Современные системы управления затратами на предприятии

В стратегическом управлении фактор затрат на производство продукции возрастает, так как влияет на конкурентоспособность предприятия. Понимание структуры затрат на производство и реализацию продукции может значительно продвинуть предприятие в поиске путей достижения устойчивого конкурентного преимущества. Именно поэтому так важна система учета затрат.

Практика учета и контроля затрат на предприятиях экономически развитых стран свидетельствует о том, что точному исчислению себестоимости уделялось и уделяется серьезное внимание, так как это необходимо для успешного управления деятельностью предприятия. Необходимо знать, какая продукция наиболее рентабельна, а какая убыточна, какие следует принять меры для снижения себестоимости продукции, пользующейся спросом, но имеющей низкую или отрицательную рентабельность. Необходимость исчисления себестоимости связана с двумя группами причин.

С. А. Николаева первую группу причин называет формальной вследствие того, что предприятия обязаны предоставлять информацию внешним пользователям. [14] Для формирования бухгалтерской финансовой отчетности необходимы данные о себестоимости незавершенного производства, готовой продукции (как реализованной, так и находящейся на складах). Кроме того, данные о себестоимости могут быть использованы для составления внешней отчетности, например при обосновании цен реализации продукции, выпускаемой по государственному заказу.

Вторая группа причин связана с внутренними целями управления предприятием.

Цены на продукцию предприятия имеют огромное значение. Именно они определяют структуру производства, оказывают решающее воздействие на движение материальных потоков, распределение товарной массы, уровень благосостояния населения.

Система калькулирования себестоимости выпускаемой продукции позволяет выбрать разумную ценовую тактику и способствует реализации обоснованной ресурсной и ценовой стратегии. Это необходимые компоненты успешной деятельности предприятия.

В нашем понимании учет не является самоцелью, а служит средством для достижения успеха в бизнесе. Следовательно, о методах и системах учета нужно судить в свете их влияния на успех предприятия.

Умение в периоды ухудшения конъюнктуры планомерно и рационально сокращать затраты повышает шансы на выживание. С другой стороны, при благоприятных экономических условиях становится важной задача оптимального распределения ресурсов между текущей и инвестиционной деятельностью. Все это, возможно, делать тогда, когда на предприятии внедрена продуманная система управления затратами.

Основные блоки технологии создания и внедрения такой системы характеризуются следующими пунктами:

1. Выделение основных понятий и процедур;

2. Выявление существующих проблем (диагностика);

3. Описание желательной модели управления затратами;

4. Построение информационной системы;

5. Адаптация документооборота к информационной системе;

6. Распределение ответственности за формирование затрат;

7. Создание механизма мотивации;

8. Внедрение системы и обучение персонала.

Одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию полной себестоимости является подход, когда в разрезе объектов калькулирования планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать в себя только прямые затраты, только переменные, зависящие от изменения объемов производства, она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т.е. расходов, непосредственно связанных с изготовлением данной продукции, выполнением работ, оказанием услуг, даже если они косвенные. Но несмотря на различную полноту включения в себестоимость объекта калькулирования различных видов расходов, общим для этого подхода является то, что другие виды затрат, которые также по своей экономической сущности составляют часть текущих издержек, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки (валовой прибыли). В этом основная отличительная особенность системы учета неполной себестоимости Direct-Costing-System.

Система «Директ-костинг»

Дословный перевод термина direct-costing – учет прямых затрат – предполагает формирование ограниченной себестоимости с включением в нее прямых затрат (только переменных или переменных и постоянных). До сих пор различные исследователи-экономисты не пришли к единому мнению по поводу того, какие виды затрат следует включать в себестоимость, поэтому в теории и практике управления затратами существует несколько концепций системы «Директ-костинг», а именно простой и развитой «Директ-костинг».

Директ-костинг используется на предприятиях, где отсутствует высокий уровень постоянных затрат и где результат работы можно легко определить и количественно измерить. Широко распространен во всех экономически развитых странах.

Ключевые понятия метода:

Маржинальный доход – разница между выручкой и переменными издержками. Включает в себя прибыль от производственной деятельности и постоянные затраты.

Маржинальная калькуляция себестоимости – распределение на объект затрат только переменных прямых затрат.

Фактическое внедрение системы «Директ-костинг» в США относится к 1953 году, когда Национальная ассоциация бухгалтеров-калькуляторов в своем отчете опубликовала описание этой системы.

Современная система директкостинг предлагает два варианта учета:

¾ простой директ-костинг, при котором в составе себестоимости учитываются только прямые переменные затраты;

¾ развитой директ-костинг, при котором в себестоимость включаются и прямые переменные и косвенные переменные общехозяйственные расходы. Учет себестоимости ведется в разрезе переменных затрат, постоянные затраты учитываются в целом по предприятию и их относят на уменьшение операционной прибыли.

Простой «Директ-костинг»

Простой «Директ-костинг» основан на использовании в учете данных только о переменных затратах. В этой системе только переменные затраты распределяются по готовым изделиям, постоянные же целиком относятся на результаты того отчетного периода, в котором они возникли. Из общей суммы выручки от реализации продукции предприятия вычитаются переменные затраты на производство и реализацию данной продукции. Получается некоторый промежуточный результат, называемый маржинальной прибылью (прибыль-брутто, маржинальный доход, сумма покрытия). Именно при использовании маржинальной прибыли появляется возможность значительно расширить традиционный инструментарий, обеспечивающий принятие управленческих решений. В свою очередь, в системе простого «директ-костинга» существует два подхода к формированию маржинальной прибыли хозяйствующего субъекта: одноступенчатый (французский) и двухступенчатый (американский).

Французская модель:

Выручка – Переменные затраты = Маржинальная прибыль – Постоянные затраты = Прибыль-нетто.

Американская модель:

Выручка – Переменные затраты на производство = Производственная маржинальная прибыль – Переменные затраты на реализацию продукции = Торговая маржинальная прибыль – Постоянные затраты = Прибыль-нетто.

Основными преимуществами простого «Директ-костинга» являются:

1. Простота и объективность калькулирования себестоимости, поскольку отпадает необходимость в условном распределении постоянных затрат.

2. Возможность проведения анализа «затраты – объем производства – прибыль».

3. Возможность использования модели при разработке основных направлений деятельности хозяйствующего субъекта, таких как ассортиментная политика, ценовая политика, инвестиционная политика.

В качестве недостатков системы, можно отметить следующие:

1. Некоторая условность разделения общих затрат на постоянную и переменную компоненты может привести к существенному искажению информации для принятия управленческих решений. Как показывает практика, большинство постоянных затрат в долгосрочном периоде становятся переменными, а это требует подробного анализа факторов, вызывающих изменение таких расходов во времени. Система «Директ-костинг» не может обеспечить руководство такой информацией.

2. В числе постоянных затрат есть такие, которые могут быть прямо отнесены на отдельные виды продукции. Такой вид затрат называется прямыми постоянными затратами. В простом «директ-костинге» они не включаются в себестоимость, вследствие чего информация о реальной се-бестоимости продукции искажается.

Развитой «Директ-костинг»

В модели развитого «Директ-костинга» сохраняются все преимущества простого «Директ-костинга», поскольку основой такой системы также является определение маржинальной прибыли изделий. Основное отличие данной системы от предыдущей заключается в том, что здесь учитывается специфический характер прямых постоянных затрат. Таким образом, в развитом «Директ-костинге» в себестоимость включаются не только переменные, но и часть постоянных затрат. Иногда эту систему также называют многоступенчатым расчетом сумм покрытия. Таким образом, основное преимущество развитой системы по сравнению с системой простого «Директ-костинга» заключается в том, что пирамидальная (ступенчатая) система калькулирования на базе данных о переменных затратах и прямых постоянных затратах, а также определение системы промежуточных сумм покрытия позволяют более точно контролировать и регулировать затраты как по отдельным видам изделий, так и по различным центрам ответственности. К недостаткам системы прежде всего хотелось бы отнести более сложную классификацию затрат, которая не всегда себя оправдывает на мелких и средних по размеру предприятиях этом случае затраты на ведение учета в системе развитого «Директ-костинга» могут превысить экономию затрат от ее внедрения.

Принятие управленческих решений на основе информации системы «Директ-костинг»

Система «Директ-костинг» может применяться при разработке основных направлений деятельности хозяйствующего субъекта.

Ассортиментная политика. При планировании производственной программы учитывается финансовый вклад (маржинальная прибыль) каждого вида выпускаемой продукции в общую выручку предприятия. Именно на основании данных о переменных затратах можно получить не искаженные распределением косвенных затрат показатели рентабельности выпускаемой продукции. Это позволит выявить изделия с большей рентабельностью и переориентировать производство и сбыт именно на данные изделия. Кроме того, производственные ресурсы предприятия (особенно сырьевые) почти всегда ограничены. С помощью системы «Директ-костинг» можно составить производственную программу с учетом рентабельности каждого изделия и количества, потребляемых на единицу ресурсов таким образом, чтобы суммарная прибыль была максимальной.

Ценовая политика. С использованием системы «Директ-костинг» появляется возможность оперативно реагировать на изменение конъюнктуры, устанавливать цены реализации более обоснованно, что особенно важно при снижении платежеспособного спроса или выхода предприятия на рынок с новыми видами продукции.

Производственная кооперация. Система «Директ-костинг» позволяет сделать мотивированный выбор: покупать или производить, что важно в связи с современными тенденциями к увеличению степени специализации и развитию производственной кооперации.

Расширение производства. Система «Директ-костинг» позволяет правильно оценить целесообразность размещения на предприятии дополнительного заказа, расширения производственной программы.

Капитальные вложения. Наряду с другими методами инвестиционного анализа «Директ-костинг» обеспечивает возможность принятия обоснованных решений о целесообразности инвестиций в новые основные фонды или новые виды продукции, а также позволяет сделать разумный выбор в пользу того или иного варианта капитальных вложений.

Изменение величины маржинального дохода характеризует влияние продажных цен и переменных издержек на себестоимость единицы продукции. Величина прибыли зависит от суммы постоянных затрат.

Взаимосвязь показателей позволяет влиять на величину прибыли, корректируя цены и объем производства.

Директ-костинг позволяет определить критический объем производ-ства, при котором за счет выручки будут покрыты все издержки производ-ства без получения прибыли.

Критический объем производства (количество продукции) можно определить по формуле:

О = ПостЗ / (Ц – ПеремЗ),

где О – критический объем выпуска,

ПостЗ – постоянные затраты в целом по предприятию,

Ц – продажная цена единицы продукции,

ПеремЗ – переменные затраты на единицу продукции.