Правовой статус профессиональных участников рынка аудиторских услуг

Для изучения настоящей дисциплины важным является определение понятия правового статуса профессиональных участников рынка аудиторских услуг, а именно, аудиторских организаций, аудиторов, СРО аудиторов.

Понятие аудиторской организации определено в ч.1 ст.3 Закона № 307−ФЗ как коммерческой организации, являющейся членом одной из СРО аудиторов. Ранее же данное понятие в п.1 ст. 4 Закона № 119−ФЗ определялось как коммерческая организация, осуществляющая аудиторские проверки и оказывающая сопутствующие аудиту услуги.

Деление организаций на коммерческие и некоммерческие предусмотрено в п.1 ст. 50 ГК РФ[26]. Согласно п.2 указанной статьи юридические лица, являющиеся коммерческими организациями, могут создаваться в форме хозяйственных товариществ и обществ, производственных кооперативов, государственных и муниципальных унитарных предприятий. Однако при этом необходимо иметь ввиду, что согласно п.1 ч.2 ст. 18 Закона № 307−ФЗ одним из требований к членству аудиторских организаций в СРО аудиторов является то, что коммерческая организация может быть создана в любой организационно-правовой форме, за исключением открытого акционерного общества, государственного и муниципального унитарного предприятия.

Следует также отметить, что если ранее Закон № 119−ФЗ в качестве основного условия осуществления коммерческой организацией аудиторской деятельности устанавливал необходимость получения соответствующей лицензии, то теперь таким условием является членство такой организации в СРО аудиторов. Так, в ч.2 ст.3 Закона № 307−ФЗ уточнено, что «коммерческая организация приобретает право осуществлять аудиторскую деятельность с даты внесения сведений о ней в реестр аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов (далее - реестр аудиторов и аудиторских организаций), членом которой такая организация является». В ч.3 ст.3 Закона № 307−ФЗ установлен запрет на использование слова «аудиторская», а также производных слов от слова «аудит» в наименовании коммерческой организации, сведения о которой не внесены в реестр аудиторов и аудиторских организаций в течение 3 месяцев с даты внесения записи о ней в ЕГРЮЛ.

Понятие аудитора содержится в п.1 ст.4 Закона № 307−ФЗ. Аудитором признается физическое лицо, получившее квалификационный аттестат аудитора и являющийся членом одной из СРО аудиторов.

Следует обратить внимание на то, что ранее, в п.1 ст. 3 Закона № 119−ФЗ было определено, что аудитором является физическое лицо, отвечающее квалификационным требованиям, установленным уполномоченным федеральным органом, и имеющее квалификационный аттестат аудитора. При этом в п.2 указанной статьи предусматривалось, что аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность в качестве работника аудиторской организации или в качестве лица, привлекаемого аудиторской организацией к работе на основании гражданско-правового договора, либо в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица. В Законе № 307−ФЗ говорится лишь о двух из указанных трех форм осуществления аудиторской деятельности: в качестве работника аудиторской организации и в качестве индивидуального предпринимателя. О возможности осуществления аудитором аудиторской деятельности в качестве лица, привлекаемого аудиторской организацией к работе на основании гражданско-правового договора, соответственно, речь не идет.

Требование о том, что аудитор должен являться членом одной из СРО аудиторов, является одной из самых существенных новелл Закона № 307−ФЗ. Причем членами СРО аудиторов должны являться и аудиторская организация, и аудиторы, которые являются работниками данной аудиторской организации. При этом следует обратить внимание на то, что не установлена обязанность членства аудиторской организации и ее работников-аудиторов в одной и той же СРО аудиторов.

В ч. 4 ст.4 Закона № 307−ФЗ установлено, что индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность, а также оказывать прочие услуги, если иное не предусмотрено указанным Законом. Речь идет о необходимости учета нормы ч.3 ст.5 указанного Закона, в соответствии с которой обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, а также консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями.

Важное место в системе организации аудиторской деятельности занимают СРО аудиторов. Согласно положениям ст. 17 Закона № 307−ФЗ саморегулируемой организацией аудиторов признается некоммерческая организация, созданная на условиях членства в целях обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности.

Как уже отмечалось, членство в СРО аудиторов является в настоящее время обязательным и необходимым условием для осуществления аудиторской деятельности. Между тем, такая позиция законодателя неоднозначно оценивается в научной литературе.

Так, Л.И. Булгакова[27] в своем исследовании, анализируя проект Закона о саморегулируемых организациях, указывает на то, что обязательное членство в саморегулируемых аудиторских организациях вообще не согласуется с основополагающим принципом осуществления участниками гражданско-правовых отношений своих субъективных прав своей волей и в своем интересе, а также с принципами свободы договора и добровольности при создании юридических лиц (п. 1 и 2 ст. 1, п. 1 ст. 9, ст. 18, ст. 421 ГК РФ). Автор полагает, что положение об обязательном членстве в саморегулируемых объединениях, являющееся одним из условий занятия предпринимательской деятельностью, противоречит ч. 2 ст. 30 Конституции РФ: никто не может быть принужден к вступлению в какое-либо объединение или пребыванию в нем.

Для прояснения ситуации необходимо обратиться к позиции Конституционного Суда РФ по вопросам обязательного членства в СРО по таким видам деятельности, как нотариальная и деятельность арбитражных управляющих. Конституционный Суд указывает на неприемлемость принципа добровольности для членства в таких объединениях, как нотариальные палаты. В своем Постановлении от 19.05.1998 № 15-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений ст. 2, 12, 17, 24 и 34 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате»[28] Конституционный Суд РФ пришел к выводу, что нотариальные палаты имеют публично-правовое предназначение, которое проявляется в осуществлении контроля за исполнением нотариусами, занимающимися частной практикой, своих профессиональных обязанностей. Как указал Конституционный Суд, Конституция Российской Федерации не запрещает государству передавать полномочия исполнительных органов власти негосударственным организациям, участвующим в выполнении отдельных функций публичной власти. По смыслу ее статей 78 (части 2 и 3) и 132 (часть 2) такая передача возможна при условии, что это не противоречит Конституции Российской Федерации и федеральным законам. Именно в силу публичного предназначения нотариальных палат для их организации оказался неприемлем принцип добровольности, характерный для членства в других объединениях, которые создаются исключительно на основе общности интересов граждан. Постановление Конституционного Суда от 19.12.2005 № 12-П «По делу о проверке конституционности абзаца восьмого п. 1 ст. 20 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)» в связи с жалобой гражданина А.Г. Меженцева»[29] подтвердило законность обязательного членства в саморегулируемой организации арбитражных управляющих. Таким образом, проанализировав Постановления Конституционного Суда РФ, можно сделать вывод о правомерности требования обязательного членства в саморегулируемой аудиторской организации как условия для доступа на рынок.

В связи с этим полагаем справедливым высказывание Р.Н. Аганиной о том, что аудиторская деятельность имеет важное значение для формирования достоверной информации о финансово-экономическом положении отдельных хозяйствующих субъектов и развития экономики страны в целом. В связи с чем, данная деятельность взамен лицензированию требует контроля со стороны СРО, основанной на обязательном членстве[30].