З грошовими коштами на поточному рахунку 4 страница

3. Методи обліку витрат і калькулювання собівартості продукції

Для того, щоб покривати свої витрати доходами від реалізації продукції (робіт, послуг) і отримувати певну суму прибутку, підприємство повинно постійно знижувати витрати на виготовлення продукції (робіт, послуг) шляхом систематичного удосконалення технологій, покращення техніки і організації виробництва, здійснювати пошук резервів раціонального використання ресурсів тощо. В системі цих заходів однією з основних задач бухгалтерського обліку є визначення фактичної суми витрат і перш за все витрат на виробництво продукції (робіт, послуг) - виробничої собівартості, за елементами і статтями витрат та контроль за ними з метою розробки заходів для її зниження. Облік може здійснюватись різними методами.

Основні методи обліку витрат:

Позамовний - обєктом обліку при такому методі є окремі індивідуальні замовлення, окремі контракти тощо. Кожному замовленню надається власний номер, який вказується у всіх документах, по яких виникають витрати на його виконання. Загальновиробничі витрати збираються у окремій відомості та в кінці місяця розподіляються між замовленнями.

Попередільний - (від слова "переділ" - частина сукупних технологічних операцій внаслідок яких отримують готовий продукт праці) об'єктом обліку витрат є окремий переділ. Попередільний метод має два варіанти:

- однопередільний (простий), коли технологічний процес не поділяється на окремі етапи (наприклад, випікання хлібу);

- багатопередільний, коли процес поділяється на кілька технологічних фаз (переділів) і напрікінці кожного перділу одержують напівфабрикат, собівартість якого калькулюється. Тому для обчислення витрат на виготовлення готової продукції необхідно поступово після кожного переділу визначати витрати на виготовлення продукції, яка надійде в переробку у наступному переділі. Готову продукцію отримують лише в кінці останнього переділу.

Таким чином витрати на її виготовлення будуть складатись з витрат у всіх переділах. Важливою умовою при цьому методі являється визначення незавершеного виробництва по кожному переділу або фазі технологічного процесу.

Змішаний - використовується у серійних автоматизованих виробництвах, де готова продукція має багато загальних і індивідуальних характеристик (виготовлення на одній технологічний лінії різних моделей телевізорів, холодильників тощо).

Завершальним етапом кожного методу являється калькулювання собівартості продукції (робіт. послуг).

Калькулювання - це обраний спосіб систематизації витрат і отримання інформації про собівартість виробленого продукту (робіт, послуг), тобто обчислення у грошовому виразі витрат на виробництво і реалізацію продукції (робіт, послуг) за встановленими статтями витрат.

Метод калькулювання - це спосіб групування витрат за об'єктами калькулювання, який включає в себе набір технічних прийомів для розрахунку собівартості продукції. Розрізняють такі методи калькулювання:

В залежності від обраного о'бєкту калькулювання: позамовний, попередільний, змішаний.

В залежності від включення до собівартості накладних витрат: метод прямих витрат (директ-костинг), метод поглинутих витрат.

Об'єктами калькулювання собівартості являються окремі вироби (роботи, послуги) підприємства, його підрозділів, переділів тощо.

Сума витрат на виробництво визначається шляхом їх підсумовування за елементами - статтями калькуляції, перелік яких кожне підприємство встановлює самостійно. Наприклад: сировина, матеріали, заробітна плата з нарахуваннями, амортизація тощо.

Вимірником об'єкту калькуляції є калькуляційна одиниця (кг, г, м, т, умовна банка, умовне паливо тощо).

В залежності від цілей складання калькуляції, вона буває:

1. Планова (визначає середню собівартість продукції на плановий період на підставі прогресивних середніх норм витрат ресурсів);

2. Кошторисна (складається на разовий виріб або роботу для визначення вартості замовлення);

3. Нормативна (складається на підставі норм витрат ресурсів, які діють на початок періоду);

4. Фактична (визначається за даними бухгалтерського обліку).

В залежності від видів витрат включених до собівартості розрізняють калькуляцію:

1. Технологічну (включає лише прямі витрати на виробництво продукції (робіт, послуг);

2. Виробничу (складається з прямих і накладних виробничих витрат);

3. Повну собівартість готової прдукції (включає прямі виробничі, накладні виробничі, постійні витрати на збут не пов'язані безпосередньо з відвантаженням готової продукції (робіт. послуг), інші операційні витрати);

4. Повну собівартість реалізованої продукції (включає усі вищенаведені витрати та змінні витрати на збут, тобто пов'язані з відвантаженням продукції).

4. Облік виробничих витрат та формування собівартості готової продукції (робіт, послуг)

Важливою ланкою формування інформації про витрати є облік виробничих витрат і калькулювання собівартості готової продукції (робіт, послуг).

Згідно ПБО 16 "Витрати" виробнича собівартість складається із:

- основних (прямих і непрямих) витрат;

- накладних витрат (непрямих) загальновиробничих витрат.

Разом вони складають виробничі витрати на виготовлення продукції (робіт, послуг) - виробничу собівартість.

Прямі виробничі витрати - це витрати, які безпосередньо на підставі первинних документів можна віднести до конкретного об'єкту обліку (виду продукції, робіт, послуг).

До прямих витрат на виробництво продукції (робіт, послуг)відносяться:

- прямі матеріальні витрати;

- прямі витрати на оплату праці;

- інші прямі витрати.

До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини і основних матеріалів, що складають основу продукції, покупних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, допоміжних і інших матеріалів і інші витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат.

До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата і інші виплати робітникам, що зайняті у виробництві продукції, виконанні робіт, або наданні послуг, які можуть бути віднесені до конкретного об’єкту витрат.

До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкту витрат, а саме: відрахування на соціальні заходи, платня за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, суми отримані від постачальників за неякісні матеріали і комплектуючі, тощо.

В залежності від обраного методу витрат на підприємстві, прямі витрати збираються протягом місяця у відомостях аналітичного обліку витрат або окремо за кожним видом продукції (робіт, послуг), або за кожним окремим замовленням, або іншим способом.

Прямі витрати збираються по дебету рах. 23 “Виробництво”.

Приклад:

Таблиця 13.2

Зміст господарських операцій	Кореспонденція рахунків	Сума, грн
Дт	Кт
1. На підставі накладної-вимоги № 325 списана сировина на виготовлення виробу А			14300,00
2. На підставі накладної-вимоги № 327 списана сировина на виготовлення виробу Б			15900,00
3. Нарахована заробітна плата виробничим робітникам за виготовлення виробів: - А; - Б			6000,00 4000,00
4. Нараховано внески до фондів соціального страхування на заробітну плату виробничих робітників, що виготовляють: - виріб А; - виріб Б

У даному прикладі прямі виробничі витрати на виготовлення виробів склали: на виріб А - 22700 грн, на виріб Б - 21500 грн.

Непрямі виробничі витрати - витрати, які безпосередньо на підставі первинних документів не можна віднести до конкретного об'єкту обліку і вони потребують попереднього розподілу між об'єктами.

Непрямі витрати бувають двох видів:

- непрямі витрати, які є основними і складають основу готової продукції (основні). В цьому випадку вони розподіляються між видами продукції пропорційно економічно доцільній базі розподілу. Наприклад, якщо на підставі одного первинного документу була отримана та використана тканина для виробництва кількох видів виробів, то собівартість цієї тканини повинна розподілитись між видами продукції пропорційно базі розподілу (наприклад, нормі витрат тканини на одиницю кожного виду виробу). Прямі виробничі витрати і основні непрямі витрати обліковуються на рахунку 23 “Виробництво”. По дебету цього рахунку відображається їх збільшення, а по кредиту - списання.

- непрямі витрати, які є накладними виробничими витратами і здійснюються з метою обслуговування і управління виробництвом (їх називають загальновиробничими витратами). Накладні виробничі витрати обліковуються на рахунку 91 “Загальновиробничі витрати”. По дебету цього рахунку відображається їх збільшення, а по кредиту - списання.

До складу загальновиробничих витрат відносяться:

- витрати на управління виробництвом (утримання управлінського персоналу цеху, вартість канцтоварів використаних у цеху, амортизація технічних засобів, що використовуються для управління тощо);

- амортизація основних засобів загальновиробничого призначення (цехового, дільничого) призначення;

- амортизація нематеріальних активів загальновиробничого призначення;

- витрати на ремонт, утримання, експлуатацію, страхування, операційну оренду необоротних активів загальновиробничого призначення;

- витрати на освітлення, опалення і інші утримання виробничих приміщень;

- витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього середовища тощо.

Загальновиробничі витрати ділять на постійні і змінні.

До змінних загальновиробничих витрат відносять витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно зміні об’єму діяльності. Наприклад, до них можна віднести витрати технічних масел на обслуговування технологічного обладнання, витрати на поточний ремонт обладнання, що використовується для обслуговування виробництва тощо.

Фактичні змінні загальновиробничі витрати усі включають до виробничої собівартості, попередньо розподіливши їх на кожний об’єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, тощо) обраній на підприємстві. Вони включаються до виробничої собівартості у сумі, на яку складають бухгалтерську проводку: Дт 23 Кт 91.

До постійних загальновиробничих витрат відносять витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що залишаються незмінними (або майже незмінними) із зміною об’єму діяльності. Наприклад, витрати на опалення, освітлення цеху, поточний ремонт будівлі цеху, вартість виданого у роботу обслуговуючому персоналу спецодягу тощо.

Для того, щоб визначити суму фактичних постійних витрат, яка належить включенню до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), необхідно перерахувати їх на нормальну потужність і розподілити на:

а) постійні розподілені;

б) постійні нерозподілені.

Сума постійних розподілених загальновиробничих витрат включається до собівартості кожного об'єкту обліку витрат пропорційно обраній економічно доцільній базі розподілу прийнятій на підприємстві (такій, як і змінні). Вони включаються до виробничої собівартості у сумі, на яку складають бухгалтерську проводку: Дт 23 Кт 91.

Сума постійних нерозподілених загальновиробничих витрат до виробничої собівартості не включається. а включається до собівартості реалізованої продукції. На суму постійних нерозподілених витрат складається проводка: Дт 901 Кт 91.

Приклад:

Таблиця 13.3

Зміст господарських операцій	Кореспонденція рахунків	Сума, грн
Дт	Кт
1. Списано комплектуючі на виготовлення двигунів			15600,00
2. Списано комплектуючі на ремонт обладнання загальновиробничого призначення			3800,00
3. Нарахована амортизація інструментів в розмірі 50% вартості при видачі їх в роботу: - виробничим робітникам на виготовлення двигунів; - робітникам, що обслуговують виробництво			600,00   420,00
4. Нарахована заробітна плата робітникам: - основного виробництва; - що обслуговують виробництво			24500,00 9600,00
5. Нараховано внески до фондів соцзахисту на заробітну плату нараховану робітникам: - основного виробництва; - що обслуговують виробництво
6. Після розподілення списуються загальновиробничі витрати на: а) собівартість двигунів (змінні і постійні розподілені) б) собівартість реалізованої продукції (постійні нерозподілені)

Калькулювання собівартості готової продукції переданої протягом місяця з цеху на склад починають з допоміжних виробництв. Допоміжне виробництво - це структурний підрозділ, який виготовляє продукцію (роботи, послуги), що споживаються основним виробництвом для виготовлення основних видів продукції (робіт, послуг). Наприклад, технологія виготовлення залізобетонних виробів передбачає використання каркасів з арматури і бетону, які у основному цеху не виготовляються. Їх виробляють допоміжні цехи: бетоний -бетон, арматурний - каркаси з арматури. У цехах, де їх виготовляють витрати збираються також згідно вимог ПБО 16 та визначається виробнича собівартість продукції, а також собівартість готових виробів, яка в свою чергу складає основу готової продукції основного виробничого цеху: блоків та плит.

Отже, одночасно із визначенням прямих витрат у цеху основного виробництва, збираються витрати і формується собівартість у цехах допоміжних виробництв. Однак, не обов'язково, щоб уся продукція (роботи, послуги), які виготовляють цехи допоміжних виробництв використовувались тільки основним виробництвом. Підприємство може її реалізовувати зовнішнім користувачам, використовувати на ремонт інших структурних підрозділів підприємства тощо. Тоді витрати на виготовлення бетону, який реалізовано покупцям, або використано не для основного виробництва до собівартості бетону переданого у основний цех включати не можна. Іншими словами, витрати на виготовлення продукції допоміжних виробництв, необхідно списати пропорційно обсягу продукції за напрямками її використання і включити до витрат тих структурних підрозділів, в яких вона використовувалась. Витрати допоміжних виробництв обліковують також на рахунку 23 "Виробництво". По дебету цього рахунку відображається збільшення витрат, по кредиту - їх списання. Загальновиробничі витрати допоміжних виробництв обліковуються також, як і у основних цехах..

Для обчислення фактичної собівартості на кінець кожного місяця у цехах (дільницях) проводять інвентаризацію виробів, що залишились незакінчені технологічним процесом (незавершене виробництво) та визначають витрати в незавершене виробництво.

Фактичну собівартість готової продукції переданої на склад визначають у такому порядку:

_ _

= = + + + - - -

Фактична собівартість готової продукції (робіт, послуг) визначається за кожним об'єктом обліку витрат. Приклад калькулювання собівартості продукції за її видами та за статтями калькуляції наведено у таблиці 13.4.

Таблиця 13.4

Розрахунок фактичної собівартості випущеної готової

продукції за звітний місяць

№ з/п	Показники, грн	За видами продукції	Разом
Блок ФС-5	Плита ПК 6,0
	Витрати в незавершене вир-во на початок місця (дорівнює незавершеному виробництву на кінець минулого місяця)
	Витрати допоміжних виробництв
	Прямі витрати за статтями калькуляції у звітному місяці: - витрати сировини і матеріалів - амортизація основних засобів - заробітна плата - нарахуваня на заробітну плату до фондів - інші прямі витрати - загальновиробничі витрати

Продовження таблиці 13.4

	Усього витрат за місяць
	Витрати в незавершене вир-во на кінець місяця (за даними інвентаризації)
	Фактична собівартість випущеної продукції (р.1 + р.4 - р. 5)
	Випущено готової продукції за звітний місяць, шт..			х
	Фактична собівартість одиниці продукції (р. 6: р. 7) (якщо продукція однакова)			х

Після визначення фактичної собівартості готової продукції, слід відобразити в обліку списання її собівартості з виробництва на склад проводкою: Дт 26 Кт 23 1086250 грн

Порядок розподілу загальновиробничих витрат можна прослідкувати на умовному прикладі.

Приклад:

В обліковій політиці підприємства, що виготовляє болти і шайби, прийнято за нормальну потужність кількість машино-годин.

Нормальна потужність - очікуваний середній обсяг діяльності, який може бути досягнутий при умові звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів з врахуванням запланованого обслуговування виробництва (п. 4 ПБО 16).

Приклад:

Нормальна потужність у звітному місяці встановлена у кількості машиногодин, яку повинні відпрацювати робітники основного виробництва – 258100 маш/год.

Базою розподілу постійних розподілених і змінних загальновиробничих витрат між болтами і шайбами є фактична основна заробітна плата виробничих робітників, що виготовляють ці види продукції.

На нормальну потужність встановлено перелік і розміри змінних і постійних витрат на управління і обслуговування виробництва: змінних загальновиробничих витрат – 12000 грн., постійних – 3980,00 грн.

Фактично відпрацьовано виробничими робітниками у звітному місяці 224810 маш/год.(на виготовлення болтів – 144200 маш/год; на виготовлення шайб – 80610 маш/год.), фактично нарахована основна заробітна плата виробничим робітникам, що виготовляли:

- болти - 23400 грн.;

- шайби - 15755 грн.

Фактичні витрати за місяць на виготовлення продукції склали (таблиця 13.5).

Таблиця 13.5

Види витрат	Показник	Витрати за видами продукції, грн.
болти	шайби
Прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати	Витрати, що зібрались за місяць по Дт рах.23, в т.ч.	35670,00	21740,00
Фактичні змінні загальновиробничі витрати	Витрати, що зібрались за місяць по Дт рах.91	12290,00 (всі включаються до с/с готової продукції)
Фактичні постійні загальновиробничі витрати	4695,00 (з них включаються до с/с тільки постійні розподілені)

Для визначення виробничої собівартості продукції необхідно додати до прямих витрат, що зібрались за місяць - змінні загальновиробничі витрати та постійні розподілені, які обчислюються таким чином:

1. Розраховується норматив запланованих постійних загальновиробничих витрат виходячи з нормальної потужності:

3980,00 грн.: 258100 маш/год = 0,015 грн/ маш.год.

2. Обчислюються витрати, які за нормативом загальновиробничих постійних витрат обґрунтовано здійснені на фактичний обсяг діяльності (постійні розподілені загальновиробничі витрати), як добуток нормативу і фактично відпрацьованих машино-годин:

0,015 грн. х 224810 маш/год = 3372 грн.

Разом змінних і постійних розподілених загальновиробничих витрат у звітному місяці: (12290 грн. +3372 грн. = 15662 грн.). Ці витрати повинні бути поділені між видами продукції пропорційно нарахованій основній заробітній платі виробничих робітників (таблиця 13.6):

Таблиця 13.6

Розподілення змінних і постійних розподілених

загальновиробничих витрат між видами продукції

Види витрат	Всього	Види продукції
болти	шайби
1. Фактична сума змінних і постійних розподілених загальновиробничих витрат		(0,4 х 23400) = 9360	(0,4 х 15755) = 6302
2. Основна заробітна плата виробничих робітників
3. Коефіцієнт розподілу загальновиробничих витрат (стр.1: стр.2)	0,4	х	х

На обчислені суми загальновиробничих витрат складають проводки:

Дт 23 Кт 91 9360 грн. - списані загальновиробничі витрати на виготовлення болтів;

Дт 23 Кт 91 6302 грн. - списані загальновиробничі витрати на виготовлення шайб;

Дт 901 Кт 91 (4695 грн. – 3372 грн.) = 1323 грн. - списані постійні нерозподілені загальновиробничі витрати;

Таким чином витрати на виготовлення продукції складуть:

Болтів: прямі витрати (35670) + загальновиробничі витрати (9360 грн.) = 45030 грн.;

Шайб: прямі витрати (21740) + загальновиробничі витрати (6302 грн.) =28042 грн.

На кінець місяця залишку на рахунку 91 “Загальновиробничі витрати” бути не повинно.

Облік браку у виробництві

Брак у виробництві - це вироби, або роботи, що не відповідають встановленим вимогам і не придатні для використання за прямим призначенням чи потребують виправлення.

Брак у виробництві класифікується за такими ознаками:

1. За місцем виникнення (внутрішній - виявлений до відвантаження продукціїї покупцям, зовнішній - виявлений вже у покупця);

2. За характером дефектів (остаточний, що неможливо виправити, виправний, що можна виправити);

3. За винними особами (постачальник, робітник тощо)

Факт виникнення браку оформлюється комісією актом про брак (форма Т-46), повідомленням, листком про брак або іншим документом. Для обліку втрат від браку застосовується рахунок 24 "Брак у виробництві". Рахунок активний, по дебету відображаються витрати від виявленого браку (вартість невиправного браку, остаточного браку та витрати на виправлення браку).

Аналітичний облік вартості втрат від браку ведеться:

- за видами браку у відповідності і з його класифікацією;

- за видами продукції;

- за видами виробництв.

Розрахунок суми фактичних втрат від браку можна навести у вигляді такої формули:

Фактичні втрати від браку

=

Вартість невиправного браку

+

Витрати на виправлення браку (виправного)

-

Вартість відходів від браку

-

Суми, що підлягають відшкодуванню за рахунок винних осіб

Відображення втрат від внутрішнього виправного браку в обліку можна показати таким чином (таблиця 13.7).

Таблиця 13.7

Відображення операцій по відшкодуванню втрат від браку

Зміст операцій	Дт	Кт	Сума, грн
1. Списана вартість сировини і матеріалів на виправлення браку			1530,0
2. Нарахована заробітна плата робітникам, що виправляли брак		1820,0
3. Нараховано внески на заробітну плату робітників до фондів соціального захисту		709,8
4. Списана частина загальновиробничих витрат		2080,0
Собівартість втрат від внутрішнього виправного браку 6139,8
5. Списані втрати від технічно браку			2169,8
6. Направлена претензія постачальнику		2939,8
7. Списані втрати від браку за рахунок винної особи - робітника (в частині, яка може бути ним відшкодована)		900,0
8. Списані втрати від браку, що виник з вини робітника, в частині, яка не може бути відшкодована ним		130,2

Списання втрат від внутрішнього невиправного браку відображається в обліку таким чином (таблиця 13.8).

Таблиця 13.8

Відображення в обліку списання втрат від невиправного браку

Зміст операцій	Дт	Кт	Сума, грн
Списані втрати від технічно браку			53,0
Направлена претензія постачальнику винного у поставці неякісної сировини		231,97
Оприбутковані відходи від бракованої продукції, які можуть бути використані як допоміжні матеріали		102,0

5. Адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати, інші витрати та їх облік

Не всі витрати, які виникають на підприємстві, пов'язані з виробництвом продукції (робіт. послуг). Для організації обліку витрат їх поділяють на такі, що включаються до собівартості продукції і які до неї не включаються (витрати звітного періоду).

Витратами звітного періоду називають витрати, які здійснені в минулих або звітному періодах та будуть враховуватись при визначенні фінансового результату (доходи – витрати) у звітному періоді.

До витрат звітного періоду відносяться витрати пов’язані з управлінням підприємства (адміністративні витрати), із реалізацією продукції (витрати на збут), витрати, що випливають з основного виду діяльності (витрати іншої операційної діяльності) тощо. У балансі на звітну дату такі витрати не відображаються, на балансових рахунках вони не обліковуються і залишку на кінець звітного періоду не мають.

До складу адміністративних витрат відносяться витрати, пов'язані з обслуговуванням виробництва і управління ним в масштабі всього підприємства. Вони включають: організаційні витрати, представницькі витрати, витрати на службові відрядження, утримання апарату управління підприємством, витрати на утримання основних засобів загальногосподарського призначення, витрати на зв'язок,, плата за розрахунково-касове обслуговування, податки, збори та інші витрати адміністративного призначення.

Адміністративні витрати відображаються на рахунку 92 "Адміністративні витрати". Він прирівнюється до активного рахунку: по дебету відображається збільшення витрат, по кредиту - їх списання. Аналітичний облік адміністративних витрат ведеться за статтями витрат або в розрізі елементів витрат.

До складу витрат на збут відносяться: витрати матеріалів на пакування готової продукції, витрати на ремонт тари, оплата праці і комісійні винагороди продавцям, працівникам відділу збуту, витрати на рекламу та маркетинг, витрати на відрядження працівників зайнятих збутом, витрати на утримання основних засобів, що використовуються для збуту продукції тощо. Витрати на збут відображаються на рахунку 93 "Витрати на збут". Рахунок прирівнюється до активних рахунків: по дебету відображається збільшення витрат, по кредиту - їх списання.