Пример 23

Прибыль от продаж у ЗАО «Салют» составила за 2006 г. 1 000 000 руб. Организация исчисляет налог на прибыль кассовым методом (по оплате).

По результатам деятельности организации в 2006 г. получены следующие

данные:

>• представительские расходы в бухгалтерском учете составили 36 000 руб.;

>• расходы на оплату труда за 12 месяцев 2006 г. составили 800 000 руб. (в уменьшение налогооблагаемой прибыли может быть принято представительских расходов не более 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за отчетный период — 800 000 х 4% = 32 000 руб.);

>• амортизационные отчисления по основным средствам в бухгалтерском учете (ускоренный метод) составили 7000 руб., а в налоговом (линейный метод) — 4000 руб.;

>• доход от продаж в сумме 8000 руб. по состоянию на конец отчетного года не оплачен.

Доходы и расходы ЗАО «Салют» за 2006 год сведены в нижеприведенную

таблицу:

Вид дохода или расхода	В бухгалтерском учете, руб.	В налоговом учете, руб.	Разница, руб.
Представительские расходы			4 000 (постоянная разница)
Сумма начисленной амортизации			3 000 (вычитаемая разница)
Неоплаченный доход от продаж		—	8 000 (налогооблагаемая разница)

В данном примере встречается понятие, введенное ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», — постоянная разница. Постоянные разницы возникают, если момент признания расходов (доходов) в бухгалтерском и налоговом учете совпадает, но различается их величина. Так, есть бухгалтерские расходы, которые не принимают в налоговом учете или учитывают их по установленным НК РФ нормативам (представительские, рекламные и др. расходы).

В данном примере возникла постоянная разница по представительским расходам, в результате которой в бухгалтерском учете по сравнению с налоговым завышена сумма расходов. Это приводит к занижению суммы прибыли и налога на прибыль в бухгалтерском учете.

Для определения текущего налога на прибыль бухгалтер ЗАО «Салют» сначала должен начислить условный расход по налогу на прибыль, так как сумма налога будет затем уточняться в связи с наличием разниц. Бухгалтер ЗАО «Салют» выполнил следующие проводки:

1) Д 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»

К 99 «Прибыли и убытки» 1 000 000 руб. — отражена прибыль от продаж;

2) Д 99, субсчет «Условный расход по налогу на прибыль»

К 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» 240 000 руб. (1 000 000 х х 24%) — начислен условный расход по налогу на прибыль;

3) Д 99, субсчет «Постоянное налоговое обязательство»

К 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» 960 руб. (4000 х 24%) — отражено постоянное налоговое обязательство (доначислен налог на прибыль, возникший по постоянной разнице);

4) Д 09 «Отложенные налоговые активы»

К 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» 720 руб. (3000 х 24%) — отражен ОНА (доначислен налог на прибыль, возникший по вычитаемой разнице);

5) Д 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

К 77 «Отложенные налоговые обязательства» 1 920 руб. (8000 х 24%) — отражено ОНО (уменьшен расход по налогу на прибыль в связи с наличием налогооблагаемой разницы).

Таким образом, текущий налог на прибыль, начисленный ЗАО «Салют» за 2006 г. по данным налогового учета и отраженный в форме № 2 и декларации по налогу, составит 239 760 руб. (240 000 + 960 + 720 - 1 920).

Показатель 16. «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода»

Это итоговая строка формы № 2. Показатель данной статьи отражает сумму прибыли, остающейся в распоряжении организации после налогообложения.

Чистая прибыль организации за отчетный период или убыток определяется как показатель прибыли (убытка) до налогообложения, увеличенный на сумму ОНА и уменьшенный на сумму ОНО, за вычетом текущего налога на прибыль:

Показатель 16 = Показатель 12 + Показатель 13 — Показатель 14 — Показатель 15.

Если верно заполнены предыдущие строки, то результат по строке «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» должен совпадать с сальдо счета 99 «Прибыли и убытки» на конец отчетного периода.