Тема 3: Субъекты аудиторской деятельности

Лекция: «Субъекты аудиторской деятельности»

Субъектами аудиторской деятельности являются носители прав и обя­занностей в области ее осуществления и регулирования. В соответ­ствии с Законом об аудите субъектами аудиторской деятельности яв­ляются следующие лица:

- уполномоченный федеральный орган государственного регулирования аудиторской деятельности;

- Совет по аудиторской деятельности;

- саморегулируемые организации аудиторов;

- аудитор;

- аудиторская организация;

- аудируемые лица и (или) лица, заключившие договор оказания аудитор­ских услуг;

- иные лица.

Характеристика субъектов из данного перечня дана в теме 1 и частично в теме 2. Остановимся на определении аудиторов и аудиторских организаций.

Аудитор. Осуществлением аудиторских проверок и оказанием сопутствующих аудиту услуг профессионально занимаются аудиторы. Аудитором признается физическое лицо, получившее квалификационный аттестат аудитора и являющееся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов (Ст. 4 ФЗ-307).

Закон об аудите предъявляет высокие требования к профессиональной подготовке аудитора. Претенденты на получение квалификационного аттестата аудитора должны иметь высшее образование и стаж работы в области аудита и ведения бухгалтерского учета не менее трех лет, из них 2 года – в аудиторской организации (Ст. 11 ФЗ-307). Они должны пройти аттестацию, сдав экзамен по единой программе. К аттестации не допускаются лица, осужденные приговором суда с применением наказания в виде лишения права занимать определенные должности и заниматься определенной деятельностью в сфере финансово-экономических отношений, в период отбывания ими наказания и в последующий период до погашения (снятия) судимости в установленном законом порядке. Квалификационный аттестат аудитора выдается без ограничения срока действия, однако каждый аудитор ежегодно обязан проходить обучение по программам повышения квалификации, утвержденным уполномоченным органом.

В качестве аудитора могут выступать следующие лица:

- штатный работник аудиторской организации;

- лицо, привлекаемое аудиторской организацией к работе на основании гражданско-правового договора;

- предприниматель, осуществляющий свою деятельность без образования юридического лица (индивидуальный аудитор). Статус индивидуального предпринимателя возникает после государственной регистрации гражданина в качестве субъекта предпринимательской деятельности. Государственная регистрация производится по установленным правилам[47].

К предпринимательской деятельности граждан применяются правила, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из закона иных правовых актов или существа правоотношений. Данное правило позволяет решать вопросы при недостаточности правовых норм об индивидуально-предпринимательской деятельности.

К правовым актам, содержащим нормы, регулирующие отношения по поводу предпринимательской деятельности граждан относятся, в частности. Федеральный закон от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации»[48] (в последней редакции от 27.12.2009 № 365-ФЗ), рассматривающий индивидуальных предпри­нимателей как субъекты малого предпринимательства, Федеральный закон от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкрот­стве)»[49], устанавливающий правила банкротства гражданина — ин­дивидуального предпринимателя в том случае, если он не в состоянии удовлетворить требования кредиторов, связанные с осуществлением им предпринимательской деятельности. Деятельность индивидуального аудитора подпадает под регулирование указанных законов.

Граждане, выбравшие в качестве предпринимательской аудитор­
скую деятельность, не вправе заниматься иной предпринимательской
деятельностью. Данное ограничение не распространяется на иную
непредпринимательскую деятельность аудиторов.

Положение Закона об аудите, согласно которому обязательный аудит проводится аудиторскими организациями, и индивидуальными аудиторами не препятствует аудитору — физическому лицу осуществлять обязатель ный аудит в качестве работника аудиторской организации, либо быть ее учредителем или соучредителем. Данное положение направлено на защиту конституционно значимых ценностей и достижение баланса частных и публичных интересов и не затрагивает самое существо конституционных гарантий защиты собственности и имущества, свободы предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности и свободы договоров участников гражданского оборота и применительно к специфике обязательного аудита не может рассматриваться как чрезмерное ограничение названных конституционных прав и свобод, а потому не противоречит Конституции Российской Федерации[50].

Установленные Законом об аудите требования к аудиторам направлены на обеспечение высокого профессионального уровня аудиторов, а значит, повышение качества аудиторских услуг.

Аудиторская организация. Аудиторская организация — это коммерческая организация, осуществляющая аудиторские проверки и оказывающая сопутствующие аудиту услуги и создаваемая в любой организационно-правовой форме, кроме открытого акционерного общества.

Легальное определение аудиторской организации позволяет уяснить место данного участника правоотношений и выявить специфические особенности его правового статуса. К таким особенностям относятся следующие.

— Аудиторская организация как коммерческая организация, зарегистрированная в установленном законом порядке, самостоятельно осуществляет на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли. Она создается в одной из организационно-правовых форм, не запрещенных для нее законом.

— Аудиторская организация оказывает специальный вид услуг — проводит аудиторские проверки, осуществляет сопутствующие аудиту услуги.

— Аудиторская организация обладает специальной правоспособностью.

— Аудиторская организация проводит свою деятельность после оформления членства в одной из саморегулируемых организаций аудиторов.

— В отношении аудиторской организации установлены следующие требования: количество аудиторов, являющихся работниками аудиторской организации на основании трудовых договоров, не должно быть менее трех; Доля уставного капитала, принадлежащего аудиторам и аудиторским организациям, должна быть не менее 51 %.

Организашюнно-правовые формы аудиторской организации

Указание на возможность образования аудиторской организации прак­тически в любой организационно-правовой форме означает, что для аудиторских организаций допустимы следующие организационно-пра­вовые формы коммерческих организаций: хозяйственное товарищество (полное товарищество, товарищество на вере), хозяйственное общество (общество с ограниченной или дополнительной ответственностью, зак­рытое акционерное общество), производственный кооператив, государ­ственное или муниципальное унитарное предприятие.

Аудит как особый вид предпринимательства может осуществлять­ся организациями, создаваемыми и действующими в организацион­но-правовых формах, предусмотренных для коммерческих организа­ций. Некоммерческие организации не имеют в качестве основной цели своей деятельности извлечение прибыли и не распределяют получен­ную прибыль между их участниками.

Право выбора организационно-правовой формы для аудиторской организации предоставляется ее учредителям. Практика показывает, что аудиторские организации создаются преимущественно в форме закрытого акционерного общества и общества с ограниченной ответственностью, и это не случайно, поскольку данные организационно-правовые формы юридических лиц в наибольшей степени приспособлены к условиям рыночной экономики.

Правоспособность аудиторской организации

Аудиторская организация специализируется на проведении аудиторских проверок (в том числе ежегодных обязательных проверок) и может оказывать сопутствующие аудиту услуги — такие, как восстановление и ведение бухгалтерского учета, бухгалтерское, налоговое, правовое, управленческое консультирование и др. При этом проведение обязательного аудита — исключительная деятельность аудиторской организации и индивидуальных аудиторов. В то же время им запрещается заниматься иной предпринимательской деятельностью.

Данный субъект обладает специальной правоспособностью — он может осуществлять деятельность, соответствующую цели его создания, предусмотренную в его учредительных документах и не должен выходить за пределы уставной деятельности. Сделки аудиторской организации, выходящие за пределы ее правоспособности, недействительны (ст. 173 ГК РФ). Более того, нарушение данного правила является основанием для ликвидации аудиторской организации (ст. 61 ГК РФ).

Следовательно, законодатель применительно к специальной правоспособности аудиторской организации устанавливает два правила:

- исключительное право аудиторской организации на проведение обязательного аудита, которое выражается, по существу, в запрете другим субъектам его проводить;

- принудительная специализация аудиторской организации, которая выражается в запрете заниматься иными видами предпринимательской деятельности. (Данное правило действует и в отношении индивидуального аудитора.)

Данный вывод не означает, что аудиторская организация вообще не
может осуществлять гражданско-правовые сделки, не связанные с проведением аудита. Такие сделки аудиторская организация, как и любое юридическое лицо, вправе совершать в соответствии с принципом общей правоспособности, установленным ст. 49 ГК РФ: имеет право заключить договор аренды помещения, создавать общественные организации, участвовать в качестве члена в деятельности ассоциаций, союзов и т.п., даже если в ее учредительных документах не будут указаны подобные действия.

Представляется, что в качестве критерия отграничения не связанных с аудитом сделок, которые могли бы совершать аудиторские организации, от запрещенных для них сделок могло бы стать определение понятия и признаки предпринимательской деятельности. Согласно ст. 2 ГК РФ предпринимательская деятельность — это самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке. Используя этот критерий, можно определить, что сделки, отвечающие признакам предпринимательской деятельности и не связанные с аудитом и оказанием сопутствующих аудиту услуг, не могут совершаться аудиторскими организациями. И наоборот, сделки, не связанные предпринимательской деятельностью (в частности, не приобретающие систематического характера с целью извлечения прибыли), — это сделки, которые аудиторская организация вправе осуществлять в соответствии с действующим законодательством.

Виды аудиторских организаций

В Законе об аудите нет указаний на виды аудиторских организаций. На практике аудиторские организации принято подразделять на раз­личные виды по характеру выполняемых ими функций и объему ока­зываемых услуг.

В зависимости от характера деятельности аудиторские организации подразделяются на универсальные и специализированные.

Универсальные аудиторские организации имеют право проведения того или иного вида обязательного аудита и выполняют широкий круг работ: организацию аудиторских проверок в области общего аудита, банковского аудита, страхового и др.; услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерско­го учета, анализу хозяйственно-финансовой деятельности, оценке активов и пассивов экономического субъекта; бухгалтерское, налоговое, правовое, управленческое консультирование и другие услуги по профилю своей деятельности.

Специализированные аудиторские организации выполняют более узкий круг работ, например, аудиторские проверки, обучение и некоторые др. Независимо от того, является ли аудиторская организация универсальной или специализированной, она должна выполнять основной вид услуг — проведение аудита. В противном случае (по смыслу Закона об аудите) она не является аудиторской организацией.

В зависимости от объема оказываемых услуг аудиторские организации принято подразделять на большие, средние и малые. Основным критерием при определении объема реализуемых услуг предлагается считать годовой объем выручки от реализации.

На российском рынке аудиторско-консультационных услуг функционирует несколько основных групп компаний:

1. крупнейшие международные компании «большой четверки» — примерно 65—75% общего объема рынка;

2. различные зарубежные аудиторские фирмы (порядка 20) — 5—7% общего объема рынка;

3. крупнейшие российские аудиторские фирмы (1 — 15) — 15—25% общего объема рынка;

4. средние российские фирмы (3—40 средних фирм с численностью сотрудников 30—100 чел.) — 3—5% рынка;

5. небольшие фирмы (примерно 3000) и индивидуальные аудиторы 3—5% общего объема рынка.

Структура рынка показывает, что основной объем работ по показателю выручки по аудиту приходится на крупнейшие международные компании «большой четверки» и различные зарубежные аудиторские фирмы (70—82% общего объема рынка); далее следуют крупнейшие российские фирмы (15—25%), а за ними — средние российские фирмы и небольшие фирмы, на долю которых приходятся равные объемы работ (по 3—5%)[51].

Современное состояние рынка аудиторских услуг трансформируется в условиях финансового кризиса и законодательных изменений.

Тема 4: «Правовые основы оказания аудиторских услуг»

Лекция «Правовые основы оказания аудиторских услуг»

Правовая природа договора

Договор является преобладающей формой правового регулирования предпринимательской (хозяйственной) деятельности. В аудиторской деятельности используются различные виды договоров:

1) на проведение аудиторской проверки;

2) возмездного оказания услуг;

3) на оказание консалтинговых услуг и др.

Договоры, заключаемые в процессе осуществления аудита, относят­ся к особой разновидности гражданско-правовых договоров — предпринимательским договорам. Такие договоры подчиняются общим принципам гражданско-правового регулирования и вместе с тем об­ладают специфическими особенностями. Они заключаются с целью удовлетворения экономических потребностей предпринимателя (из­влечение прибыли) в процессе предпринимательской (аудиторской) деятельности, носят возмездный характер, их участниками являются предприниматели.

Отношения между аудиторами и аудируемыми лицами по поводу проведения независимой проверки и оказания сопутствующих ауди­ту услуг оформляются договором.

Закон об аудите не определяет содержание договора оказания ауди­торских услуг. Поэтому применяются общие положения гражданского законодательства, регулирующие договорные отношения, и учитывают­ся предъявляемые федеральными правилами (стандартами) аудитор­ской деятельности требования к договору оказания аудиторских услуг.

Стороны договора

Сторонами договора возмездного оказания услуг являются исполни­тель и заказчик. Исполнитель — аудиторская организация, индивиду­альный аудитор. Закон предъявляет особые требования к аудиторской организации, индивидуальному аудитору как стороне в договоре на проведение аудиторской проверки, поскольку аудиторский контроль должен осуществляться лицами, обладающими профессиональными знаниями, не имеющими имущественной или иной заинтересованно­сти в оценке достоверности финансовой отчетности другой стороны по договору.

Осуществление деятельности по предоставлению аудиторских ус­луг допускается лишь при наличии у исполнителя права на осу­ществление аудиторской деятельности соответствующего вида. Если в соответствии с законодательством Российской Федерации при оказа­нии отдельных видов сопутствующих аудиту услуг требуется получе­ние соответствующей лицензии или членства в СРО, например, при оценке имущества или бизнеса, аудиторские организации и индиви­дуальные аудиторы не вправе оказывать такие услуги без соответствующего офрмления.

Независимый аудит не может проводиться:

— аудиторами, являющимися учредителями (участниками) аудируемых лиц, их руководителями, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответ­ственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

— аудиторами, состоящими с учредителями (участниками) аудируемых лип, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и состав­ление финансовой (бухгалтерской) отчетности, в близком родстве (роди­тели, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов);

— аудиторскими организациями, руководители и иные должностные лица которых являются учредителями (участниками) аудируемых лиц, их дол­жностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответ­ственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчетности;

— аудиторскими организациями, руководители и иные должностные лица которых состоят в близком родстве (родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов) с учредителями (участниками) аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой (бухгалтерской) отчет­ности;

5) аудиторскими организациями в отношении аудируемых лиц, являющихся их учредителями (участниками), в отношении аудируемых лиц, для ко­торых эти аудиторские организации являются учредителями (участника­ми), в отношении дочерних организаций, филиалов и представительств указанных аудируемых лиц, а также в отношении организаций, имеющих общих с этой аудиторской организацией учредителей (участников);

6) аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами, оказывавшими в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудиторской проверки, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также по составлению финансовой (бухгалтерской) отчетности физическим и юридическим лицам, — в отношении этих лиц.

При заключении договора на проведение аудиторской проверки акционерного общества, общества с ограниченной или дополнительной ответственностью, производственного кооператива необходимо учиты­вать, что выбор аудиторской организации должен быть одобрен высшим органом аудируемого лица — соответственно общим собранием акци­онеров, собранием участников, собранием членов кооператива. Несоблюдение данных правил является нарушением требований законода­тельства. Согласно ст. 168 ГК РФ сделка, не соответствующая требова­ниям закона, ничтожна. Такая сделка не влечет юридических послед­ствий и недействительна с момента ее совершения (п. 1 ст. 167 ГК РФ).

Заказчиками по договору проведения аудиторской проверки (ока­зания аудиторских услуг) являются экономический субъект, в обязан­ности которого входит подтверждение своей ежегодной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудиторским заключением, а также дру­гие лица, имеющие право возлагать специальное задание по осуще­ствлению аудиторских услуг на аудиторскую организацию и индиви­дуального аудитора.

Ответственность за нарушение договорных обязательств

Стороны, нарушающие договорные обязательства, несут имуществен­ную ответственность в виде неустойки, возмещения убытков.

Под неустойкой понимается определенная законом или соглаше­нием сторон денежная сумма, которую должник обязан уплатить кре­дитору за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательства, в частности, в случае просрочки исполнения; она может быть выра­жена в виде штрафа или пени (ст. 330 ПС РФ). Соглашение о неустой­ке должно быть совершено в письменной форме независимо от фор­мы основного обязательства, в противном случае оно будет недействи тельным. Если подлежащая уплате неустойка явно несоразмерна по­следствиям нарушения обязательств, суд вправе уменьшить неустой­ку (ст. 333 ГК РФ).

Согласно ст. 15 ГК РФ убытки — это расходы, которые лицо, чье право было нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его иму­щества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которое это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

У аудируемого лица могут возникнуть претензии к качеству про­веденного аудита. Для того чтобы ставить вопрос о применении норм, закрепленных в ст. 723 ГК РФ, необходимо установить, что аудит (услуги, сопутствующие аудиту) были оказаны некачественно.

Законодатель связывает качество аудиторской деятельности, глав­ным образом, с соблюдением федеральных правил (стандартов) ауди­торской деятельности, обязательных при осуществлении аудита для аудиторов и аудируемых лиц.

К некачественному проведению аудита можно отнести случаи, когда в результате проведения аудитором проверки не были выявле­ны ошибки в ведении бухгалтерского и налогового учета, но ошибки впоследствии были обнаружены налоговым органом, в связи с чем на предприятие были наложены финансовые санкции, либо когда по указаниям аудитора в бухгалтерскую отчетность были внесены изме­нения, не соответствующие требованиям действующего законодатель­ства, и др.[52]

В случае обнаружения некачественного проведения аудиторской проверки аудируемое лицо может обратиться непосредственно в ар­битражный суд с иском к аудиторской фирме о возмещении причи­ненных убытков. Жалобы на некачественное проведение аудиторской проверки могут подаваться в саморегулируемую организацию аудиторов (СРО), уполномоченную про­водить контрольные проверки аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

На практике возникает вопрос о том, имеют ли право клиенты аудиторской организации предъявлять регрессные иски к своему ауди­тору при возникших у них убытках в результате применения к ним штрафных санкций, связанных с исчислением и уплатой налогов.

Правомерность регрессных требований клиента к аудиторской организации определяется прежде всего выполнением условия о на­личии причинной связи между возникшими у клиента убытками и действиями аудитора при аудиторской проверке. На практике выявить причинную связь между возникшими у аудируемого лица убытками и действиями аудитора сложно, поскольку аудиторское заключение, которое лишь выражает мнение аудитора о достоверности финансо­вой (бухгалтерской) отчетности клиента, а совсем не подтверждает ее, является результатом выполнения аудитором своего обязательства по договору оказания аудиторских услуг.

Однако когда в договоре содержится условие, предусматривающее обязанность клиента устранять выявленные аудиторской проверкой нарушения порядка ведения бухгалтерского учета и составления фи­нансовой (бухгалтерской) отчетности и эту обязанность клиент вы­полнил, т.е. исправил допущенные ошибки, но в результате таких исправлений были реально ущемлены интересы бюджета, возникли убытки у клиента, можно ставить вопрос о наличии причинной свя­зи между неправомерными действиями аудитора и возникшими у его клиента убытками и правомерности регрессного требования к ауди­торской организации.

Судебная практика показывает, что получают распространение претензии клиентов к аудиторской организации в случае, когда она подтвердила правильность налоговых расчетов, а налоговая инспек­ция не согласна с расчетом величины налогооблагаемой базы или с обоснованием применения льгот, в результате чего клиент вынужден уплачивать штрафные санкции.

Требования, связанные с недостатками результата работы, прове­денной аудиторской фирмой, могут быть предъявлены предприятием при условии, что они были обнаружены в разумный срок, но в пре­делах двух лет со дня передачи результата работы, если иные сроки не установлены законом, договором или обычаями делового оборота (ст. 724 ГК РФ).

Срок исковой давности для требований, предъявляемых в связи с ненадлежащим качеством работы, составляет один год (ст. 725 ГК РФ).

Тема 5: «Права, обязанности и ответственность субъектов аудиторской деятельности»

Лекция «Субъекты аудиторской деятельности: права, обязанности, ответственность».

Права и обязанности аудиторов

При проведе­нии аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе:

¨ самостоятельно определять формы и методы проведения аудиторской провер­ки исходя из требований нормативных актов РФ, а также условий договора с экономическим субъектом либо содержания поручения государственного орга­на. К таким формам, приемам и методам проведения аудита, как правило, отно­сятся следующие:

- формы и методы планирования аудита;

- методы установления базовых показателей для определения уровня суще­ственности и показателей выборки;

- формы и методы проведения аудиторских процедур;

- методы сбора и анализа аудиторских доказательств;

- порядок взаимодействия с проверяемыми экономическими субъектами;

- порядок документирования аудита и дальнейшего архивирования рабочей документации;

- организация внутрифирменного контроля качества аудита;

- порядок и условия привлечения других аудиторских организаций и иных специалистов для участия в проведении аудита;

- другие формы и методы проведения аудита.

¨ проверять в полном объеме документацию, связанную с финансово-хозяй­ственной деятельностью аудируемого лица, а также фактическое наличие лю­бого имущества, учтенного в этой документации;

¨ получать у должностных лиц аудируемого лица разъяснения в устной и письменной форме по возникшим в ходе аудиторской проверки вопросам;

¨ получать от лиц, выступающих в качестве связанных сторон, сведения, достаточные для формирования аудиторских доказательств в отношении того, правильно ли существенные операции такого рода отражены и раскрыты в учете и бухгалтерской отчетности проверяемых экономических субъектов. Аудитор­ские организации имеют право запрашивать от проверяемых экономических субъектов и третьих лиц следующие подлежащие подтверждению данные:

¨ от экономических субъектов — об остатках на текущих, ссудных, депозит­ных и прочих банковских счетах этих субъектов;

¨ от доверенных лиц, дилеров, инвестиционных компаний, регистраторов, депо­зитариев и других профессиональных участников рынка ценных бумаг - о наличии и составе соответствующих финансовых инструментов, принад­лежащих проверяемым экономическим субъектам, сальдо расчетов по опе­рациям на организованных рынках ценных бумаг и других аналогичных сделках;

¨ от прочих партнеров по бизнесу - о сальдо расчетов по проведенным операциям проверяемых экономических субъектов;

¨ другие данные, необходимые как источники получения аудиторских доказательств;

¨ требовать от государственных органов, по поручению которых проводится аудиторская проверка, создания надлежащих условий для ее проведения, а при необходимости - также обеспечения личной безопасности аудиторов и членов их семей;

¨ по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащей им рабочей документации любые действия, не противоречащие закону, иным нормативным актам и профессиональной этике, а также не нарушающие права и охраняе­мые законом интересы экономических субъектов, в отношении которых прово­дился аудит, и других лиц;

¨ не предоставлять рабочую документацию аудита экономическим субъектам, в отношении которых проводился аудит, а также другим лицам, включая налого­вые и иные государственные органы, кроме случаев, прямо предусмотренных законодательством Российской Федерации;

¨ требовать от проверяемых экономических субъектов устранения выявленных нарушений в бухгалтерском учете и составлении бухгалтерской отчетности;

¨ получать вознаграждение за оказание аудиторских услуг;

¨ обжаловать решение об отказе в выдаче лицензии или ее аннулировании в установленном порядке;

¨ отказаться от проведения аудиторской проверки или от выражения своего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности в аудиторс­ком заключении в случаях:

- непредставления аудируемым лицом всей необходимой документации;

- выявления в ходе аудиторской проверки обстоятельств, оказывающих либо могущих оказать существенное влияние на мнение аудиторской организа­ции или индивидуального аудитора о степени достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица;

1) образовывать союзы, ассоциации и другие профессиональные объединения для координации своей деятельности;

2) осуществлять иные права, вытекающие из существа правоотношений, опреде­ленные договором оказания аудиторских услуг и не противоречащие законо­дательству Российской Федерации и настоящему Федеральному закону.

При проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны:

¨ соблюдать при осуществлении аудиторской деятельности требования законо­дательных и других нормативных актов Российской Федерации, а также пра­вил (стандартов) аудиторской деятельности;

¨ предоставлять по требованию аудируемого лица необходимую информацию о требованиях законодательства Российской Федерации, касающихся проведения аудиторской проверки, а также о нормативных актах Российской Федерации, на которых основываются замечания и выводы аудиторской организации или индивидуального аудитора;

¨ в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, передать ауди­торское заключение аудируемому лицу и (или) лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг;

¨ обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе ауди­торской проверки в течение срока не менее пяти лет после проведения ауди­та, не разглашать их содержание без согласия аудируемого лица и (или) лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

¨ исполнять иные обязанности, вытекающие из существа правоотношений, опре­деленных договором оказания аудиторских услуг, и не противоречащие зако­нодательству Российской Федерации.

Что касается иных обязанностей (подп. 5 п. 2), то здесь необходимо иметь в виду:

1) аудиторы должны пройти аттестацию и ежегодно повышать свою квалификацию;

2) аудиторские организации должны получить право на осуществление аудиторской деятельности и на оказание сопутствующих аудиту ус­луг, путем вступления в члены одной из саморегулируемых организаций аудиторов; саморегулируемых организаций оценщиков;

3) квалифицированно проводить аудиторские проверки и оказывать сопутствую­щие услуги;

4) обязаны своевременно сообщать экономическим субъектам, которым они на­мерены оказать аудиторских услуги, а также государственным органам, пору­чившим провести аудиторскую проверку:

а) о невозможности своего участия в проведении аудиторской проверки вслед­ствие обстоятельств, ставящих под угрозу независимость аудиторских орга­низаций от проверяемых экономических субъектов, безопасность аудиторов и членов их семей, или обстоятельств, вызванных конфликтом интересов;

б) о необходимости привлечения к участию в проверке дополнительных ауди­торов и (или) специалистов (экспертов) в связи со значительным объемом работы, спецификой объекта аудита или какими-либо иными обстоятель­ствами, возникшими после заключения договора или получения поручения.

При привлечении сторонних специалистов (экспертов, аудиторов) для проведе­ния аудита, проверяющие обязаны учитывать согласие на это проверяемых эко­номических субъектов.

При проведении проверки на всех ее этапах аудиторы обязаны руководство­ваться основными принципами и профессиональными этическими нормами аудита.

Аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, в то время как ответствен­ность за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности не­сет руководство аудируемого лица. Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от такой ответственности.

Права и обязанности аудируемых экономических субъектов

При проведении аудиторской провер­ки аудируемое лицо и (или) лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, вправе:

— получать от аудиторской организации или индивидуального аудитора информа­цию о законодательных и нормативных актах Российской Федерации, на кото­рых основываются выводы аудиторской организации или индивидуального ауди­тора;

— получить от аудиторской организации или индивидуального аудитора аудитор­ское заключение в срок, определенный договором оказания аудиторских ус­луг;

— осуществлять иные права, вытекающие из существа правоотношений, опреде­ленных договором оказания аудиторских услуг, и не противоречащие законо­дательству Российской Федерации, такие как:

3) экономические субъекты, подлежащие аудиту, имеют право самостоятельно выбирать аудиторскую организацию для проведения аудита;

4) экономические субъекты, имеющие в своем составе структурные подразде­ления и филиалы, имеют право поручить проведение аудита бухгалтерской отчетности данных подразделений и филиалов разным аудиторским органи­зациям;

5) имеют право быть осведомленными о предполагаемом привлечение ауди­торской фирмой сторонних специалистов (экспертов, аудиторов);

6) имеют право обращаться в государственные органы, и саморегулируемые аудиторские организации с за­явлениями о нарушении аудиторскими фирмами законов, стандартов или Кодекса этики.

Экономические субъекты, в отношении которых проводился аудит, не имеют права требовать от аудиторских организаций предоставления рабочей документа­ции аудита или ее копий полностью или в какой-либо части, кроме случаев, пря­мо предусмотренных законодательством Российской Федерации.

При проведении аудиторской проверки аудируемое лицо и (или) лицо, заклю­чившее договор оказания аудиторских услуг, обязано:

1) заключать договоры на проведение обязательного аудита с аудиторскими орга­низациями в сроки, установленные законодательством Российской Федерации;

2) создавать аудиторской организации (индивидуальному аудитору) условия для своевременного и полного проведения аудиторской проверки, осуществлять содействие аудиторским организациям (индивидуальным аудиторам) в своевре­менном и полном проведении аудиторской проверки, предоставлять им инфор­мацию и документацию, необходимую для осуществления аудита, давать по устному или письменному запросу аудиторов или аудиторских организаций ис­черпывающие разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме, а также запрашивать необходимые для проведения аудиторской проверки све­дения у третьих лиц;

■ не предпринимать каких бы то ни было действий в целях ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудиторской проверки;

■ оперативно устранять выявленные аудиторами в ходе аудиторской проверки нарушения правил ведения бухгалтерского учета и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности;

■ своевременно оплачивать услуги аудиторских организаций (индивидуальных аудиторов) в соответствии с договором на проведение аудита, в том числе в случаях, когда выводы аудиторского заключения не согласуются с позицией работников аудируемой организации, а также в случае неполного выполнения аудиторами работы по не зависящим от них причинам;

6) исполнять иные обязанности, вытекающие из существа правоотношений, опре­деленных договором оказания аудиторских услуг, и не противоречащие зако­нодательству Российской Федерации.

Экономический субъект несет ответственность:

1. за подготовку и содержание бухгалтерской отчетности;

2. уклонение от проведения обязательного ежегодного аудита;

3. непредоставление заинтересованным лицам аудиторского заключения.

Ответственность аудиторов и аудиторских организаций

Федеральный закон «Об аудиторской деятельности», Федеральный стандарт аудиторской деятельности № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой отчетности» определяют, что аудитор несет гражданскую, административную и мо­ральную ответственность за:

■ Нарушение условий договора или нарушение гражданского законодатель­ства, связанное с неисполнением обязательств либо исполнением его ненадлежа­щим образом (ГК, статья 401). Ответственность предусмотрена также УК Россий­ской Федерации.

■ Разглашение коммерческой тайны.

В случае разглашения аудиторской организацией, индивидуальным аудитором, уполномоченным федеральным органом, а также иными лицами, получившими дос­туп к сведениям, составляющим аудиторскую тайну, на основании настоящего Фе­дерального закона и иных нормативных правовых актов Российской федерации аудируемое лицо или лицо, которому оказывались сопутствующие аудиту услуги, а также аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе потребовать от виновного лица возмещения причиненных убытков.

Находящиеся в распоряжении аудиторской организации и индивидуального ауди­тора документы, содержащие сведения об операциях аудируемых лиц и лиц, с которыми заключен договор оказания сопутствующих аудиту услуг, предоставля­ется исключительно по решению суда уполномоченным данным решением лицам или органам государственной власти Российской Федерации в случаях, предусмот­ренных законодательными актами Российской Федерации об их деятельности.

3. Причиненный заказчику в результате некачественного проведения аудита. Аудитор ответствен только за формулирование и выражение мнения о досто­верности финансовых отчетов проверяемой организации. Ответственность за под­готовку и представление отчетов несет руководитель проверяемого субъекта.

По заявлению заинтересованного экономического субъекта, а также по собственной инициативе или по предложению прокурора саморегулируемая организация аудиторов может назначить проверку качества аудиторского заключения, производимую соответственно за счет средств заинте­ресованного экономического субъекта либо за счет средств республиканского бюджета Российской Федерации.

Уклонение от проведения внешней проверки качества или непредставление проверяющим всей необходимой для проверки документации или иной требуе­мой информации может служить основанием аннулирования права на осуще­ствление аудиторской деятельности аудиторской организации или индивидуаль­ного аудитора.

В случае обнаружения неквалифицированного проведения аудиторской провер­ки, приведшей к убыткам для государства или для экономического субъекта, с аудитора (аудируемой фирмы) могут быть взысканы на основании решения суда или арбитражного суда по иску, предъявляемому органом, выдавшим лицензию, понесенные убытки в полном объеме; расходы на проведение перепроверки и штраф.

В случае выявления при проведении проверки качества работы фактов систе­матического нарушения аудитором аудиторской организации или индивидуальным аудитором при проведении аудиторской проверки требований нормативных право­вых актов и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности прове­ряющие обязаны сообщить о таких фактах федеральному органу. На виновных в таких нарушениях может быть наложено взыскание, вплоть до аннулирования у них квалификационно­го аттестата аудитора.

4. Составление заведомо ложного заключения.

Заведомо ложное аудиторское заключение - аудиторское заключение, состав­ленное без проведения аудиторской проверки или составленное по результатам такой проверки, но явно противоречащее содержанию документов, представленных для аудиторской проверки и рассмотренных аудиторской организацией или индивидуальным аудитором в ходе аудиторской проверки. Заведомо ложное аудиторское заключение признается таковым только по решению суда, составление заведомо ложного аудиторского заключения влечет ответственность в виде аннулирования у индивидуального аудитора или аудиторской организации права на осуществление аудиторской деятельности, а для лица, подписавшего такое заключение, также аннулирование квалификационного аттестата аудитора и привлечение его к уголовной ответственности в соответствии с зако­нодательством Российской Федерации.

Решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора принимает­ся саморегулируемой организацией аудиторов.

Лицо, квалификационный аттестат которого аннулирован по этой причине, не вправе повторно обращаться с заявлением о получении аттестата на право осу­ществления аудиторской деятельности в течение трех лет со дня принятия реше­ния об аннулировании квалификационного аттестата аудитора.

Лицо, квалификационный аттестат которого аннулирован по приговору суда, предусматривающего наказание в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течение определенного срока, не вправе повторно обращаться с заявлением о получении аттестата на право заниматься аудиторской деятельнос­тью в течение всего этого срока.

Тема 6: «Базовые правила осуществления аудита»

Лекция «Аудиторские стандарты»

Российские правила (стандарты) аудиторской деятельности.

Согласно ст. 7 Федерального Закона «Об аудиторской деятельности», стан­дарты аудиторской деятельности — единые требования к порядку осуществле­ния аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопут­ствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их ква­лификации.

Стандарты аудиторской деятельности подразделяются:

■ на федеральные стандарты аудиторской деятельности;

1) внутренние стандарты аудиторской деятельности, действующие в профессио­нальных аудиторских объединениях (СРОА);

2) внутрифирменные стандарты аудиторских организаций и индивидуальных ауди­торов.

Федеральные стандарты аудиторской деятельности являются обязательны­ми для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудиру­емых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они име­ют рекомендательный характер и утверждаются Правительством РФ.

Профессиональные аудиторские объединения (СРОА) вправе устанавливать для своих членов стандарты аудиторской деятельности, которые не могут противоречить фе­деральным стандартам аудиторской деятельности и требования которых не могут быть ниже требований федеральных стандартов и правил профессионального ауди­торского объединения, членами которых они являются.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать для своих членов правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным стандартам аудиторской деятельности и требова­ния которых не могут быть ниже требований федеральных стандартов аудиторс­кой деятельности.

Аудиторские организации в соответствии с требованиями законодательных и иных нормативных правовых актов Российской Федерации и федеральных стан­дартов аудиторской деятельности вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными стандартами аудиторской дея­тельности.

Стандарты аудиторской деятельности — это нормативные правовые документы, регламентирующие единые требования к порядку осуществления, оформления и оценки качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготов­ки аудиторов и оценки их квалификации.

Таким образом, стандарты — это определенные требования к самому аудиту, процессу аудита и аудиторскому заключению.

Федеральный закон носит общий характер, аудиторская деятельность регулируется множеством нормативно-правовых актов. Конкретизирующими деятельность аудитора являются 34 стандарта (правила). Рассмотрим кратко некоторые из них.

В стандарте № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» говорится, что главной целью выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях.

В этом же стандарте закрепляються общие принципы аудита:

независимость;

честность;

объективность;

профессиональная компетентность и добросовестность;

конфиденциальность;

профессиональное поведение.

Также в данном стандарте говорится об аудиторской ответственности, аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, ответственность за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности несет руководство аудируемого лица. Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от такой ответственности.

Стандарт № 2 «Документирование аудита» закрепляет правила и требования, предъявляемые к документации, которые подлежат проверке.

Стандарт № 3 «Планирование аудита» регулирует рабочее время аудитора, т.е. планирование аудита на предприятии, план проведения, программу аудита.

Стандарт № 4 «Существенность аудита» устанавливает понятие существенности. Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению.

При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее, как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание. Примерами качественных искажений являются:

недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;

отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.

Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровни существенности.

При планировании аудиторской проверки аудитор рассматривает вопрос о том, что могло бы повлечь существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к отдельным счетам бухгалтерского учета и группам однотипных операций, помогает аудитору решить такие вопросы, как, например, вопрос о том, какие показатели финансовой (бухгалтерской) отчетности проверять, а также вопрос использования выборочной проверки и аналитических процедур. Это позволяет аудитору выбрать аудиторские процедуры, которые, как предполагается, в совокупности уменьшат аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности, ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки по существу.

При оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной.

Стандарт № 5 «Аудиторские доказательства» определяет базу доказательств аудитора. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) должны получить достаточные надлежащие доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу. В некоторых ситуациях доказательства могут быть получены исключительно путем проведения процедур проверки по существу.

Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

Стандарт № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» конкретизирует положения и перечисляет основные параметры, которые должны быть отражены в заключении аудитора. Так, заключение включает в себя индивидуальные признаки сторон, вводную часть, часть описывающую объем аудита, часть содержащую мнение аудитора, дату аудиторского заключения, подпись аудитора.

Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.

Стандарт № 7 «внутренний контроль качества работы в аудите» описывает требуемое качество к проведению аудиту.

Стандарт № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом». Под термином "аудиторский риск" понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения. Аудиторский риск включает три составные части: неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения.

Термин "неотъемлемый риск" означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств на других счетах бухгалтерского учета или групп однотипных операций), при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

Термин "риск средств контроля" означает риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или групп однотипных операций), не будет своевременно

предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Термин "риск необнаружения" означает риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций.

Стандарт № 9 «Аффилированные лица». Операции с аффинированными лицами, которые подлежат проверки аудитором.

Стандарт № 10 «События после отчетной даты», Аудитор должен выполнить процедуры с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что все события, имевшие место до даты подписания аудиторского заключения, которые могут потребовать внесения корректировок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность или раскрытия в ней информации, были установлены. Данные процедуры выполняются в дополнение к обычным процедурам, которые могут быть применимы к конкретным операциям, происходящим после окончания отчетного периода, с целью получения аудиторских доказательств в отношении остатков на счетах бухгалтерского учета на конец периода (например, оценка правильности отнесения операций по товарно-материальным запасам к отчетным периодам или тестирование платежей кредиторам). От аудитора не требуется проведения последующей проверки всех вопросов, по которым в результате ранее проведенных процедур были получены удовлетворительные выводы.

Стандарт № 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица», устанавливает единые требования в отношении действий аудитора по проверке правомерности применения аудируемым лицом допущения о непрерывности его деятельности при составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе при рассмотрении представленной руководством аудируемого лица оценки способности указанного лица продолжать непрерывно осуществлять свою деятельность.

Стандарт № 12 «Согласование условий проведения аудита» устанавливает единые требования:

а) к порядку согласования условий проведения аудита с аудируемым лицом;

б) к действиям аудиторской организации и индивидуального
аудитора (далее именуются - аудитор) в случае, когда руководство аудируемого лица обращается с просьбой к аудитору изменить условия задания на условия, предполагающие более низкий уровень уверенности в достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, чем разумная уверенность, которая требуется для выражения мнения в аудиторском заключении.

аудитор и руководство аудируемого лица должны достичь согласия в отношении условий проведения аудита. Согласованные условия необходимо отразить документально в договоре оказания аудиторских услуг.

Аудитор может использовать в ходе достижения договоренности с руководством аудируемого лица письмо о проведении аудита -документ, направляемый аудитором предполагаемому аудируемому лицу и подписываемый руководством аудируемого лица в случае согласия с основными условиями задания по проведению аудита.

Стандарт № 13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита» устанавливает единые требования к аудиторской организации и индивидуальному аудитору (далее именуются - аудитор) по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При планировании, выполнении и оценке результатов аудиторских процедур, а также при подготовке аудиторскогозаключения аудитор должен рассмотреть риск существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности, возникающих в результате недобросовестных действий или ошибок.

Стандарт № 14 «Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита», устанавливает, что при планировании и выполнении процедур аудита, а также при оценке и оформлении результатов аудита аудитор должен осознавать, что несоблюдение аудируемым лицом законодательства Российской Федерации может оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Однако нельзя ожидать, что аудит выявит все случаи несоблюдения законодательства Российской Федерации. Выявление случаев несоблюдения независимо от их существенности ставит под сомнение честность и порядочность руководства и сотрудников аудируемого лица и требует анализа возможных последствий в отношении других вопросов аудита.

Стандарт № 15 «Понимание деятельности аудируемого лица», При аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитор должен обладать соответствующими знаниями или получить знания о деятельности аудируемого лица в объеме, достаточном для выявления и понимания событий, хозяйственных операций и методов работы, которые в соответствии с профессиональным суждением аудитора могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, либо на подходы к аудиту, либо на аудиторское заключение. Данная информация должна использоваться аудитором также при оценке неотъемлемого риска и риска средств внутреннего контроля, при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур.

Стандарт № 16 «Аудиторская выборка». При разработке процедур аудита аудиторская организация или индивидуальный аудитор (далее - аудитор) должны определить надлежащие методы отбора элементов, подлежащих проверке при сборе аудиторских доказательств, для достижения целей аудиторских тестов.

Существуют и другие стандарты, регулирующие деятельность аудиторов.

Тема 7 «Правоотношения субъектов при оказании прочих, связанных с аудиторской деятельностью услуг»

Лекция «Аудит налоговых обязательств аудируемых лиц».