Бухгалтерский учет результатов инвентаризации

В соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации излишек имущества, выявленный при проведении инвентаризации, приходуется на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовый результат у коммерческой организации или на увеличение дохода у некоммерческой.

Алгоритм действий при проведении и оформлении результатов инвентаризации представлен на Рисунке 1.

Приказ о проведении инвентаризации и назначении инвентаризационной комиссии (форма ИНВ-22)

Регистрация приказа в журнале (форма ИНВ-23)

Получение расписок от материально ответственных лиц

Оформление сличительной ведомости (ИНВ-18)

Оформление сличительной ведомости (ИНВ-19)

Рисунок 1 - Алгоритм действий при проведении и оформлении результатов инвентаризации

По каждому виду имущества или обязательств заполняют свою инвентаризационную опись или акт.

Например, по основным средствам это форма ИНВ-1«Инвентаризационная опись основных средств», по нематериальным активам - форма ИНВ-1а«Инвентаризационная опись нематериальных активов», по расходам на незаконченный ремонт основных средств - форма ИНВ-10«Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств», по расходам будущих периодов - форма ИНВ-11«Акт инвентаризации расходов будущих периодов», по наличным деньгам - форма ИНВ-15«Акт инвентаризации наличных денежных средств», по ценным бумагам и бланкам строгой отчетности - форма ИНВ-16«Инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности» и т.д.

Перечень всех утвержденных форм, которыми оформляют результаты инвентаризации, приведен в Таблице Приложения А.

Как видно из этой Таблицы Приложения А, официальных бланков для оформления инвентаризации определенных участков учета нет. Например, незавершенного производства, созданных резервов и т.д. Поэтому необходимые формы организации нужно разработать самостоятельно. За основу можно взять уже существующие.

Если в результате инвентаризации были выявлены отклонения между данными бухгалтерского учета и фактическим наличием имущества, комиссия составляет сличительные ведомости. Их заполняют в отношении только тех ценностей, по которым такие отклонения выявлены.

По основным средствам и нематериальным активам заполняют форму ИНВ-18, по материально-производственным запасам - ИНВ-19. При этом по ценностям, которые компании не принадлежат (например, находятся на ответственном хранении или в аренде), составляют отдельные ведомости.

В процессе инвентаризации могут быть выявлены излишки или недостачи имущества, суммы, неверно отраженные в составе доходов или расходов компании, неправильно сформированные суммы задолженностей.

Порядок учета выявленных разниц приведен в разделе 5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Недостача имущества и его порча в приделах норм естественной убыли относится на издержки производства или обращения (расходы), если же выявлена порча или недостача имущества сверх установленных норм - за счет виновного лица. В том случае если выявленная, в результате проведенной инвентаризации, недостача не может быть отнесена на виновных лиц, т.к. они не были обнаружены, убытки относятся на финансовый результат у коммерческой организации или на увеличение расходов у некоммерческой.

В бухгалтерском учете стоимость недостающего имущества отображается на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»:

1) при выявлении недостачи основных средств:

Дебет 02 «Амортизация основных средств» - Кредит 01 «Основные средства» - списана сумма начисленной амортизации по объектам основных средств, выявленных по итогам проведенной инвентаризации в качестве убытка;

Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» - Кредит 01 «Основные средства» - списана остаточная стоимость недостающих объектов основных средств;

2) при выявлении недостачи нематериальных активов:

Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов» - Кредит 04«Нематериальные активы» - списана сумма начисленной амортизации по объектам нематериальных активов, выявленных по результатам проведенной инвентаризации в качестве недостачи;

Дебет 94«Недостачи и потери от порчи ценностей» - Кредит 04«Нематериальные активы» - списана остаточная стоимость по объектам нематериальных активов, выявленных по результатам проведенной инвентаризации в качестве недостачи;

3) при выявлении недостач материалов:

Дебет 94«Недостачи и потери от порчи ценностей» - Кредит 10«Материалы» - отражена сумма недостачи материалов, выявленная по итогам проведенной инвентаризации имущества и обязательств организации;

4) при выявлении недостач товаров:

Дебет 94«Недостачи и потери от порчи ценностей» - Кредит 41«Товары» - отражена сумма недостачи товаров, выявленная по итогам проведенной инвентаризации имущества и обязательств организации;

5) при выявлении недостач денежных средств в кассе организации:

Дебет 94«Недостачи и потери от порчи ценностей» - Кредит 50«Касса» - отражена сумма недостачи денежных средств в кассе организации, выявленная по итогам проведенной инвентаризации имущества и обязательств организации.

Рассмотрим примеры по отражению выявленных результатов (излишки и недостачи), по итогам проведенной инвентаризации имущества и обязательств в бухгалтерском учете организации.

Пример 1 По результатам инвентаризации комиссия выявила излишки следующих ценностей:

- основных средств, рыночная стоимость которых составляет 480 000 руб.;

- материалов, рыночная стоимость которых составляет 260 000 руб.;

- товаров, рыночная стоимость которых составляет 180 000 руб.;

- готовой продукции, рыночная стоимость которой составляет 320 000 руб.

Документов на излишки, по которым они поступили в организацию, нет. Выявленные расхождения были отражены в сличительных ведомостях.

Решение:

На основании данных инвентаризации бухгалтер компании должен оприходовать излишки следующими проводками:

Дебет 01- Кредит 91-1- 480 000 руб. - оприходованы излишки основных средств;

Дебет 10- Кредит 91-1- 260 000 руб. - оприходованы излишки материалов;

Дебет 41- Кредит 91-1- 180 000 руб. - оприходованы излишки товаров;

Дебет 43- Кредит 91-1- 320 000 руб. - оприходованы излишки готовой продукции.

При определении рыночной стоимости могут быть использованы:

- данные о ценах на аналогичное имущество, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;

- сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций;

- данные, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе;

- экспертные заключения (например, оценщиков).

Балансовую стоимость недостающих ценностей в пределах норм естественной убыли включают в расходы компании. Ценности сверх норм списывают по решению суда на материально ответственное лицо для дальнейшего взыскания стоимости утраченного имущества. При этом нормы убыли могут применяться лишь при выявлении фактических недостач.

Внимание! По правилам бухучета в исключительных случаях допускается зачет излишков и недостач в результате пересортицы. Это возможно лишь за один и тот же проверяемый период, у одного и того же материально ответственного лица, в отношении ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах. В этой ситуации нормы естественной убыли применяют в отношении той недостачи ценностей, которая осталась числиться после такого зачета. При отсутствии норм естественной убыли всю выявленную недостачу считают сверхнормативной.

О допущенной пересортице материально ответственные лица должны представить инвентаризационной комиссии подробные объяснения. Предложения о зачете выявленных расхождений фактического наличия запасов и данных бухучета представляются на рассмотрение руководителю фирмы. Он и должен принять окончательное решение о зачете.

Пример 2 В процессе инвентаризации были выявлены излишки муки в количестве 20 кг, закупленной по цене 17 руб./кг. Одновременно выявлена недостача муки в количестве 16 кг, приобретенной по цене 21 руб./кг. Указанное имущество числится в составе материалов.

Кроме того, была выявлена недостача готовой продукции в размере 45 000 руб. Из них:

- в пределах норм естественной убыли - 12 000 руб.;

- сверх норм естественной убыли - 33 000 руб.

Сверхнормативная недостача возникла по вине материально ответственного лица. Руководитель организации принял решение о зачете недостачи излишками, так как она была допущена у одного и того же лица и за один и тот же период времени.

Решение:

Бухгалтер должен произвести зачет недостачи, исходя из стоимости муки, которая находится в излишках. Она составит:

16 кг * 17 руб./кг = 272 руб.

Разницу в ценах списывают за счет материально ответственного лица. Она составит:

(21 руб./кг - 17 руб./кг) * 16 кг = 64 руб.

Оставшийся излишек муки приходуют. Его стоимость будет равна:

(20 кг - 16 кг) * 17 руб./кг = 68 руб.

Зачет излишков в счет недостач бухгалтерскими проводками не отражают. По остальным операциям бухгалтер должен сделать следующие записи:

Дебет 73-2 - Кредит 10- 64 руб. - списана разница в ценах по выявленной недостаче за счет материально ответственного лица;

Дебет 10- Кредит 91-1- 68 руб. - оприходован излишек муки;

Дебет 94 - Кредит 43- 45 000 руб. - списана стоимость недостающей готовой продукции;

Дебет 20 - Кредит 94- 12 000 руб. - стоимость недостающей продукции в пределах норм естественной убыли включена в расходы компании;

Дебет 73-2 - Кредит 94- 33 000 руб. - стоимость недостающей продукции сверх норм естественной убыли списана за счет материально ответственного лица;

Дебет 50- Кредит 73-2- 33 064 руб. (64 + 33 000) - материально ответственными лицами внесены в кассу наличные в счет оплаты недостающих ценностей.

Внимание! В налоговом учете такое понятие, как «пересортица», отсутствует. Поэтому стоимость недостач должна быть списана, а излишков - оприходована. Какие-либо зачеты между этими показателями в налоговом учете недопустимы.

Возможна ситуация, когда стоимость недостающих ценностей выше, нежели тех, которые находятся в излишке. В этом случае после зачета пересортицы разница в ценах должна быть взыскана с материально ответственного лица.

Пример 3 В процессе инвентаризации были выявлены излишки сахара в количестве 15 кг, закупленного по цене 25 руб./кг. Одновременно выявлена недостача сахара в том же количестве. При этом он был приобретен по цене 32 руб./кг.

Решение:

Разница в ценах составила:

(32 руб./кг - 25 руб./кг) * 20 кг = 140 руб.

Зачет излишков в счет недостач бухгалтерскими проводками не отражают. Взыскание разницы в ценах бухгалтер должен отразить проводкой:

Дебет 73-2 - Кредит 10- 140 руб. - списана разница в ценах за счет материально ответственного лица;

Дебет 50- Кредит 73-2- 140 руб. - материально ответственным лицом внесены в кассу наличные в счет оплаты недостающих ценностей.

Если виновники недостач не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, то стоимость отсутствующих ценностей включают в состав прочих расходов.

Факт отсутствия виновников должен быть подтвержден документально. (например, решениями следственных или судебных органов). Если те или иные ценности испортились, это должно быть подтверждено заключениями о факте порчи отдела технического контроля или специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

Пример 4 В ходе инвентаризации были выявлены излишки товаров рыночной стоимостью 45 000 руб. Кроме того, обнаружена недостача материалов на сумму 18 000 руб. Из них:

- в пределах норм естественной убыли - 6000 руб.;

- сверх норм естественной убыли - 12 000 руб.

При этом был выявлен виновник сверхнормативной недостачи на сумму 3000 руб. По решению следственных органов виновник недостачи материалов на оставшуюся сумму (9 000 руб.) не установлен.

В процессе инвентаризации была выявлена порча готовой продукции стоимостью 56 000 руб. Этот факт подтвержден заключением отдела технического контроля. Виновники порчи отсутствуют.

Решение:

Результаты инвентаризации бухгалтер должен отразить записями:

Дебет 41- Кредит 91-1- 45 000 руб. - оприходованы излишки товаров;

Дебет 94- Кредит 10- 18 000 руб. - списана недостача материалов;

Дебет 20- Кредит 94- 6000 руб. - недостача в пределах норм естественной убыли включена в расходы компании;

Дебет 73- Кредит 94- 3000 руб. - сверхнормативная недостача списана на виновное лицо;

Дебет 91-2- Кредит 94- 9000 руб. - сверхнормативная недостача, виновники которой не установлены, включена в состав прочих расходов;

Дебет 94- Кредит 43- 56 000 руб. - списана стоимость испорченной готовой продукции;

Дебет 91-2- Кредит 94- 56 000 руб. - стоимость продукции, виновник порчи которой не установлен, включена в состав прочих расходов.

Далее остановимся на порядке инвентаризации отдельных видов имущества организации.