Характеристика основных средств торговых предприятий

Имущество предприятия характеризуется тремя группами активов:

- внеоборотные активы

- оборотные средства

- финансовые активы

К внеоборотным активам относятся:

1) основные фонды

2) нематериальные активы

3) средства в незавершенном капитальном строительстве

4) долгосрочные вложения

5) вложения в уставный капитал

У предприятий-производителей наибольший удельный вес занимают основные производственные фонды, которые могут быть:

- в эксплуатации - в запасе -на консервации -сданные в аренду.

Основные средства – денежная оценка основных производственных фондов как материальных ценностей, имеющих длительный период функционирования. Таким образом между понятием основные средства и основные фонды есть принципиальная разница: основные средства – это источники финансирования основных фондов.

Основные фонды классифицируются по следующим признакам:

1. По использованию

- Производственные фонды (больше пассивной части основных фондов)

- Непроизводственные фонды

2. ОФ по отраслям экономики

- Промышленности

- Сельского хозяйства

- Оптовой или розничной торговли

- Общественного питания, т.д.

3. По участию в технологическом процессе

- Активная часть

- Пассивная часть

4. По принадлежности к имуществу предприятия

- Арендованное

- Собственное

- Безвозмездно предоставленное в пользование

5. По назначению (технологическая структура)

- Здания

- Сооружения

- Машины и оборудование

- Передаточные устройства, т.д.

6. По форме оценки

- Натуральная

- Стоимостная (определяет общую величину, состав и структуру ОФ; позволяет сопоставить неоднородные части ОФ; начислить амортизацию; определить величину издержек обращения, выявить степень эффективности ОФ; определить общий объем).

Основу имущества предприятий промышленности составляют ОФ пассивной части, представленные объектами, неразрывно связанными с землей.

Здания – строительная система, состоящая из несущих и ограждающих или совмещенных конструкций, образующих наземный замкнутый объем, предназначенный для пребывания людей.

В ходе своего функционирования основные средства совершают оборот (рис.1)

Рис.1 Оборот основных средств предприятия

Основные средства накапливают износ под влиянием физических, технологических и экономических факторов, в результате чего постепенно утрачивают свои свойства вплоть до невозможности выполнения функций.

Процесс амортизации дает возможность переноса части затрат прошлого периода (имеющие историческое значение для предприятия) на себестоимость продукции нынешнего периода, хотя прямой связи между затратами и стоимостью продукта в данном случае нет.

Накопление амортизационного фонда для предприятия процесс длительный и практически бесполезный в условиях инфляции. Для предприятия важнее обозначить перспективы его использования в краткосрочном периоде – на капитальный ремонт, др.операции. Капвложения же осуществлять за счет прибыли и иных источников финансирования.

Для восстановления основных средств могут быть использованы следующие методы: ремонт, реконструкция, модернизация, реновация (при физическом износе). Моральный или внешний износ ОФ практически не восстанавливаются.

Для постановки ОФ на баланс предприятие должно правильно определить их стоимость. Виды стоимости:

- Первоначальная: возникает, если ОФ приобретаются на стороне (покупка, транспортировка, монтаж) или создаются в ходе капвложений (по технологической структуре капвложений). Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

- Восстановительная – это стоимость воспроизводства ОФ на конкретный момент времени в действующих ценах. Значение: позволяет оценить стоимость различных ОФ, введенных в эксплуатацию в разные сроки в одинаковых ценах. При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению предприятия по состоянию на 1 января 2002 года и отраженная в бухгалтерском учете предприятия после 1 января 2002 года. Указанная переоценка принимается в размере, не превышающем 30% от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете предприятия по состоянию на 1 января 2001 г.

- Остаточная – размер невозмещенной стоимости, которая к данному моменту сохранилась в ОФ. Она рассчитывается по данным бухгалтерского учета (первоначальная стоимость – износ по балансу).

Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у предприятия на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 мес. и первоначальной стоимостью более 10 тыс.руб.

Амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия.

Амортизируемое имущество, полученное организацией-инвестором от собственника имущества в соответствии с законодательством Российской Федерации об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг, подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия инвестиционного соглашения.

Амортизируемым имуществом также признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты).

Не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества:

1. имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

2. имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

3. имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования.

4. объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;

5. продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота);

6. приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произведений искусства, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов;

7. приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора.

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

- переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

- переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

- находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

С 1 января 2009 г. налогоплательщик должен восстановить (включить в доходы) амортизационную премию, если основное средство, по которому она применялась, реализуется в течение пяти лет с момента ввода в эксплуатацию (абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ). Восстановленная сумма амортизационной премии не учитывается в составе расходов ни в периоде восстановления, ни позже

Что касается определения остаточной стоимости реализуемого основного средства, по которому была применена амортизационная премия, то здесь можно выделить несколько подходов к ее расчету.

По мнению Минфина России, расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 9 ст. 258 НК РФ, уменьшают первоначальную стоимость основных средств, поскольку объекты учитываются в составе амортизационных групп за вычетом не более 10 (30) процентов их первоначальной стоимости. При этом остаточная стоимость реализуемого основного средства не должна включать в себя амортизационную премию (Письмо от 21.05.2009 N 03-03-06/1/336).

Для наглядности рассмотрим данный подход на условном примере. Допустим, первоначальная стоимость основного средства - 30 000 руб., расходы на капвложения учтены в периоде ввода объекта в эксплуатацию в размере 10 процентов первоначальной стоимости (3000 руб.), а сумма начисленной амортизации с момента ввода в эксплуатацию до дня продажи составляет 7000 руб. Таким образом, расчет будет выглядеть следующим образом:

Первоначальная стоимость ОС: 30 000 руб. - 3000 руб. = 27 000 руб.

Остаточная стоимость ОС: 27 000 руб. - 7000 руб. = 20 000 руб.

В комментируемом Письме налоговая служба по-своему истолковала порядок определения остаточной стоимости объекта (в случае применения по нему амортизационной премии) и пришла к следующему выводу: при реализации основного средства до истечения пяти лет с момента ввода в эксплуатацию доходы от его продажи уменьшаются на остаточную стоимость данного объекта. При этом остаточная стоимость определяется как разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации, которая включает амортизационную премию. Объясняется это тем, что, по мнению ФНС России, расходы в виде амортизационной премии являются составной частью амортизационных отчислений, то есть входят в сумму начисленной за период эксплуатации объекта амортизации (п. 1 ст. 257, п. 3 ст. 272 НК РФ). При этом налоговая служба не говорит о том, что суммы амортизационной премии уменьшают первоначальную стоимость основных средств. Поэтому исходя из условий примера, приведенного ранее, получается:

Остаточная стоимость ОС: 30 000 руб. - (7000 руб. + 3000 руб.) = 20 000 руб.

Для прояснения данного вопроса обратимся к Налоговому кодексу РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества доходы от его продажи уменьшаются на остаточную стоимость, которая определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 257 НК РФ. Согласно абз. 8 п. 1 ст. 257 НК РФ остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации. Первоначальная стоимость основного средства представляет собой сумму расходов по его приобретению, сооружению, изготовлению, доставке и доведению до состояния, в котором оно пригодно для использования. В силу абз. 3 п. 9 ст. 258 НК РФ после ввода объектов в эксплуатацию они включаются в амортизационные группы (подгруппы) по первоначальной стоимости за вычетом не более 10 (30) процентов от нее, отнесенных на расходы отчетного (налогового) периода. Таким образом, указанной нормой ограничивается сумма затрат, которая в дальнейшем подлежит амортизации: первоначальная стоимость, уменьшенная на амортизационную премию.

Кроме того, из п. 3 ст. 272 НК РФ следует, что понятия "начисленная амортизация" и "амортизационная премия" различаются. Так, амортизационная премия признается в качестве косвенных расходов (абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ), а суммы начисленной амортизации могут быть отнесены к прямым расходам (абз. 2 п. 3 ст. 272 и абз. 8 п. 1 ст. 318 НК РФ). Поэтому утверждение Федеральной налоговой службы о том, что амортизационная премия является составной частью признаваемой в расходах суммы амортизации, спорно.

Еще одним подтверждением того, что в сумму начисленной за период эксплуатации основного средства амортизации не включается амортизационная премия, служит введенный с 1 января 2009 г. новый порядок определения остаточной стоимости имущества, которое амортизируется нелинейным методом. В этом случае остаточная стоимость определяется по формуле, установленной в абз. 11 п. 1 ст. 257 НК РФ, и показатель "амортизационная премия" в данной формуле отсутствует.

Следовательно, если руководствоваться таким подходом и использовать условия того же примера, то расчет будет выглядеть так:

Остаточная стоимость ОС: 30 000 руб. - 7000 руб. = 23 000 руб.

Теперь вернемся к тому, что при реализации амортизируемого имущества доходы от его продажи уменьшаются на остаточную стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Если использовать заданные условия примера и предположить, что основное средство, по которому применялась амортизационная премия, реализуется по цене 25 000 руб., то на основе полученных данных можно рассчитать доход налогоплательщика от реализации амортизируемого имущества. Он будет равен:

1) 25 000 руб. - 20 000 руб. = 5000 руб. (исходя из позиции Минфина и ФНС России);

2) 25 000 руб. - 23 000 руб. = 2000 руб. (исходя из предложенной точки зрения).

Таким образом, остаточную стоимость реализуемого основного средства, по которому применялась амортизационная премия, можно рассчитать как разницу между первоначальной стоимостью объекта (все расходы по приобретению и доведению до состояния, пригодного для использования, без вычета амортизационной премии) и остаточной стоимостью (начисленная амортизация без учета амортизационной премии). Именно такой расчет остаточной стоимости следует применять при определении дохода от продажи амортизируемого имущества, если в отношении него применялась амортизационная премия, однако в данном случае вероятны претензии со стороны налоговых органов.