Настоящий бухучет 531

с позиций бухгалтерского учета. То есть, когда в определении временной разни­цы, подлежащей вычитанию указывается, что она приводит к уменьшению налого­вой прибыли в будущем, это не значит, что нужно вносить какие-то коррективы в налоговый учет и уменьшать налогооб­лагаемую прибыль. Речь идет об умень­шении налоговой прибыли по сравнению с финансовым результатом в бухгалтер­ском учете. И наоборот, если возникает

временная разница, подлежащая налого­обложению, налоговая прибыль увеличит­ся опять-таки по сравнению с финансовым результатом в бухгалтерском учете.

Теперь мы вплотную подошли к тому, чтобы определиться, в каком случае возни­кает ОНА, а в каком случае — ОНО. Ука­зания на этот счет содержатся соответ­ственно в п. 7 и п. 8 П(С)БУ 17 [17], и схематически могут быть представлены следующим образом (см. рисунок 15.6):

Рисунок 15.6. Зависимость ОНА и ОНО от видов временных разниц

Итак, подведем промежуточные итоги: мы знаем, что:

— расходы (доход) по налогу на при­быль включают в себя расходы на теку­щий налог и расходы (доход) по отсро­ченному налогу;

— отсроченный налог на прибыль — сумма налога, признанная ОНА или ОНО;

— ОНА и ОНО образуются вследствие временных разниц;

— причиной возникновения ОНА яв­ляются временные разницы, подлежащие вычитанию, а причиной возникновения ОНО — временные разницы, подлежа­щие налогообложению.

Выражаясь математическим языком, неизвестным в этой системе уравнений является размер и направление временных разниц. А для того чтобы их определить, следует еще раз вспомнить определение временной разницы — это разница между бухгалтерской оценкой актива или обяза­тельства и налоговой базой этого актива и обязательства.

НАЛОГОВАЯ БАЗА

К сожалению, П(С)БУ 17 [17] очень кратко говорит о таком важнейшем поня-

тии, как налоговая база актива или обя­зательства.

Налоговая база актива или обяза­тельства — оценка актива и обязатель­ства, которая используется с целью нало­гообложения этого актива и обязательст­ва при определении налога на прибыль.

Для того что бы понять смысл этого оп­ределения, следует обратиться к примерам, которые даны в приложении к П(С)БУ 17 [17].

В первом примере представлена си­туация, когда на конец отчетного года стоимость активов на счете 371 «Рас­четы по выданным авансам» (за сы­рье, работы, услуги для операционной деятельности) составляет 10800 грн. Эти 10800 грн. за вычетом НДС представляют собой бухгалтерскую оценку актива (ба­лансовую стоимость) — 9000 грн.

По налоговому законодательству сум­ма выданных авансов плательщикам на­лога на прибыль на общих основаниях (без НДС) включается в валовые расходы в том периоде, когда осуществлено их пе­речисление, и соответственно уменьшает налог на прибыль. То есть эта сумма уже

532 Настоящий бухучет

была учтена в налоговом учете, и «ото­варивание» аванса не повлечет за собой никаких налоговых последствий. Следо­вательно, налоговая база этого актива равна нулю.

В данном случае балансовая стоимость актива (БСА) превышает налоговую базу актива (НБА), и возникает временная разница, подлежащая налогообложению (в бухгалтерском учете) в размере 9000 - 0 = = 9000грн. Размер этой разницы, умно­женный на действующую ставку налога (9000грн. х 25% = 2250грн.), и дает нам ОНО, отражаемое в строке 460 Баланса (если других разниц нет).

И наоборот, если БСА меньше НБА, то возникает временная разница, под­лежащая вычитанию, и, как следствие, образуется ОНА.

Теперь выясним смысл понятия «нало­говая база обязательства». С этой целью воспользуемся примером 2: по состоянию на конец отчетного года на субсчете 681 «Расчеты по авансам полученным» саль­до обязательства составляет 12000 грн.

Бухгалтерская оценка этого обязатель­ства без НДС составляет 10000 грн.

По налоговому законодательству по­лученные авансы (без НДС) включаются в состав валового дохода в том периоде, в котором они получены. Опять-таки эта сумма уже учтена с целью налогообложе­ния, и отгрузка не повлечет за собой ни­каких налоговых последствий. Налоговая