовой измерители переводятся в денежные при помощи таких показателей, как цены, тарифные ставки и должностные оклады. Следо­вательно, денежный измеритель является общим, в нем отражаются все хозяйственные средства, которые организация имеет в распоряжении.

Таким образом, для получения обобщающих показателей имущест­во организаций, источники его формирования и хозяйственные опера­ции по их изменению оценивают в денежном выражении.

В настоящее время приобрел огромное значение вопрос о форме оценки используемого имущества.

Так, оценка имущества осуществляется в следующем порядке:

• приобретенного за плату — осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку;

• имущества, полученного безвозмездно, — по рыночной стоимос­ти на дату его оприходования;

• имущества, произведенного в самой организации, — по стоимос­ти его изготовления (фактические затраты, связанные с производст­вом объекта имущества)¹;

• имущества, приобретенного по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, — по стоимости ценностей, отчужденных или подлежащих отчуждению организаций.

Фактически произведенные затраты включают в себя затраты на приобретение самого объекта имущества, уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту, нацен­ки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным орга­низациям, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транс­портировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций (абз. 3 п. 23 приказа Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского уче­та и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»²). Под текущей рыночной стоимостью понимаются цены, действую­щие на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным пу­тем (абз. 4 п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бух­галтерской отчетности в Российской Федерации). При определении рыночной стоимости могут быть использованы также данные о ценах за аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей этой продукции или организаций-продавцов; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной стати­стики, торговых инспекций, организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств.

Под стоимостью изготовления признаются фактически произве­денные затраты, связанные с использованием в процессе изготовления имущества, основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на изготовление объекта имущест­ва (абз. 5 п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгал­терской отчетности в Российской Федерации).

Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче орга­низацией, устанавливается с учетом цены, по которой при сравнимых обстоятельствах организация определяет стоимость аналогичных цен­ностей. В случае если невозможно установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость иму­щества, полученного организацией по договорам, предусматриваю­щим исполнение обязательств неденежными средствами, устанавли­вается исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты имущества.

Применение других методов оценки, в том числе путем резервиро­вания, допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, а также нормативными актами Министерства финансов РФ и органов, которым федеральными законами предостав­лено право регулирования бухгалтерского учета (абз. 6 п. 23 Положе­ния по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).

В международной практике бухгалтерского учета превалирует тенденция отражения имущества по его рыночной (текущей) стоимо­сти. Правила оценки объектов бухгалтерского учета в России в по­следнее время стали в большей степени соответствовать международ­ным стандартам. Помимо вышеупомянутого Закона о бухгалтерском учете имеется и специальная нормативная база, которая регулирует вопросы оценки в бухгалтерском учете, а именно: правила оценки за­ложены в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденном приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н «Об утверждении Положений по бухгалтерскому учету»¹, и Положении по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иност­ранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденном приказом Минфина России от 27 ноября 2006 г. № 154н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету»¹.

В соответствии с приведенными выше нормативными актами мож­но выделить несколько принципов оценки объектов учета:

• непрерывность в деятельности организации, что предполагает це­лесообразность в использовании метода оценки имущества по его пер­воначальной стоимости;

• последовательность в применении учетной политики организа­ции, что означает преемственность избранным организацией методам оценки объектов бухгалтерского учета по годам;

• осмотрительность — данный принцип ориентирует организацию на оценку готовой продукции и производственных запасов по их низ­шей стоимости;

• полнота отражения в учете фактов хозяйственной деятельнос­ти — обеспечивает определение фактической себестоимости произ­водственных запасов и себестоимости готовой, отгруженной и реали­зованной продукции.

В силу п. 25 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгал­терской отчетности в Российской Федерации бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций допускается вес­ти в суммах, округленных до целых рублей. Возникающие при этом суммовые разницы относятся на финансовые результаты у коммерче­ской организации или увеличение доходов (уменьшение расходов) у некоммерческой организации.

Согласно п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бух­галтерской отчетности в Российской Федерации записи в бухгалтер­ском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей.

Порядок оценки стоимости имущества и обязательств организа­ций, являющихся юридическими лицами по законодательству Рос­сийской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюд­жетных учреждений), выраженной в иностранной валюте, определен в приказе Минфина России от 27 ноября 2006 г. № 154н «Об утверж­дении Положения по бухгалтерскому учету “Учет активов и обяза­тельств, стоимость которых выражена в иностранной валюте”» (ПБУ 3/2006).

В соответствии с ПБУ 3/2006 понятия «суммовые разницы» и «курсовые разницы» с 1 января 2007 г. объединены. Курсовые раз­ницы в настоящее время означают не только используемое ранее по­нятие курсовых разниц, но и отмененное понятие суммовых разниц.

Валютные активы и обязательства пересчитываются в рубли в за­висимости от того, к какой группе они отнесены.

К первой группе отнесены стоимость денежных знаков в кассе ор­ганизации, средств на банковских счетах, денежных и платежных документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчетах с юри­дическими и физическими лицами, остатков средств целевого финан­сирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в со­ответствии с заключенными соглашениями (договорами), выражен­ная в иностранной валюте.

Активы этой группы пересчитываются в рубли дважды:

• на дату совершения операции в иностранной валюте;

• на отчетную дату (дату формирования отчета).

Под датой совершения операции в иностранной валюте принима­ется день возникновения у организации права в соответствии с зако­нодательством Российской Федерации или договором принять к бух­галтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции.

Ко второй группе активов отнесены, например, вложения во вне­оборотные активы, материально-производственные запасы¹. Валют­ные активы этой группы могут быть пересчитаны в рубли лишь на да­ту совершения операции в иностранной валюте, по результатам чего эти активы принимаются к бухгалтерскому учету.

В условиях рыночной экономики особую актуальность имеет оцен­ка основных средств, поскольку неправильная либо неточная оценка может привести к неверному исчислению амортизации, что в конеч­ном итоге окажет влияние на искажение сумм причитающегося нало­га на имущество и приведет к неправильному отражению в бухгалтер­ском балансе соотношения основных и оборотных средств.

В соответствии с п. 4 приказа Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” (ПБУ 6/2001) при принятии к бухгалтерскому уче­ту активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

•использование объекта в производстве продукции, при выполне­нии работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владе­ние и пользование или во временное пользование;

• использование объекта в течение длительного времени, т. е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

• организацией не предполагается последующая перепродажа дан­ного объекта;

• способность объекта приносить организации экономические вы­годы (доход) в будущем¹.

В российской практике ведения бухгалтерского учета применяют­ся следующие виды оценки стоимости основных средств:

1) по первоначальной стоимости, которая является превалирую­
щей и определяется для объектов в следующем порядке:

• изготовленных самой организацией и приобретенных за плату у других предприятий или лиц — с учетом фактических затрат по вос­произведению или приобретению этих объектов, включая расходы по их доставке, монтажу и установке;

• полученных от других организаций или лиц безвозмездно, в том числе неучтенных объектов — по их рыночной стоимости на дату их оприходования;

• внесенных учредителями (акционерами) в счет вкладов в устав­ный капитал (фонд) — по договоренности сторон;

• приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, — по стоимости ценностей, переданных организацией. Стоимость этих ценностей определяется исходя из цены, по которой при сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

Фактические же затраты на приобретение, сооружение или изго­товление основных средств суммируются: из сумм, уплачиваемых ор­ганизацией по договору продавцу и по иным договорам (например, за информационные, консультационные услуги, по договору строи­тельного подряда, связанные с приобретением основного средства); из сумм таможенных пошлин и сборов; из сумм невозмещаемых налогов и государственной пошлины, уплачиваемых в связи с приобретением основного средства; из сумм вознаграждений посреднической органи­зации, при помощи которой было приобретено основное средство; из сумм прочих затрат, связанных с приобретением, изготовлением и до­ведением объекта основного средства до состояния пригодности к ис­пользованию. В фактические затраты не будут включены общехозяй­ственные или другие аналогичные расходы, за исключением случаев, когда таковые связаны с приобретением основных средств;

2)по остаточной стоимости, которая определяется путем вычита­ния из первоначальной стоимости суммы амортизации основных средств. Остаточная стоимость — категория постоянно изменяющая­ся, поскольку организация ежемесячно производит исчисление амор­тизации. Фактически с течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых в современных условиях. Чтобы устранить эти отклонения, следует периодически переоценивать основные сред­ства и определять их восстановительную стоимость;

3) восстановительная стоимость — это стоимость воспроизводства основных средств в современных условиях. Как правило, восстанови­тельная стоимость изменяется под влиянием изменений цен на энер­гоносители, грузовые перевозчики и проч.;

4) амортизируемая стоимость представляет собой разницу между первоначальной стоимостью объекта и стоимостью возвратных мате­риалов (выручки). Начисление амортизации основных средств, как равно и нематериальных активов, производится независимо от резуль­татов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде;

5) ликвидационная стоимость, т. е. стоимость возвратных матери­алов, полученная при ликвидации объекта основных средств.

Активы, в отношении которых выполняются условия отнесения их к объектам основных средств, но имеющие стоимость не более 20 тыс. руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/2001).

К товарам относятся материальные ценности, приобретенные для продажи.

Оценка материально-производственных запасов — наиболее слож­ная работа в бухгалтерском учете, от результатов которой зависят ре­альность активов баланса и финансовый результат деятельности орга­низации.

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтер­скому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобрете­ние, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возме­щаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательст­вом Российской Федерации).

Фактическая себестоимость запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их те­кущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Фактическая себестоимость запасов, внесенных в счет вклада в ус­тавный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной с учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Россий­ской Федерации.

Организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажным ценам.

Фактическая себестоимость запасов при их изготовлении самой орга­низацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с про­изводством данных запасов. Учет и формирование затрат на производст­во запасов осуществляются организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

Фактической себестоимостью материально-производственных за­пасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стои­мость активов, переданных или подлежащих передаче организацией.

В настоящее время при отпуске материалов в производство и ином выбытии их оценка производится организацией одним из следующих способов:

1)по себестоимости каждой единицы. При использовании этого способа могут применяться два варианта исчисления себестоимостиединицы запаса:

• включая все расходы, связанные с приобретением запаса;

• включая только стоимость запаса по договорной цене (упрощен­ный вариант). Применение упрощенного варианта допускается при отсутствии возможности непосредственного отнесения транспортно-заготовительных и других расходов, связанных с приобретением запа­сов, на их себестоимость (например, при централизованной поставке материалов). В этом случае разница между фактическими расходами по приобретению материала и его договорной ценой распределяется пропорционально стоимости списанных (отпущенных) материалов, исчисленной в договорных ценах.

Оценка отпущенных материалов по себестоимости каждой едини­цы запаса должна применяться организацией в случае, если использу­емые запасы не смогут обычным образом заменять друг друга или под­лежат особому учету (драгоценные металлы, драгоценные камни, радиоактивные вещества и тому подобное);

2) по средней себестоимости, которая определяется по каждой группе (виду) запасов как частное от деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответст­венно из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в этом месяце;

3) по способу ФИФО (по себестоимости первых по времени при­обретения материалов) списание (отпуск) материалов производится в оценке, рассчитанной исходя из допущения, что запасы используют­ся в течение месяца и иного периода в последовательности их приоб­ретения (поступления), т. е. запасы, первыми поступающие в произ­водство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материа­лов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретения материалов, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретения.

Применение одного из перечисленных способов должно произво­диться в течение отчетного года и отражается в учетной политике ор­ганизации.

Выделяют также несколько источников поступления нематериаль­ных активов в организацию, по каждому из которых производится оценка в следующем порядке:

• безвозмездно полученные активы оцениваются по рыночной сто­имости на дату принятия к бухгалтерскому учету;

• нематериальные активы, которые были получены в виде вклада в уставный капитал организации, — по договоренности между учреди­телями (участниками);

• приобретенные на стороне — путем суммирования фактически произведенных расходов на их покупку;

• и наконец, активы, созданные самой организацией, — по стоимо­сти их изготовления, включая фактически произведенные расходы на создание, за исключением налога на добавленную стоимость и других возмещаемых налогов в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости, под которой понимается сумма фактических затрат орга­низации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмот­ренных законодательством Российской Федерации о налогах и сбо­рах). Фактическими затратами на приобретение активов в качестве финансовых вложений являются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

• суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информа­ционные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финан­совых вложений, и иные затраты, непосредственно связанные с приоб­ретением активов в качестве финансовых вложений.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений являются:

• внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал орга­низации — денежная оценка, согласованная учредителями (участни­ками) организации;

• полученных организацией безвозмездно — текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, а по которым организатором торговли на рынке ценных бумаг не рассчитывается ры­ночная цена — в размере суммы денежных средств, которая может быть получена в результате продажи финансовых вложений на дату их принятия к бухгалтерскому учету;

• приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, — стоимость акти­вов, переданных или подлежащих передаче организацией;

• внесенных в счет вклада организации-товарища по договору про­стого товарищества — денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества.

Ценные бумаги, не принадлежащие организации на праве собст­венности, хозяйственного ведения или оперативного управления, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, предусмотренной в договоре.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к учету, может изменяться. Для целей последующей оценки финансовых вложений они подразделяются на две группы:

• вложения, по которым может быть определена текущая рыноч­ная стоимость. Такие финансовые вложения отражаются в бухгалтер­ской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стои­мости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежеме­сячно или ежеквартально;

• вложения, по которым рыночная стоимость не определяется, как, например, вклады в уставные капиталы организаций, предоставлен­ные займы, уступленная дебиторская задолженность и др. Эти финан­совые вложения подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бух­галтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.

Кроме того, по долговым ценным бумагам и предоставленным займам организация может составлять расчет их оценки по дисконти­рованной стоимости, при этом записи в бухгалтерском учете не произ­водятся. Однако организации следует обеспечить подтверждение обоснованности подобного расчета.

Финансовые вложения, по которым определяется текущая рыноч­ная стоимость, оцениваются на момент выбытия (погашения, прода­жи, безвозмездной передачи и т. п.) исходя из последней оценки. При выбытии актива, принятого к бухгалтерскому учету в качестве финан­совых вложений, по которому не определяется текущая рыночная сто­имость, его стоимость определяется исходя из оценки, определяемой одним из следующих способов:

• по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского
учета финансовых вложений. Таким способом производится списание

вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленных другим организациям займов, депозитных вкладов в кредитных организаци­ях, дебиторской задолженности, приобретенной на основании уступки права требования;

• по средней первоначальной стоимости оценка производится по каждому виду ценных бумаг как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг на их количество, складывающихся со­ответственно из первоначальной стоимости и количества остатка на на­чало месяца и поступивших ценных бумаг в течение данного месяца;

• оценка по первоначальной стоимости первых по времени приоб­ретения финансовых вложений (способ ФИФО) основана на допуще­нии, что ценные бумаги списываются в течение месяца и иного перио­да в последовательности их приобретения (поступления), т. е. ценные бумаги, первыми списываемые, должны быть оценены по первона­чальной стоимости ценных бумаг первых по времени приобретений с учетом первоначальной стоимости ценных бумаг, числящихся на на­чало месяца. При применении этого способа оценка ценных бумаг, на­ходящихся в остатке на конец месяца, производится по первоначаль­ной стоимости последних по времени приобретений, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость ранних по времени приобретений.

Оцененные объекты нуждаются в суммировании, группировке и взаимоувязке, для чего используются уже другие элементы метода бухгалтерского учета, такие как счета и двойная запись.