ЛЕКЦИЯ 2.8.4. Расходы на хранение, подработку, и упаковку товаров

До поступления товаров в продажу торговая организация может включать затраты на их заготовку и доставку до центральных складов (баз) либо в фактическую себестоимость, либо в состав paсходов на продажу (п. 13ПБУ5/01).

Расходы по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанных с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, могут быть включены в фактическую себестоимость материально-производственныхзапасов (МПЗ) (п. 6 ПБУ 5/01).

Перечень манипуляций с товарами, которые допускаются при торговой деятельности, ограничен. По определению оборота розничной и оптовой торговли под торговлей понимается перепродажа, т.е. продажа без видоизменения новых или бывших в употреблении товаров.

Если для продажи закупают бывшее в употреблении оборудование и ремонтируют его, то такая предпродажная подготовка (улучшение технических характеристик оборудования) — уже производственная деятельность. Она отражается как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Это означает, что расходы, связанные с приобретением и ремонтом оборудования, в бухгалтерском учете формируют фактическую себестоимость готовой продукции.

При продаже товаров населению в розничной торговле особое внимание нужно обратить на предпродажную подготовку продовольственных товаров. Продовольственные товары должны бы п. освобождены от промышленной тары и проверены на качественность по внешним признакам, отбракованы и рассортированы. Объем фасуемых товаров с короткими сроками годности не должен превышать объема их реализации в течение одного дня торговли. А вот перед продажей продовольственных товаров, расфасованных и упакованных изготовителем с указанием веса на упаковке, их не нужно дополнительно взвешивать. Поскольку нерасфасованные продовольственные товары продавать нельзя (за некоторыми исключениями), продукты должны продаваться в упаковке без взимания за нее дополнительной платы.

Для технически сложных товаров бытового назначения (в том числе вычислительной и множительной техники, средств связи) установленный перечень непроизводственных манипуляций с товарами гораздо шире. Он включает проверку комплектности, качества изделия (без ограничения способов проверки) и при необходимости сборку изделия и его наладку.

Для других групп товаров, таких как ювелирные изделия, автомобили, текстиль, животные и растения и т.д., предусмотрены специальные особенности предпродажной подготовки. Потребительская упаковка предназначена для продажи товаров населению. Это часть товара, входящая в его стоимость. А после реализации она переходит в полную собственность покупателя, товары в потребительской упаковке перевозятся в дополнительной (транспортной)таре.

Фасовка товаров сама по себе может являться непростым технологическим процессом с использованием оборудования, оснастки, упаковочных материалов и т.п. В целях бухгалтерского учета и налогообложения прибыли операция по фасовке товаров (например, потребительскую тару) может рассматриваться как часть торговой деятельности, так как видоизменения товаров при этом не происходит. Однако существуют отдельные виды продукции, для которых процесс фасовки может трактоваться как возникновение производственной деятельности.

Например, к производству приравнивается:

♦ розлив подакцизныхтоваров, если он является частью процесса производства этих товаров в соответствии с требованиямигосударственных стандартов или другой нормативно-технической документации;

♦ розлив (упаковка) моторных масел в потребительскую тарупредусмотрен ГОСТами, регламентирующими производство этих нефтепродуктов. Операция розлива представлена вГОСТах как часть общего производственного процесса моторных масел, поэтому деятельность по их упаковке в потребительскую тару рассматривается как производственная.

Продавец обязан передать покупателю товар в упаковке. Исключение составляют товары, которым по своему характеру она не требуется, поэтому для целей налогообложения прибыли и бухгалтерского учета розлив приобретенного для продажи товара в потребительскую тару не представляет собой процесс производства продукции. Это всего лишь часть торгово-технологического процесса, под которым подразумевают последовательность операций, обеспечивающих процесс купли-продажи товаров.

Улучшения технических характеристик товаров иногда производят путем их смешения, в том числе с одновременной их расфасовкой в тару. Подобные действия, даже совершаемые «по собственному рецепту» продавца, приравниваются к производству, если в результате смешения получается подакцизный товар (п. 3 ст. НК РФ). Если в результате смешения товаров получается новый продукт, который по физико-химическим и прочим характеристикам отличается от исходных компонентов, то и для целей бухгалтерского и налогового учета налицо производственный процесс, а не торговая операция.

Расфасовывая товары, организация может использовать рекламную упаковку. Так, на коробке или пакете может быть размещена информация о самой организации (ее реквизиты, логотип), об ассортименте товаров и т.п. Если упаковка (даже с явными признаками рекламы) является неотъемлемой частью производимой продукции, затраты на ее изготовление относятся к материальным расходам на приобретение сырья или материалов полностью, ведь эти расходы являются необходимым компонентом при производстве продукта, следовательно, прямыми расходами, а не косвенными (как, например, реклама). Однако торговая организация в отличие от производственной признает материальные расходы на упаковку товаров не прямыми, а косвенными, в полном объеме уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль текущего отчетного (налогового) периода (ст. 320 НК РФ).

Пример 2.42. Торговая оптовая организация приобрела нерасфасованную муку за 110 000 руб. (в том числе НДС— 10 000 руб.) и упаковочные пакеты за 11 800 руб. (в том числе НДС — 1800 руб.). Мука и упаковка были переданы на давальческих основаниях сторонней организации для расфасовки продукта. Организации за услуги по упаковке муки уплачено 11 800 руб. (в том числе НДС— 1800 руб.).

В отчетном периоде торговая оптовая организация реализовала покупателям половину упакованной муки на сумму 132 000 руб. (в том числе НДС — 12 000 руб.). Учетной политикой для целей бухгалтерского учета предусмотрено, что расходы по предпродажной подготовке (упаковке) включаются в фактическую себестоимость товаров.

В бухгалтерском учете были сделаны записи:

Д 41 «Товары», субсчет «Товары на складе нерасфасованные» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 100 000 руб. (110 000 руб. -- 10 000 руб.) — оприходована мука, подлежащая расфасовке;

Д 19, субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 10 000 руб. — отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком муки;

Д68, субсчет «НДС» К 19, субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам» — 10 000 руб. — принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком муки;

Д 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К 51 «Расчетные счета» - 110 000 руб. — мука оплачена поставщику.

Приобретенные упаковочные пакеты являются особым видом МПЗ — тарой. В торговых организациях тара учитывается на счете 41«Товары», субсчет «Тара под товаром и порожняя».

Торговая организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки как давальческие, стоимость их с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета материалов (на отдельном субсчете). В рассматриваемом случае торговая организация может использовать аналогичный подход и отразить эти операции так:

Д41, субсчет «Товары, переданные на расфасовку» К41, субсчет «Товары на складе нерасфасованные»— 100 000 руб. — отражена передача муки на расфасовку;

Д41, субсчет «Упаковка, переданная для расфасовки» К 41, субсчет «Тара и тарные материалы» — 10 000 руб. — отражена передача пакетов на расфасовку;

Д 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К 51 «Расчетные счета» — 11 800 руб. — отражена оплата за услуги по расфасовке;

Д 41 -1 «Товары на складах» К 41, субсчет «Товары, переданные на расфасовку» — 100 000 руб. — возвращена расфасованная мука;

Д41-1 «Товары на складах» К 41, субсчет «Упаковка, переданная для расфасовки» — 10 000 руб. — стоимость упаковочных пакетов включена в фактическую себестоимость муки;

Д 41 -1 «Товары на складах» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 10 000 руб. (11 800 руб. - 1800 руб.) — стоимость услуг по расфасовке включена в фактическую себестоимость муки;

Д 19, субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам» К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 1800 руб. — отражена сумма НДС, предъявленная за услуги по расфасовке муки;

Д 68, субсчет «НДС» К 19, субсчет «НДС по приобретенным материально-производственным запасам» — 1800 руб. — принят к вычету НДС, предъявленный за услуги по расфасовке муки.

Итого затраты по предпродажной подготовке муки составили

10 000 руб. + 10 000 руб. =20 000 руб.

Фактическая себестоимость упакованной муки равна:

100 000 руб. + 20 oo0 руб. = 120 000 руб.

Торговая организация записала:

Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К 90-1 «Выручка» — 132 000 руб. — отражена реализация половины муки;

Д 90-3 «НДС» К 68, субсчет «НДС» — 12 000 руб. — начислен НДС с реализации муки;

Д 90-2 «Себестоимость продаж» К 41-1 «Товары на складах» - 60 000 руб. (120 000 руб.: 2) — списана себестоимость проданной муки

В налоговом учете расходы по предпродажной подготовке муки учитывают в полной сумме в составе косвенных расходов, а в бухгалтерском учете половина этих расходов не учитывается при формировании прибыли, так как была реализована лишь половина муки.

Следовательно, возникает налогооблагаемая временная разница размере 10 000 руб. (20 000 руб.: 2).

Этой разнице соответствует отложенное налоговое обязательств, которое отражают проводкой:

Д 68 «Расчет по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» К 77 «Отложенные налоговые обязательства» — 2000 руб. (10 000 руб. х 20%) — отражено отложенное налоговое обязательство

По мере продажи оставшейся половины муки налогооблагаемая временная разница и отложенное обязательство будут уменьшаться в соответствующей пропорции с отражением проводками:

Д 77 «Отложенные налоговые обязательства» К 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Посылочная торговля в условиях рыночной экономики приобретает особую актуальность, способствует расширению продажи товаров за счет поставок потребителям в необходимом количестве при невозможности их приобретения в объемах транзитных норм, позволяет создать более экономичные пути товародвижения, расширить ассортимент предлагаемых товаров для отдаленных районов, сократить время, затрачиваемое коллективными и индивидуальными покупателями на покупку товаров, издержки обращения по отношению к затратам в оптовой и розничной торговле.

Для посылочной торговли характерно удовлетворение спроса покупателей на изделия, которые нужны в небольшом количестве.

Посылочная торговля может осуществляться специализированными посылочными предприятиями на межрегиональном и региональном уровнях, а также торгово-посредническими предприятиями со специализированных складов, цехов, участков по товарному признаку.

Для организации и осуществления посылочной торговли необходимы создание специализированных торговых предприятий или специальных подразделений действующих предприятий и организаций, оснащение их необходимым торговым оборудованием — грузовыми лифтами, транспортерами для перемещения товаров, их подсортировки, упаковки, затаривания, доставки в почтовые отделения.

Непременным условием является изучение спроса потребителей на товары, приобретаемые посылками (ассортимент, качество, периодичность, комплектность, цена), а также совокупного спроса торгово-посреднических предприятий на товары, поставляемые посылками. Технология приема и обработки заказов, формирование посылок и сдача их почте должны соответствовать условиям конкретного торгово-посреднического предприятия, механизации и автоматизации процессов по обработке заказов и формированию посылок.

На службу посылочной торговле приходит компьютеризация.

Обязательными условиями являются разработка каталогов «Товары— почтой», порядка приема, оформления и исполнения заказов на поставку товаров посылками и доведения их до покупателей, доведение рекламных мероприятий (проспекты, плакаты, объявления в печати, по радио, телевидению).

Продажа товаров посылками может осуществляться по отбору ассортимента в соответствии с каталогом и наборными (стандартными) посылками.

Наборные (стандартные) посылки заказываются покупателем путем указания в заказе серии и номера посылок и их количества. Наборные (стандартные) посылки могут включать комплекты товаров различного назначения: металлообрабатывающий или деревообрабатывающий инструмент определенного назначения, запасные части для машин и оборудования.

Пример 2.43. Стандартные посылки для рабочих строительных профессий могут состоять:

1) из набора ИС-1 — для арматурных работ (сумка, острогубцы 200(180), зубило слесарное 20 х 60, молоток А-5, напильник А-200 № 1,плоскогубцы 200, щетка стальная, штангенциркуль 150, рулетка РЖ-2(РС-2));

2) набора ИС-3 — для стекольных работ (сумка, угольник для стекольных работ 500 х 300, пистолет для забивки шпилек, острогубцы 150 I (180), отвертка А 200x0,9, метр складной деревянный (метр металлический), нож стекольный, молоток столярный МСТ-1, стамеска плоско-толстая 30 или 40 без фасок, стеклорез роликовый из твердого сплава);

3) набора-7 для паркетных работ (молоток МПА, добойник, рубанок с 1-й железк. м/габ., цикля Ц1-250, цикля Ц1-400, цикля Ц2-60, пила-ножовка, стамеска плоская 8 мм, угольник стальной 250 х 160, напильник трехгранный 160 х 9Б, напильник ромб. 160 х 9Б, брусок для заточки инструмента, брусок для правки инструмента, шнур разметочный в корпусе, метр складной деревянный, топор Б-2, ключ 12 Х14 и сумка);

4) набора ИС-10 —для кирпичной кладки (сумка, молоток-кирочка МКИ, кельма типа КБ, расшивка РВ-1, расшивка РВ-2, отвес типа О-600, уровень строительный УС-1-300, метр складной металлический) и др.

Каталог для заказа посылок включает следующие непременные реквизиты: порядковый номер товара; его наименование; фотографию товара; назначение и краткое описание товара; сертификат или другое основание его качества; цену (с указанием франко).

Покупателями товаров посылками могут быть юридические физические лица — потребители товаров, а также торгово-посреднические предприятия, включая магазины, которые могут перепродавать товары посылками или использовать их для розничном торговли.

В условиях посылочной торговли в договорах с поставщиками нужно предусматривать особый порядок упаковки товаров, направленный на максимальное сокращение операций по переупаковке на посылочных предприятиях, экономию тарно-упаковочных материалов и уменьшение других расходов.

Оперативное управление запасами на предприятии, занятом посылочной торговлей, должно обеспечить полное исполнение заказов потребителей в максимально короткий срок.

Особенности посылочной торговли обусловливают необходимость четко действующей системы учета выполнения договоров поставщиками и усиления экономических мер воздействия на производство, особенно в области соблюдения ассортиментной структуры поставок. Учет поставок должен осуществляться в развернутом ассортименте по номенклатурным кодам товаров.

Процесс отборки товаров по заказу покупателя начинается с получения данных из компьютера о номенклатурных кодах, наименованиях и других реквизитах, определенных заказом, а также данных о почтовом сборе, стоимости упаковки и номере заказа. Затем заказы направляются в отдел табуляции для производства расчетов по заказу и подготовки сопроводительных почтовых документов. Подготовленная документация служит основанием для комплектации посылки.

В группе приема и оформления заказов производятся: проверка заполнения адресной части заказа по справочникам административного деления Российской Федерации с дополнением при необходимости недостающих данных, сортировка заказов по товарному признаку и проверка правильности заполнения товарной части заказа, подведение количественного итога заказанных наименований товаров для дальнейшей сверки на компьютере и шифровка заказа географическому признаку с указанием группы расходов по пересылке.

Время на формирование заказов может быть сокращено путем использования приемов механической сортировки, для чего бланки заказов на различные товары должны отличаться определенными внешними признаками, например цветом. При наличии картотеки постоянных заказчиков торгово-посредническая организация может систематически вместе с отправляемой посылкой высылать своим заказчикам бланки определенных цветов для последующих заказов.

Нужно создать картотеку постоянных заказчиков (архивы клиентов). Покупатель, однажды обратившийся к услугам посылочной 'фирмы, считается ее клиентом. Ему присваивается номер в картотеке постоянных заказчиков, регулярно высылаются каталоги и другие рекламно-информационные материалы. Посылочная организация высылает потребителю карточку-извещение о включении в число постоянных заказчиков и специальные бланки. Это позволяет быстро отделить заказы постоянных заказчиков от общей массы заказов.

Выписывать сопроводительные почтовые документы нужно после предварительной отборки товаров по заказу. В этом случае устанавливается такая последовательность операций:

♦ производится отборка товаров по заказу;

♦ товаровед-контролер проверяет правильность отбора товара, поступившего к нему в оборотной таре вместе с бланкомзаказа, и помещает его в отдельную ячейку стеллажа, предварительно проставив в верхней части бланка заказа номерячейки;

♦ сортировщик вынимает бланки заказов из ячеек и передает ихна расчет и маркировку;

♦ полностью оформленные сопроводительные и расчетные документы вкладываются в соответствующие ячейки;

♦ сформированный заказ отправляется на упаковку.

Учет количества товаров на складе и их отпуск целесообразно осуществлять с помощью магнитно-штрихового кода, который считывается в супермаркете кассовым аппаратом. Сигнал об отпуске поступает на склад. Там имеющееся в наличии количество сравнивается с нормой запаса и компьютер дает сведения о необхомости закупки и поставки.

Организационно-техническое обеспечение — одна из важных функций в посылочной торговле. Лучшим вариантом является со здание сквозных поточных линий с планировкой помещений посылочного предприятия по секторам, расположенным в последовательности технологического процесса. Эффективно использование конвейеров прерывного действия, связывающих рабочие участки отделений отборки, упаковки и почтовое отделение.

Наиболее трудоемкая складская операция в посылочном предприятии — отборка товаров по заказам покупателей, поскольку отбираются не партии товаров, а отдельные единицы.

Стеллажная система хранения рабочих запасов в складах строится из расчета: для каждой разновидности товара — отдельной ячейка стеллажа. Для облегчения и ускорения поиска следует применять индексацию мест хранения; размещение товаров по признаку частоты спроса, классификацию мест хранения по товарным группам, подгруппам, маркам. При этом целесообразны идентичная индексация и последовательность в расположении товаров в каталогах, заказах покупателей и почтово-сопроводительных документах.

Точный и непрерывный учет запасов в складах посылочные предприятий — основание для выбора системы с фиксированным размером заказа. В ней размер заказа является постоянной величиной и повторный заказ подается при уменьшении наличных запасов до определенного критического уровня, называемого точкой заказа. Точкой заказа можно считать запас в размере 10—20 дней.

Одним из наиболее эффективных средств рекламы является адресная рассылка писем потенциальным покупателям. При передаче заказа по телефону, телеграфу, телетайпу, факсу и другими способами покупатель должен сообщить помимо данных, указанных в форме заказа, фамилию и должность лица, подписавшего заказ, а также фамилию и должность лица, передавшего заказ.

Определение издержкоемкости посылочной торговли включает расчет экономически целесообразных затрат на осуществление основных функций, составляющих содержание данной формы купли-продажи, применительно к условиям конкретного торгово-посреднического предприятия.

остав затрат, включаемых в издержкоемкость услуги, определяется с учетом обязательного возмещения тех расходов, которые посредственно отражают специфику данной формы купли-продажи:

♦ материальные затраты, включая расходы на тарно-упаковочные материалы, расходы на содержание и ремонт специальныхтранспортных средств либо на оплату услуг транспортныхорганизаций, привлекаемых со стороны, износ инструментови приспособлений, другие виды расходов;

♦ амортизация торгового оборудования, используемого для выполнения требуемого объема работы поданной форме купли-продажи;

♦ заработная плата с отчислениями на социальные нужды складского персонала, занятого сортировкой и отборкой товаров позаказу потребителей, комплектованием и формированием посылок;

♦ заработная плата с отчислениями на социальные нужды АУ П,занятого приемом и оформлением заказов на посылочнуюторговлю с учетом их исполнения, изучением потребительского спроса на товары, поставляемые посылками;

♦ расходы на проведение рекламных мероприятий (рассылкакаталогов и рекламно-информационных материалов, объявления в печати, по радио, телевидению);

♦ расходы на оплату процентов за кредит на формирование товарных запасов, необходимых для организации ритмичной икомплектной посылочной торговли.

При реализации продукции посредством посылочной торговли применяются снабженческо-сбытовые надбавки. Например, надбавка за организацию посылочной торговли может быть установлена путем применения коэффициента, отражающего отношение издержкоемкости поставки через посылочную торговлю к издержкоемкости обычной поставки продукции.

С учетом конкретных условий поставки размер надбавки за организацию посылочной торговли может быть дифференцирован в зависимости от состава покупателей и предусмотренного в договоре объема поставок, ассортиментной полноты посылок (по стандартным наборам либо индивидуальным заказам), периодичности и частоты спроса на поставку, других условий поставки.

По трудоемким заказам с согласия заказчика устанавливается повышенный размер надбавки (до 1,5 раза) по сравнению с ориентировочным общим размером надбавки за данную форму купли продажи.

Формы и порядок оплаты выполненных заказов на поставку товаров посылками определяются соглашением между торговой организацией ипотребителями (получателями продукции).

Потребитель обязан оплатить выполненный заказ при получении сопроводительных почтовых и расчетных документов, если иное не установлено договором.

При разовых заказах на посылочную торговлю применяются формы расчетов, гарантирующие торговой организации своевременную оплату расчетных документов (аккредитивная форма расчетов, платежные поручения, но с предварительным акцептом банка, чековая форма оплаты).