Методика социального аудита формируется, на наш взгляд, на основе интеграции методов аудита соответствия, аудита эффективности, стратегического аудита. 4 страница

\│/

┌────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┐

│ Оценка результатов выполнения процедуры и формулировка выводов │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Рис. 2

Основными факторами, влияющими на надежность аналитических процедур, являются:

- степень существенности рассматриваемых остатков по счетам (при существенных остатках по счету аудитору следует наряду с аналитическими процедурами применить также другие аудиторские процедуры);

- результаты других аналитических процедур, направленные на тот же объект проверки;

- величины отклонений показателей, используемых при выполнении аналитических процедур;

- использование небухгалтерских данных при выполнении аналитических процедур [12].

Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности N 20 определяет алгоритм действия аудитора, если имеют место отклонения от ожидаемых закономерностей или взаимосвязи, противоречащие другой информации либо отличающиеся от предполагаемых величин. В случаях обнаружения существенных необычных отклонений необходимо провести дополнительные аудиторские процедуры:

- проверку информации из других источников, коррелирующей с данными об отклонениях;

- опрос руководства и (или) собственников аудируемого лица, а по результатам этих процедур исследовать проблемные статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности, связанные с выявленными отклонениями, на предмет наличия существенных искажений.

В литературе имеются сведения о высокой эффективности применения аналитических процедур. Так, Дж. Робертсон приводит ссылку на результаты исследования существенных искажений бухгалтерской отчетности, обнаруженных в ходе большого количества аудиторских проверок [18]. Согласно этим результатам аналитические процедуры помогли выявить 27,1% всех искажений (если использовать расширенное толкование термина "аналитические процедуры", эта цифра возрастет до 45,6%).

Исследование показало, что нет однозначной позиции относительно соотношения двух понятий: "аналитические процедуры" и "анализ финансово-хозяйственной деятельности". О.Ю. Попель указывает на существование заблуждения, что термин "аналитические процедуры" обозначает якобы анализ финансово-хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта [17]. А.И. Бурыкин, Ш.И. Алибеков подчеркивают, что термин "аналитические процедуры" предшествует анализу финансово-хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта и используется при оценке достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта, а анализ его финансово-хозяйственной деятельности начинается уже после того, как достоверность установлена, поскольку анализировать финансово-хозяйственную деятельность экономического субъекта при недостоверности его бухгалтерской отчетности бессмысленно. "Иными словами, анализ финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта начинается там, где кончаются аналитические процедуры. Вместе с тем и аналитические процедуры аудита, и финансовый анализ хозяйственной деятельности базируются на методах экономического анализа, поэтому содержат много общих приемов. В связи с этим финансовый анализ (анализ финансового состояния) можно условно отнести к заключительным аналитическим процедурам" [5, 1]. Аудиторы используют методы экономического анализа и в других случаях. Например, при проведении аудита необходимо оценивать справедливость допущения непрерывности деятельности проверяемого экономического субъекта (сможет ли он продолжать свою деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 мес., следующих за отчетным периодом), что является типично аналитической задачей и по формулировке, и по методам ее решения [5]. Таким образом, можно согласиться с мнением А.И. Бурыкина, что аудиторы в значительной мере подготовлены к проведению анализа финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов (к тому же они хорошо знакомы с информационной базой такого анализа) и могут осуществлять его не только в рамках аудиторской проверки, но и, например, в качестве сопутствующих аудиту услуг [5].

Исследование показало (табл. 4), что "аналитические процедуры" и "анализ финансово-хозяйственной деятельности" - понятия нетождественные. Данные явления имеют разную сущность и в ряде случаев разную цель осуществления, хотя аналитические процедуры аудита и анализ хозяйственной деятельности базируются на общих методах экономического анализа.

Таблица 4

Сравнительная характеристика анализа

финансово-хозяйственной деятельности и аналитических

процедур аудита

Критерий сравнения	Анализ финансово-хозяйственной деятельности	Аналитические процедуры
при оказании сопутствующих аудиту и прочих услуг аудиторов	в процессе проведения аудиторской проверки
Сущность	В широком смысле: система специальных знаний для исследования деятельности предприятий, их объединений. В узком смысле: научный способ познания сущности экономических явлений и процессов, основанный на разложении их на составные части и изучении их во всем многообразии связей и зависимостей	Оценка финансовой и нефинансовой информации, основанная на исследовании существенных показателей, их соотношений, выявлении и рассмотрении тенденций (особенно необычных), вызванных наличием явной причинно-следственной связи между анализируемыми показателями
Цель осуществления	Подготовка информации для принятия управленческих решений	Сбор аудиторских доказательств
Методы осуществления	Числовые и процентные сравнения. Коэффициентный анализ. Анализ, основанный на статистических методах. Корреляционный анализ и др.

Согласно мнению М.В. Мельник, В.Г. Когденко [11], Д.А. Ендовицкого, К.П. Агуповой [10] экономический анализ в интересах аудита имеет ряд отличительных особенностей, а именно:

- экономический анализ имеет неразрывную связь с бухгалтерским учетом и налогообложением для оценки хозяйственных фактов деятельности субъектов;

- нацеленность аналитической работы на выявление подлинных экономических интересов аудируемых субъектов, которые определяют особенности ведения бизнеса организации;

- расширенное применение в аналитической работе внешней информации, как для подтверждения достоверности отчетности, так и для оценки эффективности ведения дел руководством организации;

- нацеленность анализа на удовлетворение конкретных интересов аудиторов, подтверждающих достоверность отчетности, непрерывность деятельности и ее эффективность;

- применение специфических методов, в частности основанных на применении человеческой интуиции и опыте.

Таким образом, можно утверждать, что аналитические процедуры являются, с одной стороны, самостоятельным блоком методов получения аудиторских доказательств, а с другой - частью аналитической работы, которую необходимо проводить как в рамках аудиторской деятельности в целом, так и в процессе управления хозяйствующим субъектом. Расширение сферы применения аналитических процедур можно рекомендовать в направлениях осуществления внутреннего контроля, подготовки и обоснования управленческих решений как текущего, так и стратегического характера.

Список литературы

1. Алибеков Ш.И. Использование аналитических процедур в аудиторской деятельности // Аудиторские ведомости. 2004. N 3. С. 6 - 8.

2. Аманжолова Б.А., Наумова А.В. Роль аналитических процедур в исследовании систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля // Аудиторские ведомости. 2005. N 12. С. 8 - 11.

3. Аренс Э.А., Лоббек Дж.К. Аудит / Пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 2003.

4. Аудиторский словарь / Под ред. В.Я. Соколова. М.: Финансы и статистика, 2003.

5. Бурыкин А.И. Аналитические процедуры в аудите // Аудиторские ведомости. 2003. N 10. С. 15 - 18.

6. Глоссарий терминов стандартов аудиторской деятельности: одобрен Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 29.09.2008. Протокол N 66.

7. Грачева М.Е. Международные стандарты аудита: Учеб. пособие. М.: ПРИОР, 2006.

8. Додж Р. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита. М.: Финансы и статистика, 1992.

9. Елисеева И.И., Терехов А.А. Статистические методы в аудите. М.: Финансы и статистика, 1998.

10. Ендовицкий Д.А., Агупова К.П. Оценка использования экономического анализа в аудиторской деятельности // Современная экономика: проблемы и решения. 2010. N 7. С. 113 - 126.

11. Мельник М.В., Когденко В.Г. Экономический анализ в аудите. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007.

12. Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности: Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 N 696.

13. Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности и внесении изменения в федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 5/2010) "Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита", утвержденный Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17 августа 2010 г. N 90н: Приказ Минфина России от 16.08.2011 N 99н.

14. Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности, одобренных Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации.

15. Панкова С.В. Применение аналитических процедур при проведении обзорной проверки финансовой отчетности // Сибирская финансовая школа. 2011. N 3. С. 82 - 84.

16. Панкова С.В., Попова Н.И. Международные стандарты аудита. М.: Магистр, 2009.

17. Попель О.Ю. Аналитические процедуры и их значение в аудите. URL: http://www.audit-it.ru/articles/audit/a104/40719.html.

18. Робертсон Дж.К. Аудит / Пер. с англ. М.: Инвестфонд, 1993.

19. Роженцова И.А. Аналитические процедуры на этапе планирования аудита // Бухгалтерский учет. 2009. N 6. С. 72 - 74.

20. Сидюк О.В. Аналитические процедуры аудиторской оценки качества информации в финансовой отчетности // Вестник Донецкого университета. Серия "Экономика и право". 2007. Вып. 2.

21. Степанова Я.В. Аналитические процедуры в аудите. Обзор подходов // Инновационное развитие экономики. 2012. N 3. С. 85 - 93.

22. Суворова С.П., Парушина Н.В., Галкина Е.В. Международные стандарты аудита: Учеб. пособие. М.: Форум; ИНФРА-М, 2007.

23. Тарасова М.В. Аналитические процедуры как инструмент повышения качества аудиторской проверки // Аудитор. 2005. N 9.

С.В.Панкова

Д. э. н.,

профессор,

декан

финансово-экономического факультета

Оренбургский государственный университет

Ю.В.Прокопьева

Старший преподаватель

кафедры учета и финансов

Челябинский государственный университет

Подписано в печать

27.11.2012

"Аудитор", 2012, N 11

ВНУТРЕННИЙ АУДИТОРСКИЙ СТАНДАРТ:

СЕГМЕНТИРОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОЙ ИНФОРМАЦИИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ АУДИТА

В статье предложен порядок формирования основных разделов внутреннего аудиторского стандарта, регламентирующего процедуру сегментирования бухгалтерской информации для целей проведения аудита коммерческих организаций.

Стандартизация аудиторской деятельности находится в центре внимания законотворческих органов, о чем свидетельствует постоянное обновление Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности (далее - ФП(С)АД), утвержденных Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 [2] путем утверждения Минфином России Федеральных стандартов аудиторской деятельности (ФСАД). Однако для аудиторских организаций не менее актуальным остается вопрос о разработке принципов и процедур проведения аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг в качестве внутренних стандартов аудиторской деятельности.

Изменения, внесенные в Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности", вступившие в силу с 1 января 2011 г., существенно повысили предельные значения объема выручки от продаж и валюты баланса для организаций, подпадающих под обязательный аудит в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 5 названного Закона. В силу сказанного обязательный независимый контроль со стороны аудиторских организаций направлен, в первую очередь, на средние и крупные хозяйствующие субъекты.

Новая редакция Закона "Об аудиторской деятельности" предопределила актуальность формирования внутреннего аудиторского стандарта, регламентирующего порядок сегментирования бухгалтерской информации для целей аудита, поскольку при аудите крупных организаций неизменно будет создаваться аудиторская группа. Соответственно вопрос о принципах формирования сегментов бухгалтерской информации для их дальнейшего распределения между участниками проверки с целью снижения риска необнаружения и оптимизации трудозатрат аудиторов, включенных в состав группы, стоит в основе разработки такого внутреннего стандарта.

Для целей аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности вопрос о сегментировании бухгалтерской (финансовой) информации в настоящее время на законодательном уровне не урегулирован, что создает базу для дальнейшего изучения и исследования данной проблемы. При этом стандарт, регулирующий порядок сегментирования бухгалтерской информации, должен быть посвящен, в первую очередь, принципам и процедурам планирования аудиторской деятельности с целью создания условий для рационального распределения обязанностей между членами аудиторской группы и может иметь содержание, представленное в табл. 1.

Таблица 1

План внутреннего аудиторского стандарта, регламентирующего

порядок сегментирования бухгалтерской информации

при аудите коммерческих организаций

N п/п	Пункты плана	Подпункты плана
	Общие положения	1.1. Цели, задачи и основания разработки стандарта. 1.2. Обоснование актуальности разработки стандарта. 1.3. Сфера применения стандарта. 1.4. Взаимосвязь с другими стандартами
	Основные понятия и определения	2.1. Разработка понятий и определений, используемых в стандарте
	Содержание стандарта	3.1. Основные требования. 3.2. Требования к проведению аудиторских процедур
	Приложения	4.1. Макеты рабочих документов аудитора. 4.2. Вопросы и тесты

При формировании внутреннего стандарта термин "сегменты информации" для целей аудиторской деятельности предлагается рассматривать как отдельные элементы бухгалтерского учета, которые представляют собой хозяйственные операции или разделы бухгалтерской отчетности, отобранные для их тестирования на предмет соответствия предпосылкам подготовки бухгалтерской отчетности. Отобранные элементы обозначаются как сегменты бухгалтерской информации.

Далее приведено краткое содержание отдельных пунктов предполагаемого к разработке стандарта (далее - Стандарт).

Общие положения.