Объект обложения

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций согласно ст. 247 НК РФ является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Для российских организаций такой прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину расходов, которые определяются в соответствии с правилами налогового учета. Для иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность в РФ через постоянные представительства, прибыль рассчитывается как полученный этим представительством доход за вычетом произведенных им расходов.

Необходимо подчеркнуть, что прибыль определяется не по данным бухгалтерского учета, а по правилам гл. 25 НК РФ, т.е. по данным налогового учета. Таким образом, прибылью по данному налогу является показатель, сформированный специально для целей налогообложения. При этом доходы и расходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы и понесенные расходы, и документов налогового учета.

Понятие первичного документа содержится в ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". К первичным относятся оправдательные документы, составленные организацией при осуществлении хозяйственных операций. Закон различает унифицированные первичные документы, утверждаемые Госкомстатом России, и документы, разрабатываемые организациями самостоятельно. При разработке форм организации должны соблюдать обязательные требования к составу реквизитов документа.

Статьей 313 НК РФ документами для налогового учета признаются формы аналитических регистров налогового учета, которые разрабатываются организациями самостоятельно и должны включать перечень обязательных реквизитов.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Таким образом, к иным документам может быть отнесен, например, для организации-комитента отчет комиссионера о продаже товара. Этот документ составляется не самой организацией и не является первичным документом или документом налогового учета. Однако именно на основании этого документа организация будет отражать доход от продажи товара.

Если различные виды деятельности организации облагаются налогом по разным ставкам, то сумма прибыли рассчитывается по каждому направлению отдельно.

Поскольку, как видно из приведенного выше определения прибыли, формирование объекта обложения зависит от двух составных частей – доходов и расходов организации – рассмотрим каждую из них подробнее.

Общее определение дохода предусмотрено в ст. 41 НК РФ. Согласно данной статье доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Доходы в налоговых целях разделяются на две группы (ст. 248 НК РФ):

- доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав;

- внереализационные доходы.

Формирование каждой группы доходов имеет свои особенности.

Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав (ст. 249 НК РФ). При определении выручки из нее исключаются суммы налогов, которые были предъявлены покупателям отдельной строкой в расчетных документах (НДС и акцизы).

Порядок признания доходов зависит от принятого метода их определения. В целях налогообложения прибыли основным методом признания доходов является метод начисления. При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактической оплаты.

Если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС превысила 1 млн. руб. за каждый квартал, то организация имеет право на определение даты получения дохода по кассовому методу. При кассовом методе датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и в кассу организации, поступления иного имущества (работ, услуг), а также имущественных прав.

Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются отдельными статьями главы 25 НК РФ.

К внереализационным доходам (ст. 250 НК РФ) относятся доходы:

- от долевого участия в других организациях;

- от операций по купле - продаже иностранной валюты;

- штрафные санкции за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба;

- от сдачи имущества в аренду, если они не включаются в доходы от реализации;

- от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду)

- от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации, если они не включаются в доходы от реализации;

- проценты, полученные по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

- суммы восстановленных резервов:

< по сомнительным долгам,

< по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию,

< предстоящих расходов на ремонт,

< на оплату отпусков,

< на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет,

< других резервов;

- безвозмездно полученное имущество (в определенных случаях);

- доход, распределяемый в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе;

- доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде;

- положительная курсовая разница, возникающая от переоценки имущества и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ;

- суммовая разница если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации, не соответствует фактически поступившей сумме в рублях;

- в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами Российской Федерации или с законодательством Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемых не для производственных целей;

- в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств

- использованное не по целевому назначению имущество (включая денежные средства), работы, услуги, полученные в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления, целевое финансирование, за исключением бюджетных средств;

- в виде использованных не по целевому назначению предприятиями и организациями, в состав которых входят особо радиационно опасные и ядерно опасные производства и объекты, средств, предназначенных для формирования резервов по обеспечению безопасности указанных производств и объектов на всех стадиях их жизненного цикла и развития в соответствии с законодательством Российской Федерации об использовании атомной энергии;

- суммы, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части вкладов акционерам организации;

- суммы возврата от некоммерческой организации ранее уплаченных взносов в случае, если такие взносы ранее были учтены в составе расходов при формировании налоговой базы;

- суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям;

- доходы, полученные от операций с финансовыми инструментами срочных сделок;

- стоимость излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, выявленных в результате инвентаризации.

- в виде стоимости продукции средств массовой информации и книжной продукции, подлежащей замене при возврате либо при списании такой продукции

- в виде возвращенного жертвователю или его правопреемникам денежного эквивалента недвижимого имущества и (или) ценных бумаг, переданных на пополнение целевого капитала некоммерческой организации в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций", за вычетом следующих сумм:

* стоимость (остаточная стоимость) недвижимого имущества, по которой оно было учтено в налоговом учете жертвователя на дату передачи такого имущества на пополнение целевого капитала некоммерческой организации в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций", - при возврате денежного эквивалента недвижимого имущества;

* стоимость, по которой ценные бумаги были учтены в налоговом учете жертвователя на дату их передачи на пополнение целевого капитала некоммерческой организации в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций", - при возврате денежного эквивалента ценных бумаг.

(п. 23 введен Федеральным законом от 21.11.2011 N 328-ФЗ)

С 1 января 2012 будет действовать также положение:

Если стоимость указанных в пункте 23 части второй настоящей статьи недвижимого имущества или ценных бумаг превышает денежный эквивалент такого имущества, возвращенный жертвователю или его правопреемникам, разница между этими величинами признается убытком и учитывается в целях налогообложения в соответствии со статьями 268 и280 настоящего Кодекса.

(часть третья введена Федеральным законом от 21.11.2011 N 328-ФЗ)

Некоторые поступления денежных средств и имущества не относятся к категории доходов организации в налоговых целях. Их перечень определен в ст. 251 НК РФ и включают в себя:

- поступления имущества в качестве предварительной оплаты продукции, товаров, работ и услуг при определении доходов и расходов по методу начисления;

- поступления имущества в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;

в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером);

1) в виде сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих налоговому вычету у принимающей организации в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;

(пп. 3.1 введен Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ)

Положения подпункта 3.2. пункта 1 статьи 251 (в редакции Федерального закона от 17.12.2009 N 316-ФЗ) применяются к правоотношениям, возникшим с 1 января 2010 года.

2) в виде имущественного взноса Российской Федерации в имущество государственной корпорации, государственной компании или фонда, созданных Российской Федерацией на основании федерального закона, формирование уставного капитала в которых не предусмотрено;

(пп. 3.2 введен Федеральным законом от 14.03.2009 N 36-ФЗ, в ред. Федерального закона от 17.12.2009 N 316-ФЗ)

(см. текст в предыдущей редакции)

Положения подпункта 3.3. пункта 1 статьи 251 (в редакции Федерального закона от 17.12.2009 N 316-ФЗ) применяются с 1 января 2010 года до 31 декабря 2013 года включительно.

3) в виде субсидий, полученных из федерального бюджета государственной корпорацией, которая создана Российской Федерацией на основании федерального закона и формирование уставного капитала которой не предусмотрено, в размере средств, переданных этой государственной корпорацией в 2009 году в собственность Российской Федерации;

(пп. 3.3 введен Федеральным законом от 17.12.2009 N 316-ФЗ)

4) в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками. Данное правило распространяется также на случаи увеличения чистых активов хозяйственного общества или товарищества с одновременным уменьшением либо прекращением обязательства хозяйственного общества или товарищества перед соответствующими акционерами или участниками, если такое увеличение чистых активов происходит в соответствии с положениями, предусмотренными законодательством Российской Федерации или положениями учредительных документов хозяйственного общества или товарищества, либо явилось следствием волеизъявления акционера или участника хозяйственного общества, товарищества, и на случаи восстановления в составе нераспределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества невостребованных акционерами или участниками хозяйственного общества, товарищества дивидендов либо части распределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества;

(пп. 3.4 введен Федеральным законом от 28.12.2010 N 409-ФЗ)

- имущество, полученное в пределах взноса участником хозяйственного общества или товарищества при выходе из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

- полученные взносы участников в уставный капитал организации;

- средства поступившей безвозмездной помощи, использованные по целевому назначению, в соответствии с законодательством РФ;

- сумма выручки комитента, поступившая комиссионеру от покупателей комиссионных товаров (при участии комиссионера в расчетах);

- средства полученных кредитов и займов;

- имущество, полученное в рамках целевого финансирования и использованное по назначению, в виде:

< средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения;

< полученных грантов; грантами признаются денежные средства или иное имущество в случае, если их передача (получение) удовлетворяет следующим условиям:

гранты предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основах российскими физическими лицами, некоммерческими организациями, а также иностранными и международными организациями и объединениями по перечню таких организаций, утверждаемому Правительством Российской Федерации, на осуществление конкретных программ в области образования, искусства, культуры, науки, физической культуры и спорта (за исключением профессионального спорта), охраны здоровья, охраны окружающей среды, защиты прав и свобод человека и гражданина, предусмотренных законодательством Российской Федерации, социального обслуживания малоимущих и социально незащищенных категорий граждан;

(в ред. Федерального закона от 18.07.2011 N 235-ФЗ)

< инвестиций, полученных при проведении инвестиционных конкурсов (торгов) в порядке, установленном законодательством Российской Федерации;

< инвестиций, полученных от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения, при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения;

< аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов;

< средств, полученных обществом взаимного страхования от организаций - членов общества взаимного страхования;

< страховых взносов банков в фонд страхования вкладов в соответствии с федеральным законом о страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации;

< средств, получаемых медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, за оказание медицинских услуг застрахованным лицам от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование этих лиц;

< средств, которые получены профессиональным объединением страховщиков, созданным в соответствии с Федеральным законом от 25 апреля 2002 года N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств", и которые предназначены для финансирования компенсационных выплат, предусмотренных законодательством Российской Федерации об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств, для формирования фондов в соответствии с требованиями международных систем обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, к которым присоединилась Российская Федерация, а также средства, полученные в соответствии с законодательством Российской Федерации об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств указанным профессиональным объединением страховщиков в виде сумм возмещения компенсационных выплат и расходов, понесенных в связи с рассмотрением требований потерпевших о компенсационных выплатах;

- имущество (работы, услуги), полученное медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, за счет резерва финансирования предупредительных мероприятий;

- доход от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, полученных организациями, выступающими в качестве страховщиков по обязательному пенсионному страхованию;

- стоимость дополнительно полученных организацией - акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций;

- доход акционера (участника), распределенный ему и направленный им на оплату дополнительных акций;

- положительная разница, образовавшаяся в результате переоценки драгоценных камней при изменении в установленном порядке прейскурантов расчетных цен на драгоценные камни;

- суммы, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации;

- положительная разница, полученная при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости;

- суммы восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг, расходы на создание которых ранее не уменьшали налоговую базу;

- суммы, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации;

- стоимость материалов и иного имущества, которые получены при демонтаже, разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации объектов, уничтожаемых в соответствии со статьей 5 Конвенции о запрещении разработки, производства, накопления и применения химического оружия и о его уничтожении и подобных ей;

- стоимость полученных сельскохозяйственными товаропроизводителями мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назначения (включая внутрихозяйственные водопроводы, газовые и электрические сети), построенных за счет средств бюджетов всех уровней;

- имущество и (или) имущественные права, которые получены организациями государственного запаса специального (радиоактивного) сырья и делящихся материалов Российской Федерации от операций с материальными ценностями государственных запасов специального (радиоактивного) сырья и делящихся материалов и направлены на восстановление и содержание указанных запасов;

- сумма кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации;

- имущество, безвозмездно полученное государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности;

- основные средства, полученных организациями, входящими в структуру ДОСААФ

- положительная разница, полученная при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости;

- средства и иное имущество, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа;

- имущество (включая денежные средства) и (или) имущественные права, которые получены религиозной организацией в связи с совершением религиозных обрядов и церемоний и от реализации религиозной литературы и предметов религиозного назначения;

- суммы, полученные операторами универсального обслуживания, из резерва универсального обслуживания в соответствии с законодательством Российской Федерации в области связи;

- имущество, включая денежные средства, и (или) имущественные права, которые получены ипотечным агентом в связи с его уставной деятельностью;

- имущество (работы, услуги), полученного медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, за счет резерва финансирования предупредительных мероприятий, используемого в установленном порядке;

- доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов. Для целей настоящей главы под эксплуатацией судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов, понимается использование таких судов для перевозок грузов, пассажиров и их багажа и оказания иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории Российской Федерации, а также сдача таких судов в аренду для оказания таких услуг;

- суммы доходов от инвестирования накоплений для жилищного обеспечения военнослужащих, предназначенных для распределения по именным накопительным счетам участников накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения военнослужащих;

(пп. 35 введен Федеральным законом от 04.12.2007 N 324-ФЗ)

- доходы налогоплательщиков, являющихся российскими организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр, полученные при организации упомянутых игр;

- доходы налогоплательщиков, являющихся российскими маркетинговыми партнерами Международного олимпийского комитета в связи с исполнению соотв. обязательств для Сочинских игр;

- имущество и (или) имущественные права, полученные по концессионному соглашению в соответствии с законодательством Российской Федерации;

(пп. 37 введен Федеральным законом от 30.06.2008 N 108-ФЗ)

- доходы осуществляющей функции по предоставлению финансовой поддержки на проведение капитального ремонта многоквартирных домов и переселение граждан из аварийного жилищного фонда в соответствии с Федеральным законом от 21 июля 2007 года N 185-ФЗ "О Фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства" (далее - Федеральный закон "О Фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства") некоммерческой организации, которые получены от размещения временно свободных денежных средств;

(пп. 38 введен Федеральным законом от 01.12.2008 N 225-ФЗ)

- денежные средства в пределах выплаты потерпевшему, полученные страховщиком, осуществившим прямое возмещение убытков потерпевшему в соответствии с законодательством Российской Федерации об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств, от страховщика, который застраховал гражданскую ответственность лица, причинившего вред имуществу потерпевшего;

(пп. 39 введен Федеральным законом от 25.12.2008 N 282-ФЗ, в ред. Федерального закона от 15.11.2010 N 300-ФЗ)

- стоимость эфирного времени и (или) печатной площади, безвозмездно полученных налогоплательщиками в соответствии с законодательством Российской Федерации о выборах и референдумах;

(пп. 40 введен Федеральным законом от 17.07.2009 N 161-ФЗ)

- имущество, полученное российской организацией безвозмездно:

< от организации, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада передающей организации;

< от организации, если уставный капитал передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада получающей организации;

< от физического лица, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам;

- суммы гарантийных взносов в специальные фонды, создаваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, предназначенные для снижения рисков неисполнения обязательств по сделкам, получаемых при осуществлении клиринговой деятельности или деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг;

- совокупный вклад учредителей негосударственных пенсионных фондов;

- пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды, если они в размере не менее 97% направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда;

- пенсионные накопления, в том числе страховые взносы по обязательному пенсионному страхованию, предназначенные на финансирование накопительной части трудовой пенсии в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- доходы арендодателя в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором.

Расходами в налоговых целях признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (ст. 252 НК РФ). Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Подтверждать свои затраты налогоплательщики могут как документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, так и документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота того иностранного государства, на территории которого были произведены данные расходы. Кроме того, можно использовать документы, косвенно подтверждающие произведенные расходы. К таким документам, в частности, относятся: таможенная декларация, приказ о командировке, проездные документы, отчет о выполненной работе в соответствии с договором.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Особенности определения расходов для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются отдельными статьями главы 25 НК РФ.

При определении расходов, связанных с получением дохода, в зависимости от их характера они разделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и на внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 253 НК РФ), включают в себя:

- расходы, связанные с изготовлением, хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

- расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии;

- расходы на освоение природных ресурсов;

- расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

- расходы на обязательное и добровольное страхование;

- прочие расходы, связанные с производством и реализацией, в том числе суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Перечисленные выше расходы, связанные с производством и реализацией подразделяются на 4 категории:

- материальные;

- на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по амортизируемому имуществу;

- прочие расходы.

Материальные расходы в налоговом учете объединяют следующие затраты:

- на приобретение сырья, материалов, тары и упаковки;

- на покупку инструмента, приспособлений, инвентаря, приборов, спецодежды;

- на приобретение комплектующих изделий;

- на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых не технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии;

(пп. 5 в ред. Федерального закона от 22.07.2008 N 158-ФЗ)

- на выполнение собственными силами или приобретение работ и услуг производственного характера;

- на содержание и эксплуатацию основных средств и оборудования природоохранного назначения.

В расходы на оплату труда в соответствии со ст. 255 НК РФ включаются любые выплаты работникам в денежной и натуральной формах, в том числе:

- суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда;

- стимулирующие надбавки;

- компенсационные выплаты, связанные с режимом работы или условиями труда;

- премии и единовременные поощрительные выплаты;

- расходы, связанные с содержанием работников;

- стоимость бесплатно выдаваемых работникам предметов или предоставляемых им услуг;

- выплаты работникам за время очередного отпуска;

- стоимость форменной одежды и обуви, выдаваемой сотрудникам;

- сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о труде; также, проезд к месту отпуска для сотрудников бюджетных организаций; доплаты для несовершеннолетних, кормящих матерей, больныз

- денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации;

(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)

- начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика;

(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)

- единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности) в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях; также относится к Северу и другим тяжёлым по условиям регионам;

- расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством Российской Федерации на время учебных отпусков, предоставляемых работникам налогоплательщика, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно;

(в ред. Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 06.06.2005 N 58-ФЗ)

- расходы на оплату труда за время вынужденного прогула или время выполнения ниже оплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

- суммы платежей работодателей по договорам обязательного и добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами).

В случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам:

- долгосрочного страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет и в течение этого срока не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и аннуитетов в пользу застрахованного лица (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица);

- негосударственного пенсионного обеспечения при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, и (или) добровольного пенсионного страхования при достижении участником и (или) застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление пенсии по государственному пенсионному обеспечению и (или) трудовой пенсии, и в течение периода действия пенсионных оснований. При этом договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет, а договоры добровольного пенсионного страхования - выплату пенсий пожизненно.

Совокупная сумма платежей работодателей по договорам долгосрочного страхования жизни работников, добровольного пенсионного страхования и негосударственного пенсионного обеспечения работников учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда;

- добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников в размере, не превышающем 6 процентов от суммы расходов на оплату труда;

- добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей в размере, не превышающем 15 тысяч рублей в год на одного застрахованного работника.

При расчете предельных размеров указанных выше платежей сами платежи в расходы на оплату труда не включаются.

- Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, а также расходы работодателей по договорам на оказание медицинских услуг, заключенным в пользу работников на срок не менее одного года с медицинскими организациями, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6 процентов от суммы расходов на оплату труда.

- расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения. Указанные расходы для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 3 процентов суммы расходов на оплату труда;

- расходы на оплату труда работников-доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи крови;

- предусмотренные законодательством Российской Федерации начисления военнослужащим

- доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством Российской Федерации;

Стоимость имущества, участвующего в производстве продукции (работ, услуг), включается в расходы для целей налогообложения через начисление амортизационных отчислений. Сумма расходов в виде начисленной амортизации по амортизируемому имуществу зависит от:

- порядка определения амортизируемого имущества и его первоначальной (остаточной) стоимости;

- нормы амортизации, определенной исходя из срока полезного использования;

- метода начисления амортизации, принятого в соответствии со ст. 259 НК РФ.

К амортизируемому имуществу относится имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (нематериальные активы) стоимостью свыше 40 тыс. руб. со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода (ст. 256 НК РФ).

Неотделимые улучшения в арендованное имущество, произведенные арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом.

Не относятся к амортизируемому имуществу:

- земля, объекты природопользования;

- материально - производственные запасы, товары;

- объекты незавершенного капитального строительства

- ценные бумаги;

- финансовые инструменты срочных сделок (форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты);

- имущество бюджетных и некоммерческих организаций (полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для некоммерческой деятельности);

- имущество, приобретенное за счет бюджетных ассигнований;

- объекты внешнего благоустройства;

- продуктивный скот и некоторое другое имущество.

- приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства.

- приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, переведенные на консервацию продолжительностью свыше 3 месяцев, а также находящиеся на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев,

Первоначальная стоимость основного средства (ст.257 НК РФ) определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (НДС, акцизы).

Вторым элементом механизма амортизации являются нормы амортизации. Амортизационные отчисления по амортизируемому имуществу включаются в расчет налоговой базы по налогу на прибыль по нормам, вытекающим из положений НК РФ и срока полезного использования основных средств в соответствии с классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 (п.3 ст.258 НК РФ).

Установленные настоящим пунктом методы начисления амортизации применяются ко всем основным средствам вне зависимости от даты их приобретения.

(в ред. Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ)

Рассмотрим пример.

Организацией произведены капитальные вложения на приобретение основного средства в сумме 100 000 руб. (без НДС). Допустим, все произведенные затраты признаются в целях налогообложения.

В бухгалтерском учете стоимость приобретенного основного средства составит 100 000 руб.

В налоговом учете организация определяет:

- сумму капитальных вложений, списываемых на расходы: 100 000 руб. х 10%: 100% = 10 000 руб.;

- первоначальную стоимость приобретенного основного средства: 100 000 руб. - 10 000 руб. = 90 000 руб.

Предположим, выполнена достройка (дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение) данного основного средства. Сумма произведенных капитальных вложений составила 50 000 руб. (без НДС).

В бухгалтерском учете увеличится стоимость достроенного основного средства на 50 000 руб. или возникнет отдельный инвентарный объект стоимостью 50 000 руб.

В налоговом учете организация определяет:

- сумму капитальных вложений, списываемых на расходы: 50 000 руб. х 10%: 100% = 5000 руб.;

- первоначальную стоимость достроенного основного средства: 90 000 руб. + (50 000 руб. - 5000 руб.) = 135 000 руб.

Налогоплательщики - организации, имеющие статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны, вправе в отношении собственных основных средств к основной норме амортизации применять специальный коэффициент, но не выше 2.

Налогоплательщики, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до 2002 года, вправе начислять амортизацию по этому имуществу с применением методов и норм, существовавших на момент передачи (получения) имущества, а также с применением специального коэффициента не выше 3.

Прочие расходы, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением товаров и их реализацией объединяют следующие затраты:

- налоги и сборы, включаемые в себестоимость продукции, работ и услуг, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов

- расходы на сертификацию работ и услуг, а также на декларирование соответствия с участием третьей стороны;;

- суммы вознаграждения посредническим организациям, оказывающим содействие в производстве и продаже продукции, товаров, работ и услуг;

- суммы портовых и аэродромных сборов, расходы на услуги лоцмана и иные аналогичные расходы;

- суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- расходы на пожарную безопасность и обеспечение нормальных условий труда;

- расходы по набору работников, включая расходы на услуги специализированных организаций по подбору персонала;

- расходы по гарантийному ремонту выпускаемой продукции;

- платежи за аренду имущества производственно-коммерческого назначения;

- плата, вносимая концессионером концеденту в период использования (эксплуатации) объекта концессионного соглашения (концессионная плата);

- расходы на командировки и содержание служебного транспорта;

- расходы на рацион питания экипажей морских, речных и воздушных судов;

- затраты на информационные, консультационные, нотариальные, аудиторские и юридические услуги;

- расходы на управление организацией;

- затраты на подготовку и переподготовку кадров;

- расходы на рекламу в пределах установленных норм;

- расходы на канцелярские товары, услуги телефонной, телеграфной и других видов связи;

- затраты по программному обеспечению ЭВМ;

- расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы);

- потери от брака;

- представительские расходы в пределах установленных нормативов;

- расходы работодателя по выплате пособия по временной нетрудоспособности за первые два дня нетрудоспособности работника в части, не покрытой страховыми выплатами;

- взносы работодателей по договорам добровольного личного страхования в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности за первые два дня нетрудоспособности в размере, не превышающем 3 процентов суммы расходов на оплату труда;

- суммы таможенных пошлин и сборов;

- расходы на приобретение услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел РФ;

- по договору лизинга, если, если имущество, учитывается у лизингополучателя, прочими расходами признаются:

< у лизингополучателя - арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу;

< у лизингодателя - расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг;

- взносы, которые налогоплательщики уплачивают организациям, предоставляющим платежные системы и электронные системы передачи информации;

- расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы

другие затраты, отраженные в ст. 264 НК РФ.

Внереализационные расходы включают обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией. В них входят следующие группы затрат (ст. 265 НК РФ):

- расходы на содержание имущества, переданного в аренду;

- проценты по долговым обязательствам (с учетом требований ст. 269 и 291 НК РФ);

- расходы на организацию выпуска и обслуживание собственных ценных бумаг и приобретение ценных бумаг других эмитентов;

- отрицательные курсовые валютные разницы;

- расходы на ликвидацию основных средств, выводимых из эксплуатации, расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен, охрану недр;

- расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам;

- расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств;

- расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов;

- судебные расходы и арбитражные сборы (пошлины);

- затраты по аннулированным заказам;

- расходы по операциям с тарой;

- штрафы за нарушение договорных или долговых обязательств;

- расходы в виде сумм налогов, относящихся к поставленным материально-производственным запасам, работам, услугам;

- расходы на услуги банков;

- расходы на проведение собраний акционеров (участников, пайщиков),

- в виде не подлежащих компенсации из бюджета расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке, включая затраты на содержание мощностей и объектов, загруженных (используемых) частично;

- расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок с учетом положений статей 301 - 305 Налогового Кодекса;

- расходы в виде отчислений организаций, входящих в структуру РОСТО;

- расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора;

- расходы в виде целевых отчислений от лотерей;

- убытки прошлых налоговых периодов;

- потери от простоев;

- суммы безнадежной дебиторской задолженности;

- некомпенсированные недостачи материальных ценностей;

- потери от стихийных бедствий и чрезвычайных ситуаций;

- при применении метода начисления - расходы на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 НК РФ);

- расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок с учетом положений статей 301 - 305 НК РФ;

- убытки по сделкам уступки права требования в порядке, установленном статьей 279 НК РФ;

- затраты в виде премии или скидки, предусмотренной договором с покупателем;

- сумма процентов по долговым обязательствам, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами, и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической;

- прочие внереализационные расходы и убытки.