Добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица. 17 страница

У арендодателя стоимость переданного в аренду имущества из совокупной стоимости основных средств не исключается.

Согласно Письмам Минфина России от 29 декабря 2007 г. N 03-03-06/1/901, от 6 сентября 2007 г. N 03-03-06/2/171, от 3 ноября 2006 г. N 03-03-04/1/718 при проведении особо сложных и дорогих видов ремонта арендаторы также вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств.

По мнению контролирующих органов, изложенному в Письмах Минфина России от 1 февраля 2011 г. N 03-03-06/1/51, от 13 декабря 2010 г. N 03-03-06/1/773, от 7 июня 2009 г. N 03-03-06/2/131, ФНС России от 17 августа 2009 г. N 3-2-13/181@, организация не вправе применять п. 2 ст. 260 НК РФ в отношении расходов на ремонт основного средства, арендованного у физического лица (в том числе индивидуального предпринимателя). Обосновывают они это тем, что такое имущество не может относиться к амортизируемому в смысле гл. 25 НК РФ, поскольку физические лица не платят налог на прибыль организаций. Такие затраты можно учитывать в расходах на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Отметим, что ранее Минфин России указывал, что расходы на ремонт основного средства, арендованного у индивидуального предпринимателя, вообще не уменьшают налогооблагаемую прибыль. В частности, такое мнение было высказано в Письме Минфина России от 12 августа 2008 г. N 03-03-06/1/462. При этом столичные налоговики не поддерживают ни одной из вышеприведенных позиций и указывают, что в этом случае применим п. 2 ст. 260 НК РФ (Письмо от 19 декабря 2007 г. N 20-12/121663).

Расходы по благоустройству - налог на прибыль

В процессе осуществления хозяйственной деятельности организациям нередко приходится осуществлять расходы, связанные с благоустройством территории организации. В связи с тем что определение понятия "благоустройство территории" отсутствует в российском налоговом законодательстве, между сотрудниками налоговых органов и налогоплательщиками возникает немало споров по вопросам учета расходов на благоустройство в целях налогообложения прибыли организаций.

В статье мы расскажем, что принято понимать под расходами на благоустройство и можно ли учесть названные расходы в целях исчисления налога на прибыль.

Как мы отметили, определение понятия "благоустройство территории" отсутствует в действующем законодательстве, в связи с чем на практике налогоплательщикам и налоговым органам необходимо руководствоваться его общепринятым значением в контексте использования для целей налогового законодательства. В Письмах Минфина России от 4 декабря 2008 г. N 03-03-06/4/94, от 15 марта 2011 г. N 03-03-06/1/136 сказано, что под расходами в объекты внешнего благоустройства следует понимать расходы, которые не связаны с коммерческой деятельностью организации и направлены на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства территории организации.

Такие расходы непосредственно не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям, к ним относят асфальтирование, укладку тротуарной плитки, озеленение территории, разбивку газонов, клумб, установку ограждений, устройство стоянок для автотранспорта, скамей, фонтанов и так далее.

Как вы помните, амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 1 ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) признается, в частности, имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Срок полезного использования имущества, признаваемого амортизируемым, должен быть более 12 месяцев, а первоначальная стоимость - более 40 000 руб.

Объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного финансирования, специализированные объекты судоходной обстановки) в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации.

Следовательно, в целях налогообложения прибыли капитальные расходы на их создание (приобретение) не учитываются. Как отмечено в Письмах Минфина России от 30 октября 2007 г. N 03-03-06/1/745, от 19 июня 2008 г. N 03-03-06/1/362, расходы на благоустройство территории текущего характера также не учитываются в целях налогообложения прибыли, так как не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, и, следовательно, не удовлетворяют критериям признания расходов, предусмотренным ст. 252 НК РФ.

Организация, строящая аквапарк, произвела работы по благоустройству территории, среди которых установка искусственных пальм, укладка искусственной травы, бетонирование площадок вокруг бассейнов, укладка тротуарной плитки, устройство малых архитектурных форм, установка декоративного освещения. В ответе на вопрос организации о том, можно ли начислять амортизацию по данным объектам, специалисты Минфина России в Письме от 30 января 2008 г. N 03-03-06/1/63 ответили, что все перечисленные в письме объекты относятся к объектам внешнего благоустройства и согласно пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации.

Осуществляя строительство объектов недвижимости, предназначенных для использования в торговле (магазинов, торговых центров, павильонов и так далее), организации, как правило, проводят работы по асфальтированию прилежащей территории, организации подъездных путей, парковок, погрузочно-разгрузочных площадок, по устройству внешнего освещения таких объектов. По мнению Минфина России, содержащемуся в Письме от 30 мая 2006 г. N 03-03-04/1/487, перечисленные объекты не подлежат амортизации в целях налогообложения прибыли организаций, поскольку относятся к объектам внешнего благоустройства.

Свое мнение специалисты Минфина России обосновали следующим. Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359, установлен перечень имущества, относимого к основным фондам. В соответствии с ОКОФ основными фондами являются производственные активы, используемые неоднократно или постоянно в течение длительного периода, но не менее одного года, для производства товаров, оказания рыночных и нерыночных услуг. Такие объекты внешнего благоустройства, как подъездные пути, погрузочно-разгрузочные площадки, парковки для транспорта, тротуары, пешеходные дорожки и так далее, по ОКОФ к основным фондам не относятся.

А если выполнение работ по благоустройству территории будет заложено в смете на строительство объекта недвижимости, можно ли учесть расходы на благоустройство в первоначальной стоимости объекта? Еще в 2005 г. Минфин России в Письме от 25 апреля 2005 г. N 03-03-01-04/1/201 в ответе на аналогичный вопрос ответил, что расходы на создание объектов внешнего благоустройства не учитываются в составе первоначальной стоимости объектов основных средств, а формируют первоначальную стоимость объектов внешнего благоустройства, которые в соответствии с положениями НК РФ являются самостоятельным амортизируемым имуществом, не подлежащим амортизации.

Вопрос о праве организации учесть в целях исчисления налога на прибыль расходы, связанные с содержанием внутренних дворов и территории, прилегающей к арендованному организацией зданию, рассмотрен в Письме Минфина России от 15 марта 2011 г. N 03-03-06/1/136. Из частного запроса налогоплательщика следует, что общество в процессе хозяйственной деятельности арендует земельные участки для размещения научно-исследовательского института, и в состав арендуемых площадей включаются внутренние и внешние дворы с зелеными насаждениями. Учитывая требования Федерального закона от 10 января 2002 г. N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" и принимая во внимание, что деятельность НИИ направлена на получение и применение новых знаний и непосредственно не связана с получением дохода, расходы по содержанию внутренних дворов и прилегающих территорий, арендуемых обществом, по мнению Минфина, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В составе расходов по благоустройству можно отдельно выделить расходы по озеленению территорий.

Расходы, связанные с озеленением территории земельного участка предприятия, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, о чем сказано в Письме Минфина России от 7 ноября 2007 г. N 03-03-06/1/777.

В Письме Минфина России от 25 мая 2007 г. N 03-03-06/1/309 высказана следующая позиция. Если озеленение территории непосредственно связано с созданием объекта недвижимости и работы по благоустройству проводятся до ввода объекта недвижимости в эксплуатацию, то такие расходы формируют первоначальную стоимость объекта строительства как расходы капитального характера.

Если благоустройство территории (озеленение), прилегающей к зданию, производится после сдачи объекта строительства в эксплуатацию, то расходы по благоустройству связаны с созданием объекта внешнего благоустройства, по которому в целях налогообложения прибыли начисление амортизации не производится.

Споры по поводу отнесения затрат на благоустройство территорий в состав расходов в целях налогообложения прибыли возникают между налоговыми органами и налогоплательщиками довольно часто.

Налоговая инспекция при проведении проверки налогоплательщика выявила занижение налогооблагаемой базы, выразившееся в отнесении на расходы услуг непроизводственного характера, в частности услуг по озеленению территории около административного здания. Дело рассматривалось судами нескольких инстанций. Судом первой инстанции был сделан вывод о правомерности отнесения затрат на озеленение территории административного здания, при этом была сделана ссылка на пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 3 марта 2005 г. по делу N А38-3082-5/412-2004 указано, что согласно названному подпункту к расходам могут быть отнесены затраты на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации. Нормальные условия труда - это условия, соответствующие государственным нормативным требованиям охраны труда, расходы по озеленению цветников административного здания не связаны с вышеназванными требованиями, следовательно, ссылка суда на этот подпункт несостоятельна.

Довод организации о том, что п. 4.3 разд. IV Постановления Министерства труда Российской Федерации от 16 августа 2002 г. N 61 "Об утверждении Межотраслевых правил по охране труда при эксплуатации водопроводно-канализационного хозяйства" предусмотрено, что территории, на которых расположены сети и сооружения водоснабжения и канализации, должны быть, в частности, озеленены, подлежит отклонению, поскольку из его содержания следует, что организация обязана озеленять территории, на которых расположены сами сети и сооружения водоснабжения, а не административное здание.

Совершенно иное решение принято Постановлением ФАС Московского округа от 23 ноября 2007 г. N КА-А40/12039-07 по делу N А40-1198/07-20-2. Судебные инстанции на основе материалов дела пришли к выводу, что произведенные налогоплательщиком затраты по благоустройству территории, прилегающей к зданию административно-бытового корпуса (озеленение), правомерно отнесены налогоплательщиком к расходам по восстановлению (ремонту). Суд указал, что спорные работы направлены на создание нормальных условий функционирования производственного объекта посредством восстановления разрушенной территории производственного здания.

Напомним, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Несмотря на то что расходы на благоустройство не учитываются в целях налогообложения прибыли, суды нередко встают на сторону налогоплательщиков, которые относят к расходам затраты на благоустройство территории, прилегающей к зданиям предприятий. В качестве примера приведем Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25 декабря 2008 г. по делу N А33-2943/08-Ф02-6659/08, А33-2943/08-Ф02-6656/08. Как следует из материалов дела, налогоплательщик отнес к расходам затраты на благоустройство прилегающей к зданиям территории. В подтверждение им были представлены договоры подряда. Основанием для непринятия налоговым органом заявленных расходов явилась экономическая необоснованность расходов.

В решении суда указано, что нормами ст. 270 НК РФ расходы на благоустройство не отнесены к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли.

В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 4 июня 2007 г. N 366-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы негосударственного некоммерческого образовательного учреждения "Институт управления" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации" налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности, установленного ч. 1 ст. 8 Конституции Российской Федерации, налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Из положений п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщиков, направленные на получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Поскольку в отношении первичных документов, подтверждающих затраты на благоустройство, налоговым органом претензий не заявлено, суд указал на необоснованность отказа в принятии расходов по затратам на благоустройство.

Объекты, созданные в соответствии

с требованиями законодательства

Для отдельных отраслей промышленности создание объектов благоустройства опасных производственных объектов (например, асфальтирование и посадка газонной травы, создание производственных площадок со щебеночным, гравийным, грунтовым и прочими покрытиями вблизи компрессорных цехов и газоперекачивающих агрегатов) является обязательным в силу федерального закона и иных нормативных правовых актов Российской Федерации, а также нормативных технических документов в области промышленной безопасности.

Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" организация, эксплуатирующая такой объект, обязана соблюдать положения названного Федерального закона, других федеральных законов и иных нормативных правовых актов Российской Федерации, а также нормативных технических документов в области промышленной безопасности.

В частности, п. 2.1.4 Правил технической эксплуатации магистральных газопроводов ВРД 39-1.10-006-2000 от 1 декабря 2000 г. определено, что на территории производственных объектов должны отсутствовать источники запыления воздуха. Открытые участки земли вблизи компрессорного цеха со стороны воздухозаборных устройств газоперекачивающих агрегатов должны быть засеяны газонной травой или асфальтированы (бетонированы).

В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1 (далее - Постановление N 1), площадки производственные с покрытием включены в состав восьмой амортизационной группы, куда входит имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно. Поскольку площадки производственные с покрытием включены в состав основных средств, являются производственными объектами, значит, они к объектам благоустройства не относятся и подлежат амортизации в целях налогообложения прибыли в общем порядке.

В Письме Минфина России от 2 апреля 2007 г. N 03-03-06/1/203 отмечено, что если производственные объекты благоустройства созданы в соответствии с требованиями актов нормативного правового регулирования безопасности и технической эксплуатации магистральных трубопроводов, то расходы на ремонт и техническое обслуживание указанных объектов могут быть учтены в составе прочих расходов налогоплательщика в соответствии с положениями ст. 260 НК РФ, определяющей порядок учета расходов на ремонт основных средств.

Анализ Постановления N 1 показывает, что в состав основных средств включаются и такие объекты, как:

- ограды (заборы), кроме металлических (четвертая амортизационная группа);

- ограды (заборы), кроме металлических (деревянные) (пятая амортизационная группа);

- ограды (заборы) металлические (комбинированные из металла и кирпича) (шестая амортизационная группа);

- ограды (заборы) металлические (восьмая амортизационная группа).

Вполне очевидно, что перечисленные объекты не являются объектами внешнего благоустройства.

Напомним читателям о том, что согласно пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам налогоплательщика в целях налогообложения прибыли относятся затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения, в том числе и затраты на формирование санитарно-защитных зон в соответствии с действующими государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами.

На основании Федерального закона от 30 марта 1999 г. N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" Постановлением Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 25 сентября 2007 г. N 74 введен в действие СанПиН 2.2.1/2.1.1.1200-03 "Санитарно-защитные зоны и санитарная классификация предприятий, сооружений и иных объектов". Например, разд. 7.1.12 названного документа установлена санитарно-защитная зона 50 метров для следующих сооружений и объектов:

- станций технического обслуживания легковых автомобилей до 5 постов (без малярно-жестяных работ);

- отдельно стоящих гипермаркетов, супермаркетов, торговых комплексов и центров, предприятий общественного питания, мелкооптовых рынков, рынков продовольственных и промышленных товаров, многофункциональные комплексов;

- автозаправочных станций для легкового автотранспорта, оборудованных системой закольцовки паров бензина с объектами обслуживания (магазинов, кафе);

- мойки автомобилей до двух постов.

Таким образом, если расходы по благоустройству произведены организацией в соответствии с требованиями законодательства, то они учитываются в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Выбытие амортизируемого имущества

Практически каждая организация при осуществлении хозяйственной деятельности использует основные средства и нематериальные активы, которые при выполнении условий, предусмотренных налоговым законодательством Российской Федерации, признаются амортизируемым имуществом.

В статье мы расскажем о том, в каких случаях имеет место выбытие амортизируемого имущества и как операции по выбытию отражаются в целях налогообложения прибыли организаций.

Поскольку налоговое законодательство не поясняет, в каких случаях можно вести речь о выбытии амортизируемого имущества, обратимся к бухгалтерскому законодательству, поскольку именно в нем очень подробно перечислены случаи выбытия такого имущества. Напомним, что обратиться к нормам бухгалтерского законодательства нам позволяет ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), согласно которой институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства в Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

Выбытие объектов основных средств, как следует из п. 29 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н, имеет место в следующих случаях:

- продажи;

- прекращения использования вследствие морального или физического износа;

- ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации;

- передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд;

- передачи по договору мены, дарения;

- внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности;

- выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации;

- частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции;

- в иных случаях.

В соответствии с п. 34 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. N 153н, выбытие нематериального актива имеет место в случаях:

- прекращения срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;

- передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;

- перехода исключительного права к другим лицам без договора (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив);

- прекращения использования вследствие морального износа;

- выявления недостачи активов при их инвентаризации;

- в иных случаях (в частности, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности).

Совершенно очевидно, что операции по выбытию основных средств и нематериальных активов должны отражаться не только в бухгалтерском учете, но и в целях налогообложения прибыли.

Особенности ведения налогового учета операций с амортизируемым имуществом установлены ст. 323 НК РФ. Согласно названной статье налогоплательщик определяет прибыль (убыток) от реализации или выбытия амортизируемого имущества на основании аналитического учета по каждому объекту.

Учет доходов и расходов по амортизируемому имуществу ведется по каждому объекту. Исключение составляет начисленная амортизация по объектам амортизируемого имущества при применении нелинейного метода начисления амортизации. Напомним, что порядок расчета сумм амортизации при применении нелинейного метода начисления амортизации установлен ст. 259.2 НК РФ. В соответствии с п. 10 ст. 259.2 НК РФ при выбытии объектов амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких объектов.

Аналитический учет, на основании которого определяется финансовый результат от реализации или выбытия амортизируемого имущества, должен содержать информацию:

- о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде (порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества установлен ст. 257 НК РФ);

- об изменениях первоначальной стоимости основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации;

- о сроках полезного использования основных средств и нематериальных активов, принятых организацией (срок полезного использования определяется в соответствии со ст. 258 НК РФ и Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1);

- о сумме амортизации по амортизируемым основным средствам и нематериальным активам, начисленной с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором имущество реализовано (выбыло), - для объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом (порядок расчета сумм амортизации при применении линейного метода начисления амортизации установлен ст. 259.1 НК РФ);

- о сумме начисленной амортизации и суммарном балансе каждой амортизационной группы и каждой амортизационной подгруппы - при применении нелинейного метода начисления амортизации (порядок расчета сумм амортизации при применении нелинейного метода начисления амортизации установлен ст. 259.2 НК РФ);

- об остаточной стоимости объектов амортизируемого имущества, входящих в амортизационные группы (подгруппы) - при выбытии объектов амортизируемого имущества (остаточная стоимость определяется в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ);

- о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;

- о дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;

- о дате передачи имущества в эксплуатацию, о дате исключения из состава амортизируемого имущества в случаях передачи по договорам в безвозмездное пользование, переведения по решению руководства на консервацию длительностью свыше трех месяцев, проведения реконструкции и модернизации длительностью более 12 месяцев, о дате расконсервации, окончания договора безвозмездного пользования, завершения работ по реконструкции и модернизации;

- о произведенных налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества, а также расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества.

На дату совершения операции определяется финансовый результат от реализации амортизируемого имущества - прибыль или убыток, который фиксируется в аналитическом учете.

Если выручка от реализации превышает остаточную стоимость имущества и расходы по реализации, финансовым результатом от реализации амортизируемого имущества будет прибыль. Полученная прибыль включается в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества.

Если же остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превысит выручку от реализации, разница между этими величинами будет убытком налогоплательщика, который в соответствии с п. 3 ст. 268 НК РФ учитывается в целях налогообложения прибыли в особом порядке. Убыток от реализации амортизируемого имущества включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, который определяется как разница между сроком полезного использования имущества и сроком его фактической эксплуатации до момента реализации.

В аналитическом учете должна быть отражена информация об объектах, в результате реализации которых получен убыток. НК РФ рекомендует отразить информацию о наименовании объекта, сумме полученного убытка, количестве месяцев, в течение которых сумма убытка может быть включена в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, а также сумме расходов, приходящейся на каждый месяц. При этом уточнено, что срок, в течение которого убыток будет учитываться в целях налогообложения прибыли, определяется в месяцах и исчисляется как разница между количеством месяцев срока полезного использования этого имущества и количеством месяцев эксплуатации имущества до момента его реализации, включая месяц, в котором имущество было реализовано.

Вопрос о порядке списания убытка от реализации амортизируемого имущества в целях налогообложения рассмотрен Минфином России в Письме от 12 июля 2011 г. N 03-03-06/1/417.

При линейном методе начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям, что установлено п. 5 ст. 259.1 НК РФ.

Пунктом 13 ст. 258 НК РФ определено, что применение к нормам амортизации повышающих (понижающих) коэффициентов влечет за собой соответствующее сокращение (увеличение) срока полезного использования объектов.

При этом в случае если при определении срока полезного использования с учетом повышающего коэффициента данный срок рассчитывается как нецелое число, например 28,33 месяца, срок фактического начисления амортизации составит 29 месяцев.

Таким образом, при списании убытка от реализации амортизируемого имущества срок списания такого убытка, определенный исходя из срока полезного использования с учетом повышающего коэффициента, округляется до целого числа месяцев в сторону увеличения.