Аналитические процедуры

Сущность аналитических процедур определена федеральным правилом (стандартом) «Аналитические процедуры». Согласно стандарту аналитические процедуры, представляя собой один из видов аудиторских процедур по существу, состоят в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово-экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта. Применение аналитических процедур основано на существовании явной причинно-следственной связи между анализируемыми показателями.

Аналитические процедуры могут выполняться на всех этапах аудиторской проверки. Как правило, они предшествуют более углубленным этапам исследования на тех или иных сегментах бухгалтерского учета. Эти процедуры также играют большую роль на заключительной стадии аудита, когда необходим окончательный анализ подтверждаемой отчетности, тем более с учетом тех изменений, которые необходимо внести на основании рекомендаций аудитора. Применение аналитических процедур позволяет повысить качество аудита, сократить общие затраты на его проведение. Проведение таких процедур можно рекомендовать при проверке следующих участков и циклов:

· контроль операций с денежными средствами в рублях и иностранной валюте, а также с ценными бумагами;

· аудит операций с основными средствами и нематериальными активами;

· аудит операций, связанных с материально-техническим снабжением предприятий, управлением запасами;

· аудит операций, связанных с организацией и оплатой труда;

· аудит в цикле производства и обращения;

· аудит в цикле расчетных и кредитных операций;

· аудит при контроле получения доходов и проверке правильности исчисления налогооблагаемой базы для различных видов налогов;

· аудит финансово-инвестиционной деятельности и взаимоотношений с учредителями предприятия.

В правиле (стандарте) перечислены аналитические процедуры, рекомендованные к применению, в качестве основных названы:

· простое сравнение статей бухгалтерского баланса и анализ их резких изменений. Даже в ходе простого сравнения можно обнаружить наличие в отчетности необычных отклонений по счетам бухгалтерского учета, оборотам, операциям. Именно этим фактам необходимо уделить повышенное внимание при углубленных исследованиях;

· сопоставление и анализ изменений в статьях учета в сравнении с изменениями в других статьях. В этом случае область потенциального риска выявляется в тех случаях, когда изменение одного показателя по своей экономической природе не соответствует изменениям другого связанного с ним показателя. Например, снижение размеров издержек обращения при одновременном увеличении объема продаж выглядит неправдоподобно, и ситуация эта требует серьезного анализа вызвавших ее причин.

Сравнение показателей отчетности с аналогичными данными прошлых периодов проводится аудитором еще на стадии планирования с целью оценки аудиторских рисков. Доказательства, полученные в результате проведения аудиторских процедур, представляют большую ценность для аудитора, поскольку они основаны на собственных знаниях, а не являются утверждениями администрации.

При проверке тех или иных операций требуются знание и умелое применение отдельных аналитических приемов, в частности приемов анализа количественного влияния факторов на изменение результативного показателя, среди которых можно назвать:

· метод дифференциальных исчислений;

· индексный метод с расчетами не только кратных, но и разностных значений между числителями и знаменателями взаимосвязанных индексов;

· метод цепных подстановок и его разновидности (метод абсолютных и относительных разностей);

· метод коэффициентов;

· интегральный метод и др.

Существуют и другие методы (исчисление коэффициентов корреляции, балансовый метод, балльный метод и др.), которые также могут применяться при планировании и проведении аудиторских процедур.

Правилом (стандартом) «Аналитические процедуры» определен общий порядок их выполнения. В частности, различаются следующие этапы выполнения аналитических процедур:

· определение цели процедуры. В общем случае ее назначение должно быть подчинено достижению одной или нескольких конкретных целей аудита. Содержание процедур может варьироваться в зависимости от характера проверяемых операций, сегмента учета и других факторов;

· выбор вида процедуры, который во многом определяется целью ее проведения, видом деятельности экономического субъекта, доступности и адекватности информации, формы ее представления, а также от способности аудитора к профессиональным суждениям. Именно на этом этапе играет большую роль наличие или отсутствие компьютерного учета у проверяемого экономического субъекта, способности аудитора к проведению аудиторских процедур в условиях компьютерной обработки данных;

· выполнение процедуры. Это основной в техническом плане этап. Он сводится к расчетам различных коэффициентов, отклонений, трендов, других показателей;

· анализ результатов выполнения процедуры. На этом этапе дается общая оценка правильности выбора процедуры и ее осуществления, приемлемость процедуры для достижения целей аудита. При необходимости должны уточняться исходные данные, корректироваться формулы, применяемые экономико-математические модели. На этом этапе также формулируются выводы и рекомендации по результатам проведенных аналитических процедур.

Так же как и в других областях аудита, подготовка и осуществление аналитических процедур в среде компьютерной обработки данных имеют свои особенности. Информация, необходимая для аналитических процедур, может быть представлена в электронном виде. В случае применения методики, описанной в предыдущем разделе, в распоряжении аудитора помимо файла, содержащего журнал проводок, имеются файлы с оборотно-сальдовыми ведомостями, причем за разные периоды времени. Если данные файлы импортированы в электронные таблицы, аудитор располагает всеми необходимыми данными (оборотами и сальдо счетов) для расчета различных финансово-экономическим показателей. Можно рекомендовать разработать средствами Excel приложение с формулами расчета базовых показателей и пользоваться ими на постоянной основе.

Для отслеживания изменений статей отчетности, используя файлы оборотно-сальдовых ведомостей, можно строить динамические ряды, отражающие тенденции в развитии проверяемого экономического субъекта.

Еще одной важной аналитической процедурой, легко выполняемой с помощью электронных данных клиента, является исчисление налогооблагаемой базы для различных налогов. Основой для расчетов являются обороты и остатки по счетам, которые имеются в оборотно-сальдовых ведомостях. Далее производится сопоставление расчетных данных с данными, представленными в налоговых декларациях проверяемого экономического субъекта. Эта процедура производится на этапе планирования аудиторской проверки и оформляется в виде специальной таблицы. Заготовки таких таблиц с введенными формулами для разных видов налогов могут быть подготовлены заранее и применяться на постоянной основе. При наличии разногласий между данными необходимо предусмотреть процедуры, направленные на выяснение причин отмеченных отклонений. В ходе аудиторской проверки утверждения администрации могут не подтверждаться полученными аудиторскими доказательствами. В этих случаях в соответствующие графы таблиц вносятся необходимые корректировки. Итоговые отклонения анализируются с точки зрения установленного для данного сегмента отчетности уровня существенности.