Условия договоренности о проведении аудита

Специальный стандарт 210 «Условия договоренности об аудите» включает следующие параграфы: введение, письмо-обязательство о проведении аудита, повторные аудиторские проверки, понятие из­менений в договоренности и приложение (пример письма-обяза­тельства о проведение аудита). Данный стандарт регулирует вопро­сы согласования с клиентом условий проведения аудита и содержа­ние ответа аудитора клиенту на изменение условий договора.

Результатом переговоров между клиентом и аудитором должно стать достижение согласия по условиям договоренности. Условия договоренности необходимо отразить документально. Стандарт предполагает два варианта документального отражения условий до­говоренности: в письме-обязательстве или в любой другой подходя­щей форме договора.

Письмо-обязательство составляется как при аудите финансовой отчетности, так и при сопутствующих аудиту услугах. При одновре­менном проведении общего аудита и оказании консультационных услуг по вопросам налогообложения, бухгалтерского или управлен­ческого учета необходимо составлять отдельные письма-обязатель­ства. В некоторых странах цели и объем аудита, а также обязанно­сти аудитора устанавливаются в специальных законодательных ак­тах. Однако при составлении письма-обязательства необходимо учитывать только те его положения, которые содержат полезную для клиентов информацию. Письмо-обязательство о проведении аудита направляется клиенту до его начала. Оно является документальным отражением и подтверждением того, что аудитор принимает назна­чение аудита, соглашается с целями и объемом аудита, объемом обязательств аудитора перед клиентом и формой отчетов. Структура и содержание письма-обязательства приведена на рис. 1.

Рис. 1. Структура и содержание письма-обязательства

Кроме того, письмо-обязательство может содержать:

• мероприятия, связанные с планированием аудита;

• обязательства клиента о предоставлении письменных заявле­ний, связанных с аудитом;

• перечень дополнительных писем или отчетов, которые ауди­тор предполагает составить для клиента;

• основу исчисления гонорара, а также любые соглашения по поводу выставления счетов;

• договоренность о привлечении других аудиторов и экспертов по некоторым аспектам аудита;

• договоренность о привлечении внутренних аудиторов;

• порядок координирования работы с предшествующим ауди­тором в случае, если аудитор впервые работает с данным кли­ентом;

• любое ограничение ответственности аудитора там, где это возможно;

• ссылки на любые дополнительные соглашения между аудито­ром и клиентом.

В случае повторной аудиторской проверки деятельности клиента аудиторской фирме разрешается не составлять новое письмо-обяза­тельство. Однако в стандарте перечислены факторы и ситуации, когда необходимо составлять новое письмо-обязательство:

а) любой признак, указывающий на неправильное понимание
клиентом цели и объема аудита;

б) любые пересмотренные или особые условия договоренности;

в) недавнее изменение в составе высшего руководства, совета
директоров или в структуре собственности;

г) значительное изменение характера или масштабов деятельно­сти клиента;

д) требование законодательства.

В стандарте также предусмотрено, что условия договоренности об аудите меняются в случае неправильного понимания характера ау­дита или сопутствующих услуг, запрашиваемых клиентом изначаль­но в письме-обязательстве. При изменении условий договоренности аудитору и клиенту необходимо согласовать новые условия, а также учесть и рассмотреть юридические и другие последствия, связанные с данными изменениями. При этом отчет аудитора о проведении проверки должен отражать пересмотренные условия договоренно­сти. В отчет не должны включаться ссылки на первоначальную до­говоренность и любые другие процедуры, которые могли быть вы­полнены в соответствии с нею.

Если аудитор не может согласиться на изменения условий дого­воренности и ему не разрешают продолжать работу согласно перво­начальной договоренности, ему следует отказаться от аудиторской проверки с обоснованием причин отказа.

Рассматриваемый стандарт регулирует особые условия договорен­ности об аудиторской проверке и дочерних компаний (филиалов, подразделений). Если аудитор материнской компании является также аудитором филиалов, дочерних компаний или подразделений (компонентов), на решение аудитора о том, посылать ли отдельное письмо-обязательство компоненту, будут влиять следующие факто­ры:

• кто назначает аудитора компонента;

• необходимость составление отдельного аудиторского заклю­чения по компоненту;

• требование законодательства;

• объем работ, выполненный другими аудиторами;

• доля себестоимости материнской компании;

• степень независимости руководства компонента.
Согласно законам и нормативным актам, регулирующим аудит государственного сектора, аудиторы, как правило, назначаются, а потому использование письма-обязательства о проведении аудита не является общепринятой практикой. Пример письма-обязательст­ва о проведении аудита представлен в приложении 4.

Общие условия планирования аудита

Стандарт 300 «Планирование» включает такие параграфы, как введение, планирование аудита, общий план аудита, программа ау­дита, изменения в общем плане и программе аудита. Данный стан­дарт регулирует вопросы планирования аудита финансовой отчетно­сти. Необходимость планирования обусловлена целью эффективно­сти проведения аудита.

Планирование аудита означает разработку общей стратегии и де­тального подхода к ожидаемому характеру, срокам и масштабу ауди­торской проверки. Аудиторская проверка должна быть проведена эффективно и своевременно. Планирование аудиторской проверки позволяет: Цель:

• обозначить наиболее важные области аудита;

• эффективно распределить объем работ среди аудиторов;

• определить размеры субъекта, сложность аудиторской про­верки;

• приобрести знания о бизнесе клиента;

• обозначить существенные события, операции, влияющие на финансовую отчетность.

Форма и содержание общего плана аудита может изменяться в зависимости от размеров бизнеса экономического субъекта, слож­ности аудиторской проверки, конкретных методик и технологий, применяемых аудитором в процессе аудита. Аудитор может обсу­дить элементы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с руководством организации-клиента в целях координа­ции своих действий с работой персонала данной организации для обеспечения эффективности проверки. Однако за аудитором сохра­няется ответственность за общий план и программу аудита.

Содержание и направления общего плана аудита приведены в табл 5.

Таблица 5. Содержание и направления общего плана аудита

Раздел	Перечень вопросов
Знание бизнеса	- Общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на бизнес субъекта - Важные характеристики субъекта, его бизнеса, резуль­таты финансово-хозяйственной деятельности и требова­ния к его отчетности, включая изменения, произошед­шие с даты предшествующего аудита - Общий уровень компетентности руководства
Риск и существен­ность	- Ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска систе­мы контроля, а также определение важных направлений аудита - Установление уровней существенности для целей аудита - Возможность существенных искажений, в том числе за прошлые периоды, или мошенничества - Выявление сложных областей бухгалтерского учета, включая связанные с оценочными значениями - Возможное смещение акцентов в сторону конкретных областей аудита - Влияние информационной технологии на аудит - Работа подразделения внутреннего аудита и ее предполагаемое влияние на процедуры внешнего аудита

Продолжение таблицы 5
Понимание сис­тем бухгалтерско­го учета и внут­реннего контроля	- Учетная политика, принятая субъектом, и ее изменения - Влияние новых норм бухгалтерского учета или аудита - Накопленное аудитором знание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также соответствующее внимание, которое предполагается уделить тестам кон­троля и процедурам проверки по существу
Характер, сроки и объем процедур Координация, на­правление рабо­ты, надзор за ней и ее анализ Прочие аспекты	- Привлечение других аудиторов к аудиту компонентов, например филиалов, дочерних предприятий и подразделений - Привлечение экспертов - Количество проверяемых мест - Потребность в персонале - Возможность того, что допущение о непрерывности деятельности предприятия может оказаться под вопросом -Обстоятельства, требующие особого внимания, например существование связанных сторон -Условия договоренности об аудите и любые обязанно­сти, вытекающие из законодательства -Характер и сроки отчетности или другие формы инфор­мирования субъекта, предполагаемые условиями дого­воренности об аудите

В соответствии с требованиями рассматриваемого стандарта ау­дитору необходимо разработать и документировать программу ауд­та. Программа аудита включает характер, сроки и объем заплани­рованных аудиторских процедур, задачи по каждой области аудита, бюджет времени на проверку каждого участка аудита. Таким обра­зом, программа аудита — это набор инструкций для аудиторов, и их ассистентов, а также средство контроля за надлежащим качеством выполнения аудита. В процессе подготовки плана и программы не­обходимо принять во внимание оценку риска организации учета, оценку риска системы контроля, требуемый уровень уверенности в достоверности финансовой отчетности, результаты тестирования систем учета и контроля.

Процесс планирования осуществляется непрерывно на протя­жении всего срока выполнения аудиторской проверки с учетом ме­няющихся обстоятельств или неожиданных результатов, получен­ных в ходе выполнения аудиторских процедур. Поэтому в общий план и программу аудита не только могут, но и должны вноситься изменения в процессе аудиторской проверки по мере необходимо­сти. Причины внесения значительных изменений в план и програм­му аудита должны аргументироваться и документироваться.