Расчет временных разниц

В учете отложенных налогов центральное место отводится временным разницам. Это означает, что разница со временем будет сторнирована (компенсирована). «Временная» может не означать «краткосрочная»: возможно, потребуется много лет до тех пор, пока начисленные суммы не будут компенсированы полностью.

Временные разницы возникают, когда балансовая стоимость актива или обязательства отличается от их налоговой базы.

Вычитаемая временная разница приводит к образованию актива по отложенному налогу (который уменьшит будущий налог), а налогооблагаемая временная разница – обязательства по отложенному налогу (которое увеличит будущий налог).

Налогооблагаемая временная разница имеет место, когда расход принимается к расчету налога в периоде, следующем за тем периодом, в котором учтены расходы, отраженные в финансовой отчетности.

Налогооблагаемая временная разница возникает в тех случаях, когда:

- балансовая стоимость актива превышает его налоговую базу; или

- балансовая стоимость обязательства меньше его налоговой базы.

Во многих случаях налогооблагаемая временная разница обусловлена различием во времени признания доходов и расходов в налоговом и бухгалтерском учете.

ПРИМЕР – Вычитаемая временная разница доход по процентам включается в бухгалтерскую прибыль до налогов, исходя из распределения на временной основе, а в расчет налогооблагаемой прибыли – на основе кассового метода.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Денежные средства	ББ
Доход по процентам	ОПУ
Отложенный доход по процентам	ББ
Расходы по налогу (ставка 24%)	ОПУ
Актив по отложенному налогу	ББ
Обязательство по текущему налогу	ББ
Поступление денежных средств и начисление налога к уплате – период 1. Частичное признание дохода и налогов
Отложенный доход по процентам	ББ
Доход по процентам	ОПУ
Расходы по налогу (ставка 24%)	ОПУ
Актив по отложенному налогу	ББ
Признание дохода по процентам и расходов по налогу – период 2 (аналогично для периода 3)

ПРИМЕР - Облагаемая налогом временная разница i) процентный доход включается в бухгалтерскую прибыль до вычета налогов по методу начисления, но может быть налогооблагаемым по кассовому методу.
	ОПУ /ББ	Дт	Кт
Проценты к получению	ББ
Процентный доход	ОПУ
Обязательство по отложенному налогу	ББ
Расходы по налогу (ставка24%) (отложенный налог)	ОПУ
Признание дохода и применение отложенного налога – период 1)
Денежные средства	ББ
Проценты к получению	ОПУ I
Расходы по налогу (по ставке 24%)	ОПУ
Денежные средства – уплата налога –	ББ
Обязательство по отложенному налогу	ББ
Расходы по налогу	ОПУ
Получение денежных средств и период уплаты налогов
Поступление денежных средств и уплата налога – период 2

ПРИМЕР – налогооблагаемые временные разницы ii) выручка от продажи товаров включается в бухгалтерскую прибыль до налогов в момент доставки товаров, а в налогооблагаемую прибыль – в момент поступления денежных средств. Проданные за 100 товары доставлены покупателю в году 1, а поступление денежных средств и начисление налога к уплате осуществляется в году 2.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Дебиторская задолженность	ББ
Выручка	ОПУ
Обязательство по отложенному налогу	ББ
Расходы по налогу (отложенный налог) (ставка 24%)	ОПУ
Поступление денежных средств и признание расхода по налогу – период 1
Денежные средства	ББ
Дебиторская задолженность	ББ
Обязательство по отложенному налогу	ББ
Обязательство по текущему налогу (налог к уплате)	ББ
Поступление денежных средств и признание налога к уплате – период 2
ПРИМЕР – Налогооблагаемая временная разница   iii) бухгалтерская накопленная амортизация может отличаться от налоговой накопленной амортизации, если, например, для целей налогообложения применяется ускоренная амортизация. Расходы на амортизацию в бухгалтерском учете составляют 100, а для целей налогообложения – 150.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Расходы на амортизацию	ОПУ
Накопленная амортизация	ББ
Текущий налог (уменьшение) – 150 по ставке 24%	ББ
Доход (экономия) по налогу	ОПУ
Обязательство по отложенному налогу	ББ
Расходы на амортизацию и более высокая налоговая амортизация (налоговый кредит) – период 1
Расходы на амортизацию	ОПУ
Накопленная амортизация	ББ
Текущий налог (уменьшение) – 50 по ставке 24%	ББ
Доход (экономия) по налогу	ОПУ
Обязательство по отложенному налогу	ББ
Расходы на амортизацию и менее высокая налоговая амортизация (налоговый кредит) – период 2

ПРИМЕР – налогооблагаемая временная разница iv) затраты на разработку для целей бухгалтерского учета капитализируются и будут амортизироваться с отражением в отчете о прибылях и убытках, но при определении налогооблагаемой прибыли они могут вычитаться как расходы в том периоде, когда они были понесены. Срок амортизации – 4 года, начиная с того года, когда они были понесены.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Затраты на разработки (капитализированные)	ББ
Денежные средства	ББ
Текущий налог (уменьшение) (ставка 24%)	ББ
Обязательство по отложенному налогу	ББ
Затраты на разработку капитализированы в бухгалтерском учете и признаны расходом в расчете налогооблагаемой прибыли – период 1
Расходы на амортизацию затрат на разработку	ОПУ
Накопленная амортизация	ББ
Обязательство по отложенному налогу	ББ
Доход (экономия) по налогу (ставка 24%)	ОПУ
Амортизация капитализированных затрат и корректировка налогов – период 2

ПРИМЕР – Налогооблагаемая временная разница v) отраженные в бухгалтерском учете предварительно оплаченные расходы, могут вычитаться при определении налогооблагаемой прибыли на основе кассового метода.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Денежные средства	ББ
Предварительно оплаченные расходы	ББ
Текущий налог (уменьшение) (ставка 24%)	ББ
Обязательство по отложенному налогу	ББ
Выплата денежных средств и налоговый кредит (уменьшение налога к уплате) – период 1
Расходы	ОПУ
Предварительно оплаченные расходы	ББ
Обязательство по отложенному налогу	ББ
Доход по налогу (отложенный налог) (ставка 24%)	ОПУ
Списание расходов и признание дохода по налогу – период 2

Значения временных разниц определяется исходя из требований налогового законодательства, регламентирующего деятельность компании.

Вычитаемые временные разницы образуются в том случае, когда расход учитывается для целей налогообложения позже, чем в бухгалтерском учете.

Вычитаемая временная разница возникает, если:

- балансовая стоимость актива меньше его налоговой базы; или

- балансовая стоимость обязательства выше его налоговой базы.

Как и в отношении налогооблагаемой временной разницы, во многих случаях вычитаемая временная разница обусловлена различием во времени отражения соответствующей операции в бухгалтерском учете и для целей налогообложения.

Примеры вычитаемых временных разниц: