Условие, позволяющее применять кассовый метод. 21 страница

Регистрационные действия начинаются со дня приема документов на государственную регистрацию прав, причем государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним проводится в последовательности, определенной порядком приема документов. Сделка считается зарегистрированной, а правовые последствия - наступившими со дня внесения записи о сделке или праве в Единый государственный реестр прав.

Специалисты финансового ведомства в Письме Минфина России от 26 июня 2007 г. N 03-03-06/1/403 напомнили налогоплательщикам, что порядок заключения договора купли-продажи земельного участка регламентирован параграфом 7 "Продажа недвижимости" гл. 30 ГК РФ. Согласно п. 1 ст. 549 ГК РФ по договору купли-продажи недвижимого имущества продавец обязуется передать в собственность покупателя земельный участок, здание, сооружение, квартиру или другое недвижимое имущество. Государственной регистрации подлежит переход права собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости.

В Письме отмечено, что гражданским законодательством Российской Федерации предусмотрена лишь государственная регистрация перехода права собственности на земельный участок, а не договора купли-продажи указанного участка.

Напоминаем, что за государственную регистрацию прав на недвижимое имущество, договоров об отчуждении недвижимого имущества согласно пп. 22 п. 1 ст. 333.33 НК РФ взимается государственная пошлина, размер которой для юридических лиц составляет 15 000 руб. Сумма госпошлины учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, что установлено пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Сумма расходов на приобретение права на земельные участки по выбору налогоплательщика:

- признается расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение срока, который определяется налогоплательщиком самостоятельно и не должен быть менее пяти лет;

- признается расходами отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 30 процентов исчисленной в соответствии со ст. 274 НК РФ налоговой базы предыдущего налогового периода, до полного признания всей суммы указанных расходов, если иное не предусмотрено ст. 264.1 НК РФ. При этом для расчета предельного размера расходов налоговая база предыдущего налогового периода определяется без учета суммы расходов указанного налогового периода на приобретение права на земельные участки.

Выбранный организацией порядок признания расходов на приобретение права на земельный участок должен быть закреплен приказом об учетной политике организации.

Как сказано в Письме Минфина России от 14 февраля 2007 г. N 03-03-06/1/95, при покупке земельного участка налогоплательщик должен определить, в каком порядке и в течение какого периода времени он будет принимать к вычету из налоговой базы по налогу на прибыль расходы, и отразить это в учетной политике организации.

Если организация в течение нескольких лет имеет стабильную и высокую прибыль, она может воспользоваться предоставленным ей правом и направить 30 процентов налогооблагаемой прибыли на покрытие расходов, связанных с приобретением земельных участков. При этом она должна отразить в учетной политике для целей налогообложения, в течение какого срока будут погашены эти расходы. Следует отметить, что, несмотря на рекомендацию специалистов Минфина, п. 3 ст. 264.1 НК РФ не требует при выборе этого способа признания расходов устанавливать период времени, в течение которого расходы на приобретение земельного участка будут погашены.

Пример. Организация, являющаяся собственником объекта недвижимости, расположенного на земельном участке, приобрела этот участок в собственность. Стоимость земельного участка составила 1 948 800 руб. Документы на регистрацию перехода права собственности на земельный участок поданы в январе 2011 г. Учетной политикой организации определено, что расходы на приобретение права на земельный участок учитываются в целях налогообложения прибыли равномерно в течение 7 лет. Для признания расходов организация использует метод начисления, отчетными периодами являются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Поскольку документы на государственную регистрацию права собственности поданы в январе 2011 г., именно с этого времени организация должна учитывать расходы на приобретение земельного участка в целях налогообложения прибыли.

Размер расходов, которые ежемесячно будет учитывать организация, составит 23 200 руб. (1 948 800 руб. / 7 лет / 12 месяцев).

Если земельные участки приобретаются на условиях рассрочки, срок которой превышает указанный в абз. 1 пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ срок, то расходы на приобретение земельного участка признаются расходами отчетного (налогового) периода в течение срока, установленного договором.

Иными словами, если учетной политикой организации установлено, что расходы на приобретение земельных участков признаются расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение, например, 6 лет, а земельный участок приобретен в рассрочку на 8 лет, то, несмотря на положение учетной политики, расходы следует признавать в целях налогообложения прибыли в течение 8 лет.

Приобретение права аренды земельного участка

Как мы говорили в начале статьи, расходами на приобретение права на земельные участки признаются в том числе расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков при условии того, что договор аренды будет заключен.

Аренда земли представляет собой форму землевладения, при которой одна сторона предоставляет за определенную плату другой стороне земельный участок во временное пользование для ведения какого-либо хозяйства.

Земельные участки могут быть предоставлены их собственниками в аренду в соответствии с ГК РФ и ЗК РФ.

Согласно п. 1 ст. 25 ЗК РФ права на земельные участки, предусмотренные в гл. 3 и 4 ЗК РФ, возникают по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами, и подлежат государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом от 21 июля 1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав не недвижимое имущество и сделок с ним", о котором мы также упоминали в статье. На основании п. 2 ст. 609 ГК РФ договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации, если иное не установлено законом.

Признание расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельного участка осуществляется в порядке, применяемом для признания расходов на приобретение права на земельные участки, который был рассмотрен в предыдущем разделе.

Обращаем внимание читателей на Письмо Минфина России от 27 июня 2007 г. N 03-03-06/1/425. В нем специалисты Минфина указали на то, что предельный размер расходов, признаваемых в целях налогообложения в отчетном (налоговом) периоде, определяется отдельно в отношении суммы расходов на приобретение права на земельный участок и в отношении суммы расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков.

Если договор аренды земельного участка в соответствии с законодательством Российской Федерации не подлежит государственной регистрации, то расходы на приобретение права на заключение такого договора аренды признаются расходами равномерно в течение срока действия договора аренды, что установлено п. 4 ст. 264.1 НК РФ.

Как отмечено в Письме УФНС России по г. Москве от 7 июля 2008 г. N 20-12/064125.1, в соответствии с п. 2 ст. 26 ЗК РФ договоры аренды земельного участка, заключенные на срок менее чем один год, не подлежат государственной регистрации. Таким образом, расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельного участка из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, учитываются для целей налогообложения при условии заключения договора аренды.

Вопрос учета расходов, связанных с арендой земельного участка, рассмотрен Минфином России в Письме от 11 ноября 2011 г. N 03-03-06/1/749. Согласно п. 2 ст. 615 ГК РФ арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем), при этом к договорам субаренды применяются правила о договорах аренды, если иное не установлено законом или иными правовыми актами.

Расходы в виде платы за право на заключение договора субаренды, а также в виде арендной платы учитываются в целях налогообложения прибыли в порядке, установленном НК РФ.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются, в частности, арендные платежи за арендуемое имущество (в том числе земельные участки), что следует из пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Учитывая вышеизложенное, расходы в виде арендной платы за предоставленный под капитальное строительство земельный участок, осуществляемые до начала строительства, а также во время строительства, подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств и списанию в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли организаций, путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном ст. 259 НК РФ.

При этом для целей налогового учета расходы по арендной плате за земельный участок в части, используемой под строительство, формируют первоначальную стоимость основного средства пропорционально доле занимаемой площади участка.

Расходы на приобретение права на заключение договора субаренды земельного участка при условии заключения указанного договора учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в порядке, установленном п. п. 3 и 4 ст. 264.1 НК РФ.

Распределение расходов на производство и реализацию,

обоснование перечня прямых расходов

Налоговым законодательством Российской Федерации для признания доходов и расходов в целях налогообложения прибыли предусмотрено, как вы знаете, два метода - кассовый метод и метод начисления.

Налогоплательщики, применяющие метод начисления, определяя доходы и расходы на производство и реализацию, должны руководствоваться порядком, установленным ст. 318 НК РФ, о котором и пойдет речь в статье.

Итак, в целях налогообложения прибыли организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, не забывая при этом, что Налоговый кодекс содержит перечень как доходов, так и расходов, которые в целях налогообложения прибыли не учитываются.

Расходами согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) признаются, в частности, обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком.

В зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика расходы на основании п. 2 ст. 252 НК РФ подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пунктом 4 ст. 252 НК РФ определено, что, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик имеет право самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

Расходы, связанные с производством и реализацией, в соответствии со ст. 253 НК РФ включают в себя:

- расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

- расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном состоянии);

- расходы на освоение природных ресурсов;

- расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

- расходы на обязательное и добровольное страхование;

- прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Расходы, связанные с производством и реализацией, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, помимо того, что подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, подразделяются еще на прямые расходы и расходы косвенные, что установлено п. 1 ст. 318 НК РФ. Но деление на прямые и косвенные расходы осуществляют только налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по методу начисления.

В состав прямых расходов п. 1 ст. 318 НК РФ предлагает, в частности, относить:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ, а именно:

затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ);

затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика (пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Все иные суммы расходов, за исключением внереализационных, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, относятся к косвенным расходам.

Важным моментом при определении расходов является то, что НК РФ дает право налогоплательщикам самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения прибыли перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией.

Перечень расходов, учитываемых налогоплательщиком в составе прямых расходов, должен быть закреплен в учетной политике, на что обращено внимание в Письме Минфина России от 10 апреля 2008 г. N 03-03-06/1/267.

Еще 26 января 2006 г. Минфин России в Письме N 03-03-04/1/60 обратил внимание на то, что перечень прямых расходов, установленный п. 1 ст. 318 НК РФ, является открытым. Таким образом, налогоплательщик может установить в учетной политике перечень расходов, относимых к прямым, отличный от того, который предлагается налоговым законодательством.

В Письме Минфина России от 2 марта 2006 г. N 03-03-04/1/176 было отмечено, что положения НК РФ, позволяющие налогоплательщикам самостоятельно определять перечень прямых расходов, направлены на сближение налогового и бухгалтерского учета. Поэтому порядок отнесения расходов на производство и реализацию, осуществленных в течение отчетного (налогового) периода, к расходам в целях налогообложения прибыли следует устанавливать аналогично порядку, применяемому организацией в целях бухгалтерского учета. В этом же Письме высказано мнение, что организациям, в структуре оборотного капитала которых значительную долю составляет незавершенное производство, что характерно, в частности, для организаций с длительным производственным циклом (например, в области строительства), при определении состава прямых расходов следует руководствоваться перечнем, приведенным в п. 1 ст. 318 НК РФ.

Вопрос распределения в целях налогообложения расходов на прямые и косвенные был рассмотрен ФНС России в Письме от 24 февраля 2011 г. N КЕ-4-3/2952@ "О порядке распределения в целях налогообложения прибыли расходов на производство и реализацию на прямые и косвенные". В Письме сказано, что гл. 25 НК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным. Однако из норм ст. ст. 252, 318 и 319 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

Более того, в ст. 318 НК РФ отражена норма, предусматривающая включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые "...связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)".

Это означает, что механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

Таким образом, право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения. Такое полномочие может быть использовано налогоплательщиком в целях учета особенностей, характерных для разных отраслей промышленности.

Изложенная позиция поддерживается и правоприменительной практикой. Так, в Определении ВАС РФ от 13 мая 2010 г. N ВАС-5306/10 отмечается, что не основаны на законе доводы налогоплательщика о толковании инспекцией и судами положений ст. ст. 318 и 319 НК РФ, ограничивающем его самостоятельность в формировании учетной политики в части отнесения затрат к косвенным или прямым расходам. Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Налоговый кодекс не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Кроме того, согласно п. 1 ст. 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). В случае если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Может ли организация уменьшить перечень прямых расходов и оставить в составе прямых расходов только материальные затраты? Отвечая на частный запрос налогоплательщика, Минфин России в Письме от 29 ноября 2011 г. N 03-03-06/1/785 отметил, что налогоплательщик имеет право самостоятельно определить обоснованный перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), которые относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которой они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ, определяющей порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных. Такое правило установлено п. 2 ст. 318 НК РФ.

Для налогоплательщиков, основным видом деятельности которых является оказание услуг, установлен иной порядок. Такие налогоплательщики сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, имеют право в полном объеме относить на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

Обратимся к части первой НК РФ, а именно к ст. 38, чтобы напомнить о том, что в целях налогообложения признается работами и услугами.

Работой в целях налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Если с деятельностью по производству и реализации продукции и товаров вопросов не возникает, то налогоплательщики, выполняющие работы (оказывающие услуги), зачастую затрудняются однозначно определить, что же они делают - выполняют работы или оказывают услуги.

Получить ответ на вопрос помогает гражданское законодательство. Допустим, организация занимается разработкой технической документации и квалифицирует этот вид деятельности как оказание услуг. Но это неверно, что следует из гл. 37 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), согласно которой разработка технической документации осуществляется на основании договора подряда.

По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (ст. 702 ГК РФ).

Проектная документация является результатом деятельности, связанной с осуществлением проектных работ, а не результатом деятельности, связанной с оказанием услуг, на что обращено внимание налогоплательщиков в Письме Минфина России от 22 февраля 2007 г. N 03-03-06/1/114. Следовательно, налогоплательщик, осуществляющий деятельность по разработке технической документации, не вправе относить сумму прямых расходов отчетного (налогового) периода в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

В соответствии со ст. 779 гл. 39 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Как сказано в Письме Минфина России от 15 июля 2008 г. N 03-03-06/1/404, правила гл. 39 ГК РФ применяются к договорам оказания услуг связи, медицинских, ветеринарных, аудиторских, консультационных, информационных услуг, услуг по обучению, туристическому обслуживанию и иных услуг. Исключение составляют услуги, оказываемые по договорам, предусмотренным гл. 37, 38, 40, 41, 44 - 47, 49, 51, 53 ГК РФ.

Мы рассмотрели основные положения, установленные ст. 318 НК РФ, а теперь для большей наглядности остановим внимание читателей на некоторых видах расходов на производство и реализацию, порядок распределения которых вызывает вопросы налогоплательщиков.

Если организация определила в учетной политике, что все расходы, связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), относятся к прямым расходам, то, по мнению специалистов Минфина России (Письмо от 11 января 2008 г. N 03-05-05-01/3), расходы на НИОКР, используемые в производстве, но не при реализации товаров (работ, услуг), организация не вправе относить к расходам для целей налогообложения прибыли до момента реализации таких товаров (работ, услуг).

Предположим, что производственная организация на какой-то период времени приостановила производство, но при этом оборудование и основные средства на консервацию не переводились и по ним начислялась амортизация. Можно ли учесть в расходах сумму амортизации при таких условиях?

В Письме Минфина России от 13 марта 2009 г. N 03-03-06/1/141 сказано, что к прямым расходам могут быть отнесены, в частности, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг. Поскольку производство не консервировалось, сумма амортизации, начисленной за время приостановления производства, может быть признана в целях налогообложения прибыли в качестве расхода текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции в соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ.

Приостановить свою деятельность налогоплательщик может и в связи с аварией. Как в этом случае учитывать понесенные во время вынужденного простоя затраты, относимые к прямым и косвенным? Ответ на этот вопрос дан в Письме Минфина России от 21 сентября 2010 г. N 03-03-06/1/601. В Письме сказано, что приостановление деятельности налогоплательщика в связи с аварией следует рассматривать как простой по внутрипроизводственным причинам. Согласно пп. 3, 4 п. 2 ст. 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности потери от простоев по внутрипроизводственным причинам и не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам.

Затраты налогоплательщика, относимые к прямым расходам (заработная плата работников, амортизация оборудования, не переведенного на консервацию), которые он несет во время вынужденного простоя, возникшего в результате аварии, следует учитывать в составе внереализационных расходов на основании п. 2 ст. 265 НК РФ.

Косвенные расходы, которые налогоплательщик продолжает нести во время вынужденного простоя, возникшего в результате аварии, учитываются для целей налогообложения прибыли в составе соответствующих групп расходов в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

А если организация не осуществляла реализацию продукции и, соответственно, не имела доходов, может ли она в целях налогообложения начислять амортизацию, которая в соответствии с учетной политикой подлежит включению в состав как прямых, так и косвенных расходов? Ответ на такой вопрос можно найти, обратившись к Письму УФНС России по г. Москве от 12 ноября 2007 г. N 20-12/107022.

В Письме сотрудники УФНС напомнили налогоплательщикам о том, что расходами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными понимаются затраты, подтвержденные, в частности, документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, как сказано в Письме УФНС России по г. Москве от 12 ноября 2007 г. N 20-12/107022, амортизация, относящаяся согласно учетной политике организации к прямым расходам, может быть учтена в целях налогообложения только при условии реализации продукции, в стоимость которой она включена. Соответственно, если организацией не ведется деятельность, направленная на получение доходов, амортизация, относящаяся как к прямым, так и к косвенным расходам, не учитывается при формировании налоговой базы.

Вопрос учета амортизационной премии рассмотрен в Письме Минфина России от 28 сентября 2006 г. N 03-03-02/230. В Письме сказано, что в соответствии с налоговым законодательством налогоплательщик имеет право включать амортизационную премию в состав расходов отчетного (налогового) периода. Таким образом, при использовании налогоплательщиком права на формирование суммы амортизационной премии по основным средствам амортизационная премия в полном объеме подлежит учету в составе косвенных расходов.

В Письме УФНС России по г. Москве от 26 декабря 2006 г. N 20-12/115144 отмечено, что, для того чтобы учесть в целях налогообложения прибыли косвенные расходы, возникшие у налогоплательщика, они должны отвечать принципам признания расходов, изложенным в п. 1 ст. 252 НК РФ. В случае если организация в конкретном отчетном (налоговом) периоде не осуществляет деятельности, направленной на получение доходов, она не может учесть косвенные расходы при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Тем не менее при отсутствии выручки организация может учесть расходы. В Письме Минфина России от 8 декабря 2006 г. N 03-03-04/1/821 отмечено, что гл. 25 НК РФ не ставит порядок признания расходов в зависимость от того, были у организации доходы или нет. Следовательно, организация учитывает расходы в целях налогообложения прибыли как в периоде получения доходов, так и в периоде, в котором организация доходы не получает, при условии, что осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов. Все расходы, отнесенные в учетной политике к косвенным, формируют убыток отчетного года, прямые расходы могут быть учтены в целях налогообложения лишь в том периоде, когда будет реализована готовая продукция.

Поскольку косвенные расходы учитываются в составе расходов текущего отчетного (налогового) периода, налоговые органы, проводя проверки налогоплательщиков, нередко указывают на неправомерность включения тех или иных затрат в состав косвенных расходов, что приводит к занижению налогооблагаемой прибыли. Организации, не соглашаясь с выводами налоговых органов, отстаивают свое право на самостоятельное определение перечня прямых и косвенных расходов, предоставленное им НК РФ, в судебном порядке.