Оперативных управленческих решений

Анализ зависимости "затраты - объем - прибыль" (анализ безубыточности, CVP-анализ) - анализ поведения затрат, в основе которого лежит взаимосвязь затрат, выручки, объема производства и прибыли, - является инструментом планирования и контроля. Эти взаимосвязи формируют основную модель финансовой деятельности, что позволяет менеджеру использовать данный инструмент при краткосрочном планировании и оценке альтернатив.

В основе метода лежит разделение затрат на переменные и постоянные.

По степени зависимости величины затрат от уровня деловой активности организации (объемов производства или продаж) принято выделять условно - переменные и условно - постоянные затраты.

Условно - переменные - это затраты, величина которых зависит от уровня деловой активности. Условно - постоянные - это затраты, величина которых не зависит от уровня деловой активности.

Существуют достаточно разработанные системы классификации затрат на переменные и постоянные, которые находят широкое практическое применение при организации управленческого учета на предприятиях, работающих в рыночной среде. Эта классификация служит информационной базой для проведения анализа при обосновании разнообразных управленческих решений.

Необходимо принимать во внимание тот факт, что затраты одного и того же вида могут вести себя по-разному. Существуют затраты, которые в одной ситуации являются переменными, в другой - постоянными. Данная классификация не может быть раз и навсегда определена даже для конкретного предприятия, а должна пересматриваться (уточняться) с учетом меняющихся условий деятельности; строгая, законодательно закрепленная классификация в данном случае невозможна.

При анализе смешанных затрат необходимо применять методы, позволяющие выделить из них постоянную и переменную части. Наиболее простыми из них считаются метод анализа счетов, графический метод, метод "высшей и низшей точек". Для более тщательного изучения поведения затрат используются статистические и экономико - математические методы (метод наименьших квадратов (регрессионный анализ), метод корреляции и др.).

Следовательно, проблема разделения затрат на постоянные - переменные поддается решению, а современные средства вычислительной техники и программные продукты способны обеспечить не только оперативное и нетрудоемкое решение, а также хорошее качество информации для принятия управленческих решений.

Переменные затраты неоднородны. В зависимости от соотношения изменения затрат и объема производства их можно подразделить на пропорциональные, прогрессивные, дигрессивные и регрессивные. О пропорциональных говорят тогда, когда относительное изменение затрат равно относительному изменению объема или загрузки (например, основная заработная плата производственных рабочих при прямой сдельной оплате труда). Прогрессивные растут быстрее, чем увеличивается объем производства (например, оплата труда производственных рабочих при сдельно - прогрессивной системе); дигрессивные растут медленнее, чем объем производства (например, затраты на технологическую энергию и топливо, смазочные и обтирочные материалы); регрессивные сокращаются в абсолютном выражении, несмотря на рост объема производства.

К условно - постоянным затратам относят затраты, величина которых относительно не меняется с изменением объема производства (например, это могут быть амортизация основных средств при линейном способе ее исчисления, оплата труда управленческого персонала, затраты на охрану).

Величина большинства постоянных затрат не является абсолютно фиксированной. Они постоянны для конкретного объема производства, но в какой-то критический момент возрастают на определенную величину. Подобные затраты относят к постоянным или к переменным в зависимости от частоты ступенчатых приращений и величины приращений в каждой точке.

На практике «чистая» классификация затрат на постоянные и переменные искажается из-за воздействия на размер затрат совокупности факторов (а не только объема производства), поэтому одним из широко распространенных допусков при классификации затрат является линейность.

Метод линейной аппроксимации позволяет превратить затраты с нелинейными зависимостями в линейные. Этот метод использует понятие релевантных уровней. Релевантный уровень - уровень предполагаемой деловой активности, внутри которого многие нелинейные затраты могут быть оценены как линейные.

С помощью анализа зависимости «затраты - объем производства - прибыль» определяется точка равновесного объема продаж - финансовый рубеж, на котором выручка от реализации в точности соответствует величине суммарных затрат.

Для определения точки безубыточности на практике используются три метода: графический (бухгалтерская модель), математический и метод валовой прибыли (маржинального дохода).

Бухгалтерская модель зависимости дохода от продаж, расходов на производство и прибыли от объёма производства представлена на рис. 5.

Для проведения графического анализа в прямоугольной системе координат строится график зависимости затрат и выручки от количества единиц выпущенной продукции

По вертикали откладываются данные о затратах и выручке, а по горизонтали - количество единиц продукции (уровень деловой активности).

Следует отметить допущения, используемые при построении графиков взаимосвязи «затраты - объем производства- прибыль»:

Выручка (В)

Точка безубыточности Совокупные затраты (З)

Постоянные затраты

Рис. 5. Графический анализ взаимосвязи

«затраты - объем производства - прибыль»

1) цены реализации (продажи) неизменны и, таким образом, зависимость «выручка - объем производства (реализации)» является пропорциональной;

2) цены на потребленные производственные ресурсы и нормы их потребления на единицу продукции неизменны, и, таким образом, зависимость «переменные затраты - объем производства (реализации)» является пропорциональной;

3) постоянные затраты являются таковыми в рассматриваемом диапазоне деловой активности;

4) объем производства равен объему реализации.

Благодаря данным допущениям линии совокупных издержек и совокупного дохода приобретают линейную зависимость.

Точка их пересечения на графике является точкой безубыточности. Под точкой безубыточности понимают такой объём выручки и такой объём производства предприятия, которые обеспечивают покрытие всех его затрат, то есть, это объём затрат, при котором предприятие не имеет ни прибыли, ни убытка.

Эту точку также называют «критической», «мертвой» или «точкой равновесия», «порогом рентабельности».

В точке критического объема производства (точке безубыточности) нет прибыли и нет убытка. Справа от нее - область (зона) прибыли. Для каждого значения (количества единиц продукции) нетто - прибыль определяется как разность между величиной маржинального дохода и постоянных затрат. Слева от критической точки находится область (зона) убытков, образуемая в результате превышения величины постоянных расходов над величиной маржинального дохода.

Итак, ценность графика взаимосвязи «затраты - объем производства - прибыль» заключается в том, что он является простым и наглядным средством представления аналитических выкладок, с его помощью менеджеры могут оценить возможность предприятия достичь или превысить безубыточный объем производства. Однако график имеет и слабые стороны: при его построении делается много допущений, из-за чего сформированные с его помощью результаты анализа достаточно условны.

Для анализа зависимости «затраты - объем производства - прибыль» используется формула:

(3)

где - реализация в стоимостном выражении (выручка);

- суммарные переменные затраты;

- постоянные затраты;

- прибыль.

Критическую точку (точку безубыточности) можно представить также путем перехода к натуральным единицам измерения. Для этого введем дополнительные обозначения:

- объем реализации в натуральном выражении;

- критический объем продаж в натуральных единицах;

- цена единицы продукции;

- переменные затраты на единицу продукции.

Таким образом,

В точке безубыточности прибыль равна нулю. То есть формула (3) примет вид:

(4)

Преобразуя предыдущую формулу, имеем:

Продолжая аналитические расчеты, можно вычислить:

- критический уровень постоянных затрат, для расчета которого используется исходная формула выручки при нулевой прибыли:

откуда:

=

- критическую продажную цену, для чего используется формула:

- уровень минимального маржинального дохода - маржинальный доход - это финансовый показатель, представляющий собой разницу между выручкой от реализации (продажи) и величиной переменных затрат, связанных с суммой продаж (или минимальный уровень рентабельности как отношение маржинального дохода к выручке), если известны величина постоянных расходов и ожидаемая величина выручки:

Логическим продолжением процесса нахождения точки безубыточности является планирование прибыли. Для определения объема реализации, при котором возможно получение необходимой прибыли, используется формула

где - необходимая предприятию прибыль.

Формула (7) может быть использована для анализа ситуаций, когда деловую активность предприятия трудно или невозможно измерить в натуральных единицах и следует прибегать к стоимостным единицам. Очень часто это имеет место в сервисных организациях, производящих достаточно разнородные работы и услуги. В таких случаях практикуется расчет не точки безубыточности, а величины выручки, которую необходимо получить для покрытия затрат. При проведении расчета делается допущение, что все оказываемые организацией услуги имеют средний уровень маржинального дохода - (в % к выручке). Исходя из этого, определяют критический уровень выручки:

Экономический инструмент управления прибылью предприятия, основанный на оптимизации соотношения постоянных и переменных затрат, называется производственным левериджем (от англ. leverage – «рычаг»). Производственный леверидж рассчитывается по формуле:

Таким образом, чем меньше удельный вес постоянных затрат в общей сумме затрат предприятия, тем сильнее зависимость прибыли от изменения выручки предприятия. Изменение показателя эффекта производственного левериджа зависит от изменения цены, объёма реализации, изменения постоянных и переменных затрат.

Чем выше доля постоянных затрат в себестоимости продукции, тем позже при прочих равных условиях оно достигнет точки безубыточности и перейдёт в зону прибыли. Только тогда начнёт действовать производственный леверидж. При увеличении объёма продаж и удаления от точки безубыточности эффект производственного левериджа снижается.

Если при изменении объёма производства и реализации продукции происходит очередной скачок величины условно-постоянных затрат, точка безубыточности сдвигается и эффект производственного левериджа проявляется по-новому. Использование механизма производственного левериджа позволяет целенаправленно и эффективно управлять соотношением постоянных и переменных затрат.