Взаимосвязь международных стандартов финансовой отчетности и аудита

Бухгалтерская отчетность в каждой стране, в зависимости от исторически сложившихся условий, имеет свои особенности формирования и представления. Поэтому в ходе аудиторской проверки за пределами национальных границ у аудитора могут возникнуть некоторые трудности из-за неоднородности международной практики учета. Для гармонизации национальных моделей и уменьшения различий в сфере финансовой отчетности необходима стандартизация учетных процедур и гармонизация различных систем бухгалтерского учета. Процесс гармонизации означает сближение целевой ориентации учетных систем и национальных моделей учета. Суть гармонизации заключается в том, что в каждой стране может существовать своя модель организации учета и система учетных стандартов, но они не должны противоречить аналогичным стандартам других стран и их сообществ (объединений). Процесс стандартизации предполагает разработку правил, норм и учетных процедур для практического применения, т. е. унификацию учета.

Современный этап развития гармонизации бухгалтерского учета и отчетности по МСФО характеризуется следующими направлениями их применения: отдельными организациями на добровольных началах; в качестве критерия допуска работы на международных рынках капитала; наряду с национальными стандартами учета; в ка­честве национальных стандартов; адаптация национальных стандар­тов к МСФО.

Наша страна выбрала путь адаптации национальных учетных стандартов (ПБУ) к МСФО, что является наиболее рациональным. Такой же путь их использования выбрали и многие европейские страны.

Таким образом, процессы стандартизации учета и аудита в международной практике тесно взаимосвязаны. Международные стан­дарты аудита и учета (МСА и МСФО) объединяет то, что:

• они имеют единую терминологию (единый глоссарий терминов);

• международные стандарты финансовой отчетности являются критерием соответствия отчетности установленным требованиям, подтверждаемого в процессе аудита.

Взаимосвязь МСА и МСФО представлена в табл. 2.

На современном этапе развития международной аудиторской практики МФБ уделяет большое внимание гармонизации и стандартизации аудита и бухгалтерского учета. Международная федерация бухгалтеров объединила фирмы, оказывающие аудиторские услуги в международном масштабе, в Форум фирм (23 транснациональные аудиторские фирмы). Цель данного Форума заключается в надзоре за разработкой современного международного режима регулирования аудита с помощью нового глобального стандарта качества на основе существующих МСА и Этического кодекса МФБ.

Таблица 2. Взаимосвязь международных стандартов аудита и стандартов финансовой отчетности

Номер и название МСА	Ссылка на документы, разработанные Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности
120 «Концептуальные основы Международных стандартов аудита»	В качестве основ финансовой отчетности, которым должна соответствовать проверяемая информа­ция, первыми названы МСФО
320 «Существенность в аудите»	Понятие существенности определено в соответст­вии с Основами подготовки и представления фи­нансовой отчетности
550 «Связанные стороны»	Определения, касающиеся связанных сторон, при­ведены в МСФО «Раскрытие информации о свя­занных сторонах». Аудитор должен проверить так­же раскрытие в отчетности взаимоотношений и операций со связанными сторонами, которые перечислены в различных МСФО
560 «Последующие собы­тия»	Типология последующих событий определена МСФО «Условные события и события, произошед­шие после отчетной даты»
570 «Допущения о непре­рывности деятельности предприятий»	Использование допущения непрерывности дея­тельности предусмотрено Основами подготовки и представления финансовой отчетности. Там же раскрыто понятие «существенная неопределен­ность»
700 «Аудиторское заклю­чение по финансовой от­четности»	Аудитор должен определить, подготовлена ли про­веряемая финансовая отчетность в соответствии с признанными основами финансовой отчетности, в качестве которой могут выступать МСФО
910 «Задания по обзору финансовой отчетности»	Заключение по обзору финансовой отчетности должно содержать оценку ее соответствия уста­новленным основам финансовой отчетности, кото­рыми могут быть МСФО

Таким образом, основная задача, стоящая перед аудитом, — повышение доверия к аудиторским заключениям, качеству аудиторских проверок. Этому же способствуют и МСФО.

1.4. Общие положения: аудит, сопутствующие услуги

Специальный стандарт 120 «Концептуальные основы Международных стандартов аудита» устанавливает разграничение между аудитом и сопутствующими услугами, определяет уровни уверенности аудитора при формировании мнения по финансовой отчетности организаций, в том числе функционирующих в госсекторе. Согласно данному стандарту к сопутствующим услугам относятся: обзор, согласованные процедуры и подготовка информации. Проведение аудита и обзора должно позволить ауди­тору обеспечить высокий и средний уровни уверенности. Задания по проведению согласованных процедур и подготовке информации не предусматривают, что аудитор должен будет выразить уверенность.

Настоящие концептуальные основы не применяются к другим услугам, предоставленным аудиторами, таким как услуги по налого­обложению, консультирование, а также рекомендации по бухгалтер­скому учету и финансовым вопросам.

Концептуальные основы стандартов аудита приведены в табл. 3.

В контексте данных концептуальных основ уверенность рассматривается как выражение аудитором мнения в отношении достовер­ности утверждений, представленных одной стороной, и предназначенных для использования другой стороной. Для выражения такой уверенности аудитор оценивает доказательства и составляет заключение.

Согласно Концептуальным основам финансовая отчетность должна составляться в соответствии:

а) с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) и/или;

б) национальными стандартами финансовой отчетности и/или;

в) иными авторитетными и всесторонними основами финансо­вой отчетности, разработанными для применения и указываемыми
в финансовой отчетности.

Таблица 3. Концептуальные основы стандартов аудита

Характер улуги	Аудит	Сопутствующие услуги
Аудит	Обзор	Согласованные процедуры	Подготовка информации
Сравнительный уровень уверенности аудитора	Высокий, но не абсолютный уровень уверенности	Средний уровень уверенности	Уровень уверенности не обеспечивается
Вид предо-ставляемого отчета	Позитивная уверенность по утвержде­ниям	Негативная уверенность по утверж­дениям	Фактические выводы, полученные в результате проведения процедур	Идентификация собранных данных

Международные стандарты аудита предназначены для примене­ния при аудите финансовой отчетности. Кроме того, МСА, адаптируемые по необходимости, используются при аудите иной информации и предоставлении сопутствующих услуг. В них раскрываются основные принципы и необходимые процедуры, а также приводятся соответствующие рекомендации, представленные в форме пояснительного и иного материала.

Структура международных стандартов аудита едина и в самом общем виде предусматривает:

• введение, где обосновывается цель, раскрываются задачи, на­значение и терминология стандарта;

• разделы и параграфы, излагающие суть стандарта;

• приложения (для отдельных стандартов).

Для обеспечения понимания и правильного применения основных принципов, необходимых процедур и соответствующих рекомендаций нужно изучить полный текст МСА. В исключительных случаях (обстоятельствах) для более эффективного выполнения задач аудита аудитор может посчитать необходимым отступить от МСА. В случае возникновения такой ситуации аудитор должен быть готов аргументировать подобное отступление.

МСА подлежит применению только по существенным аспектам. Любое ограничение в отношении применимости отдельного стандарта разъясняется во введении к данному международному стандарту.

Основы аудита государственного сектора (ОАГС), издаваемые Комитетом государственного сектора МФБ, излагаются в конце каждого международного стандарта аудита. В случае, если текст Основ аудита госсектора не прилагается, международный стандарт аудита применяется к государственному сектору во всех существенных ас­пектах.

МСА не отменяют положений, регулирующих аудит финансовой или иной информации в каждой отдельной стране. В той степени, в какой МСА соответствует по определенным аспектам местным положениям, аудит финансовой или иной информации в каждой отдельной стране, проводимый согласно таким положениям, будет автоматически соответствовать МСА, рассматривающему данный аспект. В случае, если местные положения отличаются либо противоречат МСА по определенным аспектам, организациям-членам МФБ необходимо следовать обязательствам членства, предусмот­ренным в Конституции МФБ в отношении данных стандартов.

Положения о международной аудиторской практике (ПМАП) разрабатываются с целью предоставления практической помощи аудиторам в соблюдении стандартов и обеспечения надлежащей аудиторской практики. ПМАП не имеют силы стандартов.

Утвержденным текстом проекта стандарта или положения считается текст, опубликованный МФБ на английском языке. Организации-члены МФБ имеют право на перевод данных документов с целью их опубликования на языке своей страны после получения надлежащего разрешения МФБ.

В целях повышения качества аудита и аудиторских услуг КМАП определил следующие направления своей деятельности:

- пересмотр отдельных международных стандартов аудита и по­ложений по аудиторской практике;

- разработка стандартов по услугам, предусматривающим выдачу аудиторских гарантий, отражающих переход аудиторской практики с «подтверждения» на «гарантирование»;

- пересмотр рекомендаций в отношении аудиторских проверок коммерческих банков;

- публикация МСА по производным ценным бумагам (финансовым инструментам) и получение по ним одобрения Международной комиссии по ценным бумагам.