Если резерв меньше расходов на ремонт

Если сумма сформированного в бухгалтерском учете годового резерва по окончании отчетного года окажется меньше фактически осуществленных в течение этого года расходов на гарантийный ремонт и обслуживание, то на соответствующую разницу в конце декабря осуществляется проводка по дебету счетов затрат в корреспонденции со счетом 96 "Резервы предстоящих расходов".

Если налогоплательщик принял решение о создании резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ), списание расходов на гарантийный ремонт осуществляется за счет суммы созданного резерва (п.5 ст.267 НК РФ).

Если сумма созданного резерва меньше суммы произведенных налогоплательщиком расходов на ремонт, разница между ними подлежит в налоговом учете включению в состав прочих расходов по итогам года (п.5 ст.267 НК РФ).

Пример 20 ООО "Столица" реализует товары, по которым в соответствии с заключаемыми с покупателями договорами предусмотрено гарантийное обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока, равного 12 месяцам.

Фактически осуществленные расходы по гарантийному ремонту и обслуживанию рассматриваемых товаров за три предшествующих года составили:

в 1999 году - 100 000 руб.;

в 2000 году - 200 000 руб.;

в 2001 году - 300 000 руб.

Выручка (без НДС) от реализации этих товаров в этом периоде:

в 1999 году - 10 000 000 руб.;

в 2000 году - 12 000 000 руб.;

в 2001 году - 18 000 000 руб.

Приказом об учетной политике на 2002 год предусмотрено формирование резерва на проведение гарантийного ремонта и обслуживания как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Планируемые расходы на проведение гарантийного ремонта в 2002 году - 300 000 руб.

Фактические расходы при выполнении в 2002 году гарантийного ремонта и обслуживания:

- заработная плата сотрудников, выполнявших ремонт и обслуживание, - 170 000 руб.;

- ЕСН, начисленный на заработную плату этих работников (включая взносы на обязательное пенсионное страхование) и страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - 60 000 руб.

При проведении ремонта были использованы запасные части на сумму 130 000 руб., НДС по которым ранее в общеустановленном порядке был поставлен к вычету.

В 2002 году выручка от реализации данных товаров составила:

I квартал - 4 000 000 руб.;

II квартал - 5 000 000 руб.;

III квартал - 6 000 000 руб.;

IV квартал - 7 000 000 руб.

Резерв в бухгалтерском учете начисляется ежемесячно исходя из планируемых накануне отчетного года расходов на гарантийный ремонт, приходящихся на текущий месяц. В течение всего 2002 года ежемесячно осуществляется проводка:

Дебет 44 Кредит 96

- 25 000 руб. (300 000: 12) - отнесена на издержки сумма отчислений в резерв на гарантийный ремонт.

Фактически осуществленные в течение января - декабря 2002 года расходы по гарантийному ремонту и обслуживанию относятся в дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов";

Дебет 96 Кредит 70

- 170 000 руб. - отражена сумма заработной платы сотрудников общества, производивших ремонт и обслуживание;

Дебет 96 Кредит 69

- 60 000 руб. - отражена сумма ЕСН, начисленного на заработную плату работников, выполнявших гарантийный ремонт и обслуживание (включая взносы на обязательное пенсионное страхование) и страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Поскольку НДС по запасным частям, использованным при осуществлении гарантийного ремонта и обслуживания, ранее был принят к вычету, при передаче запасных частей на проведение ремонта и обслуживания соответствующую сумму налога необходимо восстановить;

Дебет 19 Кредит 68

- 26 000 руб. (130 000 руб. х 20%) - отражена сумма восстановленного НДС в соответствии с п.3 ст.170 НК РФ;

Дебет 10 Кредит 19

- 26 000 руб. - НДС отнесен на увеличение стоимости запасных частей, используемых при проведении гарантийного ремонта;

Дебет 96 Кредит 10

- 156 000 руб. (130 000 руб. + 26 000 руб.) - стоимость запасных частей с НДС списана за счет резерва по гарантийному ремонту.

В рассматриваемом примере фактические расходы по осуществлению гарантийного ремонта 386 000 руб. (170 000 руб. + 60 000 руб. + 156 000 руб.) превышают сумму сформированного в течение 2002 года резерва (300 000 руб.). Соответствующая разница 86 000 руб. (386 000 руб. - 300 000 руб.) относится на счета затрат:

Дебет 44 Кредит 96

- 86 000 руб. - отнесена на издержки сумма превышения использованной величины резерва над начисленной на конец года.

В налоговом учете необходимо рассчитать долю фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации рассматриваемых товаров за предыдущие три года (1999-2001). Она составляет 0,015, или 1,5% [(100 000 руб. + 200 000 руб. + 300 000 руб.): (10 000 000 руб. + 12 000 000 руб. + 18 000 000 руб.].

Представим порядок расчета резерва в табл.9. Максимальные суммы, которые организация может направить в создаваемый резерв (гр.5 табл.9), рассчитываются как произведение выручки от реализации товаров (гр.3 табл.9) и найденного процента (гр.4 табл.9).

Таблица 9