Бухгалтерского учета

Счета бухгалтерского учета различаются между собой по со­держанию учитываемых объектов и порядку ведения записей на них. Для правильного применения счетов надо: знать их особенно­сти, содержание дебета, кредита и остатка; понимать смысл, фун­кцию и назначение того или иного счета, чем он принципиально отличается от других счетов; четко определять объекты, которые должны учитываться на конкретных счетах.

Для облегчения изучения счетов с целью правильного их ис­пользования они группируются (классифицируются) по наибо­лее существенным однородным признакам:

1) по экономическому содержанию;

2) по назначению и структуре.

В основу классификации счетов по экономическому содержа­нию положена группировка объектов бухгалтерского учета, отра­жающих движение имущества и источников их образования в про­цессе воспроизводства.

Следовательно, по экономическому содержанию счета бухгал­терского учета подразделяются на следующие группы: счета для учета имущества (хозяйственных средств); счета для учета источ­ников образования хозяйственных средств; счета для учета хозяй­ственных процессов и их результатов (рис. 4.3).

Рис. 4.3. Классификация счетов бухгалтерского учета по экономическому содержанию

Счета для учета хозяйственных средств используются для теку­щего учета наличия и движения имущества (активов) по их соста­ву, функциональной роли и размещению. В эту группу входят: сче­та по учету внеоборотных активов, оборотных активов и отвле­ченных средств. К счетам для учета внеоборотных активов отно­сятся счета: «Основные средства», «Нематериальные активы», «Вложения во внеоборотные активы» и др.

К счетам для учета оборотных активов относятся счета: «Мате­риалы», «Готовая продукция», «Касса», «Расчеты с покупателя­ми и заказчиками» и др.

Счета источников образования хозяйственных средств подраз­деляются на счета, учитывающие капитал и резервы, а также другие собственные источники (собственные и приравненные к ним средства) и счета по учету заемных средств (долгосрочных пасси­вов, краткосрочных пассивов).

К счетам для учета капитала и резервов и других собственных источников средств относятся счета: «Уставный капитал», «Ре­зервный капитал», «Добавочный капитал», «Нераспределенная прибыль» и др. К счетам для учета заемных средств относятся сче­та: «Расчеты, с поставщиками и подрядчиками», «Расчеты с пер­соналом по оплате труда» и др.

Счета хозяйственных процессов и их финансовых результатов предназначены для отражения операций отдельных стадий круго­оборота средств: процесса заготовления; процесса производства; процесса реализации.

На счетах процесса заготовления учитывают затраты на приоб­ретение материалов, товаров и др. К ним относятся счета: «Мате­риалы», «Товары», «Заготовление и приобретение материалов» и т.д.

Счета процесса производства отражают затраты, связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием ус­луг. Затраты на этих счетах учитывают по статьям и элементам с Целью их контроля и анализа. На основании данных этих счетов исчисляют себестоимость продукции (работ, услуг). К ним отно­сят счета: «Основное производство», «Вспомогательные произ­водств», «Общепроизводственные расходы» и др.

Счета процесса реализации предназначены для продажи гото­вой продукции и связанных с этим затрат. К ним относятся счета: «Продажи», «Товары отгруженные», «Торговая наценка» и т.д.

Счета результатов хозяйственных процессов используются для учета финансовых результатов (прибыли, убытка) от реализации продукции (работ, услуг) и результатов других процессов (заго­товления, производства). К ним относятся счета: «Прибыли и убыт­ки», «Нераспределенная прибыль», «Отклонение в стоимости материалов» и др.

В зависимости от функциональной роли и размещения средств, счета для учета хозяйственных средств по экономическому содер­жанию можно подразделять на следующие конкретные группы: а) счета для учета средств в сфере производства: предметов труда, средств труда, незавершенного производства; б) счета для учета средств в сфере обращения: денежных средств; финансовых акти­вов, средств в расчетах, продукции и товаров для реализации, средств, обслуживающих процессы обращения; в) счета для учета средств в непроизводственной сфере (средств культурно-бытово­го назначения); г) счета для учета отвлеченных средств.

Счета бухгалтерского учета

Счета основные

инвентарные

Классификация счетов по назначению и структуре предусмат­ривает разделение счетов в зависимости от содержания учитывае­мых объектов и от непосредственной функции счетов в учетном процессе, а также отражения на них тех или иных результатов (рис. 4.4).

Рис.4.4. Классификация счетов бухгалтерского учета по назначению и структуре

Несмотря на существенные различия отражаемых на счетах объектов, они имеют общие признаки и свойства, что позволяет классифицировать их по назначению и структуре по следующим группам: основные счета, регулирующие счета, операционные счета, финансово-результатные счета.

Основные счета отражают наличие и движение хозяйственных средств, состав и изменения их источников. Они подразделяются на инвентарные, денежные, фондовые и расчетные.

Инвентарными называются счета, предназначенные для учета материального имущества. К ним относятся счета: «Основные сред­ства», «Материалы», «Животные на выращивании и откорме», «Готовая продукция» и др.

По своей структуре все эти счета активные, сальдо может быть только дебетовым. Поступление материальных средств отражается по дебету счета, а их выбытие (расход) — по кредиту. Аналитичес­кий учет ведется по каждому виду материальных ценностей в на­туральном и в стоимостном выражении.

Денежные счета предназначены для учета денежных средства. К ним относятся счета: «Касса», «Расчетные счета», «Валютные счета» и др. Эти счета активные, аналитических счетов не имеют.

Фондовые счета или счета для учета капитала предназначены для учета источников собственных средств. К ним относятся счета: «Уставный капитал», «Резервный капитала», «Добавочный капи­тал», «Нераспределенная прибыль» и др. Фондовые счета пассив­ные. Сальдо они могут иметь только кредитовое. Оборот по креди­ту означает увеличение источников средств, а по дебету — умень­шение источников средств.

Расчетные счета — основные счета, предназначенные для учета привлеченных источников средств, называются расчетными. К ним относятся, например, счета «Расчеты с поставщиками и подряд­чиками», «Расчеты с покупателями и заказчиками» и т.д.

Расчетные счета могут иметь структуру активных и пассивных счетов в зависимости от состояния расчетов. Учет на расчетных счетах ведется в аналитическом разрезе, т.е. по каждой организа­ции, лицу или платежу. Если остаток (сальдо) на аналитическом счете дебетовое, то это означает, что у организации есть должни­ки (дебиторы, дебиторская задолженность), а если остаток (саль­до) – кредитовое, то у данной организации существует задол­женность перед другими организациями (кредиторы, кредиторс­кая задолженность).

Один и тот же счет может быть или активным или пассивным. При наличии на синтетическом счете одновременно дебиторской и кредиторской задолженности счет становится активно-пассивным. Остаток (сальдо) на активно-пассивном счете в балансе показыва­ется развернуто, т.е. дебетовый остаток (сальдо) отражается в акти­ве баланса, а кредитовый остаток (сальдо) — в пассиве баланса.

Регулирующие счета предназначены для регулирования (уточ­нения) стоимости средств, отраженных на основных счетах.

Применение регулирующих счетов обусловлено объективной необходимостью регулирования стоимости отдельных активов орга­низации в связи с действием инфляционных процессов на микро­уровне в условиях рынка и предпринимательского риска, послед­ствиями которого могут быть обесцененивание стоимости отдельных активов или же увеличение сомнительных долгов.

Кроме того, применение регулирующих счетов связано с тем, что в бухгалтерском учете и отчетности некоторые активы и обя­зательства отражаются в оценке: первоначальной учетной стоимо­сти; по фактической себестоимости. Поэтому регулирующие счета могут быть контрарные и дополнительные.

Контрарные регулирующие счета применяются для уменьше­ния оценки объекта, учтенного на основном счете или же для списания сомнительных долгов и обесцененной суммы стоимости отдельных активов. Контрарные счета могут быть контрпассивны­ми, если регулируют стоимость объектов учета на основных счетах и они являются активными. Контрарные счета могут быть кон­трактивными, если регулируют стоимость объектов учета на ос­новных счетах и они являются пассивными.

Таким образом, контрпассивный счет противостоит к пассив­ному счету и является активным, а конрактивный счет противо­стоит к активному счету и является пассивным.

К контрарным пассивным (контрактивным) счетам можно отнести счета: «Амортизация основных средств», «Амортизация нематериальных активов», «Резервы под снижение стоимости ма­териальных ценностей», «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», «Резервы по сомнительным долгам».

К контрарным активным (контрпассивным) счетам можно отнести счета: «Собственные акции (доли)», «Расчеты с учреди­телями» (в отдельных случаях — при выходе учредителя из состава учредителей организации).

Приведем примеры использования контрарных счетов.

1. Пример использования контрактивного счета: допустим, что организация располагает основными средствами на сумму 300 тыс. руб., которая учтена на счете «Основные средства». За отчетный период начислена амортизация по указанным основным средствам на сумму 20 тыс. руб. и учтена на счете «Амортизация основных средств».

Схема отражения указанных фактов на соответствующих счетах бухгалтерского учета выглядит следующим образом:

Счет «Основные средства» Счет «Амортизация основных средств»

Дебет Кредит Дебет Кредит

Сальдо — 300 Сальдо — 20

(первоначаль­ная

стоимость)

Из данной схемы записей на счетах можно определить остаточ­ную стоимость основных средств, которая составляет 280 тыс. руб. (300 — 20). Эта сумма отражается в балансе организации, а в бух­галтерском учете первоначальная стоимость основных средств ос­тается неизменной. Это очень важный аспект для контроля и ана­лиза их состояния и эффективности использования.

2. Пример использования контрпассивного счета: допустим, что акционерное общество выкупило у акционера принадлежащие ему акции и аннулировало их на сумму 10 тыс. руб.

Схема отражения операции по выкупу и аннулированию соб­ственных акций акционерного общества будет следующей:

Счет «Собственные акции (доли)» Счет «Уставный капитал»

Дебет Кредит Дебет Кредит

1) выкуп ак­ции 2) аннулирова­ние 2) уменьше­ние сальдо — 100

— 10 тыс. руб выкуплен­ных акций уставного

— 10 тыс. руб. капитала

— 10 тыс. руб.

Таким образом, на счете «Уставный капитал» сумма уставного капитала снижается на 10 тыс. руб., т.е. на стоимость аннулирован­ных акций акционерного общества. Отсюда следует, что счет «Соб­ственные акции (доли)» активный и противостоит к пассивному счету «Уставный капитал».

Дополнительные регулирующие счета применяются в основном для регулирования учетной стоимости материально-производствен­ных запасов. Они могут быть активными. К ним можно отнести следующие счета: «Отклонение в стоимости материалов». Суммы отклонений ежемесячно списываются на те же счета, на которые были списаны материалы по учетным ценам методом дописывания или красного сторно, в зависимости от положительных или отрицательных отклонений в стоимости материалов.

Операционные счета предназначены для отражения фактов хо­зяйственной деятельности в отдельных стадиях кругооборота хо­зяйственных средств. Они подразделяются на распределительные, калькуляционные и сопоставляющие.

Распределительные счета используются для учета расходов, которые нельзя в момент их оплаты или начисления отнести на объекты учета затрат и калькуляции. Они делятся на собиратель­но-распределительные и бюджетно-распределительные.

В течение отчетного периода на дебете собирательно-распреде­лительных счетов отражают затраты, подлежащие распределению, а при составлении калькуляций их полностью распределяют и присоединяют к затратам производства путем списания с кредита этих счетов. Таким образом, в формировании баланса они не уча­ствуют, так как эти счета не имеют остатка на конец отчетного периода. Однако они могут быть названы активными счетами, так как на них учитывают затраты средств на организацию и управле­ние производством. К ним относятся счета «Общепроизводствен­ные расходы» и «Общехозяйственные расходы». Ниже приводится схема собирательно-распределительного счета.

Счет «Общепроизводственные расходы»

Дебет Кредит

Затраты, подлежа­щие Списание (распре­деление) затрат

распределе­нию для включения в себе­стоимость продукции

В группу собирательно-распределительных счетов в современ­ных условиях многопрофильных организаций можно отнести так­же счет «Расходы на продажу». На этом счете собираются коммер­ческие расходы, связанные с реализацией готовой продукции и издержки обращения, связанные с торгово-сбытовой деятельнос­тью организации, которые подлежат также распределению и вклю­чению в полную себестоимость реализованной продукции и това­ров.

Бюджетно-распределительные счета предназначены для учета расходов и доходов, относящихся к будущим отчетным перио­дам, а также источники покрытия расходов относящихся к дан­ному отчетному периоду, но еще фактически не произведенных. К таким счетам относятся счета «Расходы будущих периодов», «Доходы будущих периодов», «Резервы предстоящих расходов».

Калькуляционные счета предназначены для учета производствен­ных затрат, отражения выпуска продукции, выполненных работ и оказанных услуг. По данным этих счетов определяют (исчисляют) фактическую себестоимость произведенной продукции, выполнен­ных работ и услуг.

По дебету калькуляционных счетов учитываются все фактичес­кие затраты на производство продукции, выполнение работ и ус­луг, а по кредиту — себестоимость произведенной продукции, выполненных работ, услуг. Остаток (сальдо) на этих счетах может быть только дебетовым и показывает затраты на незавершенное производство.

Приведем схему строения калькуляционного счета:

Счет «Основное производство»

Дебет Кредит

Сальдо — сумма затрат по неза­вершенному

производству к на­чалу отчетного периода

Оборот — сумма затрат отчетного периода Оборот — списание себестои­мости

по объектам учета затрат и калькуляции законченных объектов учета

(производства продукции, работ,

услуг)

Сальдо — сумма затрат по неза­вершенному

производству на конец отчетного периода

К калькуляционным счетам относятся счета «Основное произ­водство», «Вспомогательное производство», «Полуфабрикаты соб­ственного производства» и др.

Сопоставляющие счета предназначены для выявления финан­совых результатов (прибылей и убытков) хозяйственной деятель­ности (обычных видов деятельности, операционных и внереали­зационных доходов и расходов) путем сопоставления кредитовых и дебетовых оборотов по ним в конце отчетного периода. К ним относятся счета «Продажи», «Прочие доходы и расходы». Эти сче­та сальдо на отчетную дату не имеют.

Схема строения сопоставляющего счета приведена ниже:

Счет «Продажи»

Дебет Кредит

Оборот по субсчетам: Оборот по субсчетам:

2. «Себестоимость продаж» 1. «Выручка от продажи»

3. «Налог на добавленную стоимость 9. «Прибыль (убыток) от продаж»

4. «Акцизы»

5. «Экспортные пошлины»

9. «Прибыль (убыток) от продаж»

По окончанию каждого месяца на счете «Продажи» сопостав­ляются итоги оборотов по указанным субсчетам: сумма итогов дебетовых оборотов по субсчетам 2, 3, 4, 5 с итогом кредитовых оборотов по субсчету 1. Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток от продаж за месяц. Эта сумма записывается заключительным оборотом отчетного месяца по дебету субсче­та 9 «Прибыль (убыток) от продаж» — в случае прибыли и кредиту субсчета 9 «Прибыль (убыток) от продаж» — в случае убытка.

Финансово-результатные счета используются для формирова­ния и учета конечного финансового результата деятельности орга­низации в отчетном году.

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрез­вычайные.

В организации учет финансовых результатов ведется на счетах «Прибыли и убытки». По дебету данного счета отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту — прибыль (доходы) организа­ции. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчет­ный период показывает конечный финансовый результат отчет­ного периода.

К финансово-результатным счетам относятся также счет «Не­распределенная прибыль (непокрытый убыток)». На кредит этого счета списывается сумма чистой прибыли отчетного года заклю­чительными оборотами декабря в корреспонденции со счетом «Прибыли и убытки». На дебет счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» списывается сумма чистого убытка отчет­ного года заключительными оборотами декабря в корреспонден­цию со счетом «Прибыли и убытки».

По отношению к итогу баланса и в зависимости от права соб­ственности на отдельные виды имущества, счета бухгалтерского учета подразделяются на балансовые и внебалансовые счета. Сальдо балансовых счетов отражается на статьях бухгалтерского баланса. На этих счетах учитывают имущество и обязательства данной орга­низации. На внебалансовых счетах отражают стоимость имущества, принятое на ответственное хранение, на комиссию и т.п., а также потенциальную информацию о результатах отдельных фактов хо­зяйственной деятельности организации.

ПОНЯТИЕ О ПЛАНЕ СЧЕТОВ