Права и обязанности руководителя организации и главного бухгалтера в соответствии с требованием Федерального закона «О бухгалтерском учете»

Согласно ст. 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» ответственность за организацию бухгалтер­ского учета в организациях, соблюдение законодательства при выпол­нении хозяйственных операций несут руководители организаций.

В соответствии с Квалификационным справочником должностей руководителей, специалистов и других служащих, утвержденным постановлением Минтруда России от 21 августа 1998 г. № 37¹ руково­дитель должен знать законы и иные нормативные правовые акты, рег­ламентирующие производственно-хозяйственную и финансово-эко­номическую деятельность предприятия, налоговое законодательство; порядок составления и согласования бизнес-планов производственно-хозяйственной и финансово-экономической деятельности предприя­тия; рыночные методы хозяйствования и управления предприятием; порядок заключения и исполнения хозяйственных и финансовых до­говоров; управление экономикой и финансами предприятия, органи­зацию производства и труда и другие вопросы.

Руководитель в соответствии с действующим законодательством осуществляет руководство производственно-хозяйственной и финан­сово-экономической деятельностью предприятия, неся всю полноту ответственности за последствия принимаемых решений, сохранность и эффективное использование имущества предприятия, а также фи­нансово-хозяйственные результаты его деятельности. Он организует работу и эффективное взаимодействие всех структурных подразделе­ний, цехов и производственных единиц, направляет их деятельность на развитие и совершенствование производства с учетом социальных и рыночных приоритетов, повышение эффективности работы пред­приятия, рост объемов сбыта продукции и увеличение прибыли, повы­шение качества и конкурентоспособности производимой продукции,

ее соответствие мировым стандартам в целях завоевания отечествен­ного и зарубежного рынка и удовлетворения потребностей населения в соответствующих видах отечественной продукции. К его должност­ным обязанностям относится также обеспечение выполнения пред­приятием всех обязательств перед федеральным, региональным и ме­стным бюджетами, государственными внебюджетными социальными фондами, поставщиками, заказчиками и кредиторами, включая уч­реждения банка, а также хозяйственных и трудовых договоров (кон­трактов) и бизнес-планов.

Руководитель организует производственно-хозяйственную дея­тельность на основе широкого использования новейшей техники и тех­нологии, прогрессивных форм управления и организации труда, науч­но обоснованных нормативов материальных, финансовых и трудовых затрат, изучения конъюнктуры рынка и передового опыта (отечествен­ного и зарубежного) в целях всемерного повышения технического уровня и качества продукции (услуг), экономической эффективности ее производства, рационального использования производственных ре­зервов и экономного расходования всех видов ресурсов.

Руководитель принимает меры по обеспечению предприятия ква­лифицированными кадрами, рациональному использованию и разви­тию их профессиональных знаний и опыта, в том числе подбору канди­датуры главного бухгалтера (бухгалтера). Обеспечивает правильное сочетание экономических и административных методов руководства, принципа единоначалия и коллегиальности в обсуждении и решении вопросов, материальных и моральных стимулов повышения эффек­тивности производства.

Руководитель обеспечивает соблюдение законности в деятельнос­ти предприятия и осуществлении его хозяйственно-экономических связей, использование правовых средств для финансового управления и функционирования в рыночных условиях, укрепления договорной и финансовой дисциплины, регулирования социально-трудовых отно­шений, обеспечения инвестиционной привлекательности предприя­тия в целях поддержания и расширения масштабов предприниматель­ской деятельности; защищает имущественные интересы предприятия в суде, арбитраже, органах государственной власти и управления.

Таким образом, руководитель организации осуществляет текущее руководство организацией, в том числе и бухгалтерской службой. Письменным распоряжением руководитель организации может пере­дать право оперативного управления бухгалтерией своему заместите­лю по финансовым вопросам (финансовому директору). Финансовый директор должен иметь высшее профессиональное (экономическое) образование, стаж финансово-бухгалтерской работы, в том числе на руководящих должностях, не менее пяти лет. При передаче права опе­ративного управления бухгалтерией финансовому директору ответственность за деятельность бухгалтерской службы с руководителя ор­ганизации не снимается, поскольку он выступает от имени юридиче­ского лица и в соответствии со ст. 53 ГК РФ несет имущественную от­ветственность. Руководитель обязан по требованию учредителей (участников) юридического лица, если иное не предусмотрено зако­ном или договором, возместить убытки, причиненные им юридическо­му лицу.

Согласно ч. 2 ст. 6 Закона о бухгалтерском учете руководители ор­ганизаций могут выбрать один из четырех вариантов формы организа­ции ведения бухгалтерского учета:

• структурное подразделение организации — бухгалтерия;

• штатный работник организации — бухгалтер;

• сторонняя организация — специализированная организация, бухгалтер-специалист, централизованная бухгалтерия;

• личное ведение бухгалтерского учета руководителем организа­ции.

Решение руководителя о выборе одного из перечисленных вариан­тов зависит от размера организации и, следовательно, от объема учет­ной работы, а также затрат на ведение учета. В крупных и средних организациях создается бухгалтерия, возглавляемая главным бухгал­тером, в небольших, как правило, применяется второй вариант, когда всю учетную работу ведет один штатный сотрудник — бухгалтер. В со­ответствии с п. 7 Положения по ведению бухгалтерского учета и бух­галтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н¹, если в соответ­ствии с действующим законодательством организация относится к субъектам малого предпринимательства, рекомендуется применять второй, третий или четвертый варианты.

В обязанности руководителя входит также утверждение графика документооборота в организации. График должен устанавливать в ор­ганизации рациональный документооборот, т. е. оптимально необхо­димое число подразделений и исполнителей, через которые проходят первичные документы, и срок нахождения документов в каждом из подразделений организации. График документооборота может быть оформлен либо в виде схемы, либо в виде перечня работ по созданию, проверке и обработке документов с указанием их взаимосвязи и сро­ков выполнения работ.

Все работники организации создают и представляют документы, относящиеся к сфере их деятельности, по графику документооборота. Каждому исполнителю вручается выписка из графика, в которой пере­числяются документы, относящиеся к сфере деятельности исполните­ля, сроки их представления и подразделения организации, в которые представляются указанные документы.

Контроль за соблюдением исполнителями графика документообо­рота в организации входит в обязанности главного бухгалтера.

Права и обязанности главного бухгалтера. В соответствии с Ква­лификационным справочником должностей руководителей, специа­листов и других служащих, утвержденным постановлением Минтруда России от 21 августа 1998 г. № 37, главный бухгалтер должен иметь высшее профессиональное (экономическое) образование и стаж бух­галтерско-финансовой работы, в том числе на руководящих должнос­тях, не менее пяти лет.

Главный бухгалтер должен знать:

• законодательство о бухгалтерском учете;

• основы гражданского права; финансовое, налоговое и хозяйст­венное законодательство;

• нормативные и методические документы по вопросам организа­ции бухгалтерского учета и составления отчетности, хозяйственно-финансовой деятельности организации; положения и инструкции по организации бухгалтерского учета, правила его ведения; кодексы эти­ки профессионального бухгалтера и корпоративного управления;

• профиль, специализацию и структуру организации, стратегию и перспективы ее развития;

• налоговый, статистический и управленческий учет;

• условия налогообложения юридических и физических лиц;

• порядок оформления бухгалтерских операций и организацию до­кументооборота;

• порядок приемки, оприходования, хранения и расходования де­нежных средств, товарно-материальных и других ценностей;

• порядок списания со счетов бухгалтерского учета недостач, деби­торской задолженности;

• порядок и сроки составления бухгалтерских балансов и отчет­ности;

• формы и порядок финансовых расчетов;

• правила расчета с дебиторами и кредиторами;

• правила проведения инвентаризаций денежных средств товарно-материальных ценностей;

• правила проведения проверок и документальных ревизий;

• порядок проведения аудиторских проверок;

• современные справочные и информационные системы в сфере бухгалтерского учета и управления финансами;

• методы анализа финансово-хозяйственной деятельности органи­зации;

• правила хранения бухгалтерских документов и защиты информа­ции;

• организацию производства, труда и управления;

• законодательство о труде, правила по охране труда.

Главный бухгалтер действует от имени бухгалтерии организации, представляет интересы бухгалтерии во взаимоотношениях с иными структурными подразделениями организации; вносит на рассмотре­ние руководства организации предложения по улучшению ее деятель­ности. Он имеет право запрашивать от структурных подразделений предприятия и сотрудников необходимую информацию, взаимодейст­вовать с руководителями всех структурных подразделений по вопро­сам финансово-хозяйственной деятельности организации, дает им обязательные к исполнению указания по вопросам надлежащей орга­низации и ведению учетной и отчетной финансовой работы. С глав­ным бухгалтером целесообразно согласовывать назначение, увольне­ние и перемещение материально ответственных лиц (кассиров, заведующих складами и других).

Кроме указанных полномочий, главный бухгалтер участвует в под­готовке проектов приказов, инструкций, указаний, иных локальных нормативно-правовых актов, а также смет, договоров и других доку­ментов, связанных с деятельностью бухгалтерии.

В должностные обязанности главного бухгалтера входит:

• организация работы по постановке и ведению бухгалтерского учета организации в целях получения достоверной информации о ее финансово-хозяйственной деятельности и финансовом положении;

• формирование в соответствии с законодательством о бухгалтер­ском учете учетной политики исходя из специфики условий хозяйст­вования, структуры, размеров, отраслевой принадлежности и других особенностей деятельности организации;

• подготовка и утверждение рабочего плана счетов бухгалтерского учета, форм первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, форм внутренней бухгалтер­ской отчетности; иных документов для внутреннего пользования (по обеспечению порядка проведения инвентаризации и оценки имущест­ва и обязательств, документальному подтверждению их наличия, со­ставления и оценки; по организации системы внутреннего контроля за правильностью оформления хозяйственных операций, соблюдением порядка документооборота; по технологии обработки учетной инфор­мации и ее защиты от несанкционированного доступа);

• разработка графика документооборота;

• контроль за соблюдением сотрудниками организации графика документооборота;

• обеспечение контроля за соблюдением порядка оформления пер­вичных учетных документов;

• организация работы по ведению регистров бухгалтерского учета; обеспечение своевременного и точного отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций, движения активов, формиро­вания доходов и расходов, выполнения обязательств;

• обеспечение своевременного перечисления налогов и сборов в федеральный, региональный и местный бюджеты, страховых взно­сов в государственные внебюджетные социальные фонды, платежей в кредитные организации, средств на финансирование капитальных вложений, погашение задолженностей по ссудам;

• контроль за расходованием фонда оплаты труда, организацией и правильностью расчетов по оплате труда работников, проведением инвентаризаций, порядком ведения бухгалтерского учета, отчетности, а также проведением документальных ревизий в подразделениях орга­низации;

• участие в проведении финансового анализа и формировании на­логовой политики на основе данных бухгалтерского учета и отчетнос­ти, в организации внутреннего аудита;

• работа по обеспечению соблюдения финансовой и кассовой дис­циплины, смет расходов, законности списания со счетов бухгалтерско­го учета недостач, дебиторской задолженности и других потерь;

• участие в оформлении документов по недостачам, незаконному расходованию денежных средств и товарно-материальных ценностей, контроль передачи в необходимых случаях этих материалов в следст­венные и судебные органы;

• составление отчета об исполнении бюджетов денежных средств и смет расходов;

• подготовка необходимой бухгалтерской и статистической отчет­ности, представление ее в установленном порядке в соответствующие органы;

• обеспечение сохранности бухгалтерских документов, сдача их в установленном порядке в архив;

• руководство работниками бухгалтерии;

• разработка должностных инструкций подчиненных ему работни­ков, контроль за их исполнением;

• согласование, назначение, увольнение и перемещение материаль­но ответственных лиц; проведение инструктажа материально ответст­венных лиц по вопросам учета и сохранности ценностей, находящих­ся на их ответственном хранении;

• иные обязанности, возлагаемые руководителем организации в пределах компетенции главного бухгалтера.

Главный бухгалтер подписывает совместно с руководителем орга­низации документы, служащие основанием для приемки и выдачи то­варно-материальных ценностей и денежных средств, а также расчет­ных, кредитных и денежных обязательств. Указанные документы без подписи главного бухгалтера считаются недействительными и к ис­полнению не принимаются. В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдель­ных хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организа­ции, который несет всю полноту ответственности за последствия осу­ществления таких операций.

Право подписи на указанных выше документах может быть предо­ставлено также лицам, уполномоченным на это письменным распоря­жением руководителя организации.

Главный бухгалтер имеет право визировать все документы, связан­ные с финансово-хозяйственной деятельностью предприятия (планы, отчеты и проч.).

На малых предприятиях главный бухгалтер, как правило, является одновременно и кассиром. В качестве кассира главный бухгалтер име­ет дополнительные должностные обязанности, а именно:

• осуществляет операции по приему, учету, выдаче и хранению де­нежных средств и ценных бумаг с обязательным соблюдением правил, обеспечивающих их сохранность;

• оформляет документы и получает в соответствии с установлен­ным порядком денежные средства и ценные бумаги в учреждениях банка для выплаты заработной платы, премий, оплаты командировоч­ных и других расходов;

• ведет на основе приходных и расходных документов кассовую книгу;

• сверяет фактическое наличие денежных сумм и ценных бумаг с книжным остатком;

• составляет кассовую отчетность.

В качестве кассира главный бухгалтер должен знать:

• постановления, распоряжения, приказы, другие нормативные до­кументы, регулирующие порядок ведения кассовых операций;

• формы кассовых и банковских документов;

• правила приема, выдачи, учета и хранения денежных средств и ценных бумаг;

• порядок оформления приходных и расходных документов;

• лимиты остатков кассовой наличности, установленные для орга­низации, правила обеспечения их сохранности;

• порядок ведения кассовой книги, составления кассовой отчетности;

• правила эксплуатации электронно-вычислительной техники;

• основы организации труда;

• законодательство о труде и охране труда Российской Федерации;

• правила внутреннего трудового распорядка;

• правила и нормы охраны труда, техники безопасности, производ­ственной санитарии и противопожарной защиты.

Главный бухгалтер несет ответственность за ненадлежащее испол­нение или неисполнение своих должностных обязанностей в пределах, определенных действующим трудовым законодательством Рос­сийской Федерации, а за правонарушения, совершенные в процессе осуществления своей деятельности, в порядке и пределах, определен­ных действующим административным, уголовным и иным законода­тельством Российской Федерации.

При освобождении главного бухгалтера (бухгалтера) производит­ся сдача дел вновь назначенному главному бухгалтеру (бухгалтеру), а при отсутствии последнего — работнику, назначенному приказом ру­ководителя организации, в процессе которой проводится проверка со­стояния бухгалтерского учета и достоверности отчетных данных с со­ставлением соответствующего акта, утверждаемого руководителем организации.

12. ПОНЯТИЕ И ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ УЧЁТНОЙ ПОЛИТИКИ ОРГАНИЗАЦИИ.

Учетная политика является внутренним документом организации и устанавливает правила ведения в организации бухгалтерского и налогового учета. Термин «учетная политика предприятия» стал употребляться в конце 1980-х гг. в качестве вольного перевода на русский язык английского словосочетания ассountig policies, употребляемого

в международных стандартах финансовой отчетности. Впервые официально этот термин был введен Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 20 марта 1992 г. № 101. Широкое применение термин «учетная политика» нашел после введения в действие первого национального стандарта по бухгалтерскому учету «Учетная политика пред-приятия» (ПБУ 1/1994), утвержденного приказом Минфина России от 28 июля 1994 г. № 1002. Данный стандарт содержал определение учетной политики и устанавливал основные правила ее формирования и раскрытия. В Федеральном законе от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»3 было дано расширенное толкование понятия «учетная политика» по сравнению с ПБУ 1/1994. Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. № 60н было утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/1998), которое вступало в силу с 1 января 1999 г.4

В настоящее время действует новое Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н и вступившее в силу с 1 января 2009 г.5 Со вступлением в силу нового Положения ПБУ 1/1998 утратило силу.

ПБУ 1/2008 устанавливает правила формирования (выбора или разработки) и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. Данное Положение не распространяется на кредитные организации и бюджетные учреждения.

Если на территории Российской Федерации находятся филиалы и представительства иностранных организаций, то они формируют учетную политику в соответствии с законодательством Российской Федерации либо исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если они не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности.

Под учетной политикой понимается принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета (первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового

обобщения фактов хозяйственной деятельности)1, к которым относят способы:

• группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности;

• погашения стоимости активов;

• организации документооборота;

• инвентаризации;

• применения счетов бухгалтерского учета;

• организации регистров бухгалтерского учета;

• обработки информации.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером. Также учетная политика может формироваться и иным лицом, если на него в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации. Так, руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы:

а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

б) ввести в штат должность бухгалтера;

в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

г) вести бухгалтерский учет лично.

Учетная политика утверждается руководителем организации и оформляется приказом или распоряжением организации.

Ответственное лицо, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета, разрабатывает и подписывает внутренний документ организации (учетную политику). Затем руководитель организации приказом утверждает подготовленный документ и вводит его в действие.

Вместе с учетной политикой утверждаются:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета;

• формы первичных учетных документов;

• формы регистров бухгалтерского учета3, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

• способы оценки активов и обязательств;

• правила документооборота и технология обработки учетной информации;

• порядок контроля за хозяйственными операциями;

• другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

При формировании учетной политики следует руководствоваться рядом допущений:

1) имущественной обособленности, т. е. активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций;

2) непрерывности деятельности, т. е. организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке;

3) последовательности применения учетной политики, т. е. принятая организацией учетная политика используется последовательно, от одного отчетного года к другому;

4) временной определенности фактов хозяйственной деятельности, т. е. факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Учетная политика организации должна быть сформирована в соответствии с основными требованиями:

1) полноты, т. е. в бухгалтерском учете отражаются все факты хозяйственной деятельности;

2) своевременности, т. е. все факты хозяйственной деятельности должны своевременно отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности;

3) осмотрительности, т. е. большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов;

4) приоритета содержания перед формой, т. е. в бухгалтерском учете отражаются факты хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования;

5) непротиворечивости, что означает тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца;

6) рациональности, т. е. бухгалтерский учет должен вестись рационально, исходя из условий хозяйствования и величины затрат.

При формировании учетной политики в конкретной ситуации организация выбирает один из нескольких способов ведения бухгалтерского учета, допускаемых законодательством и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если такие способы не определены, организация имеет право разработать свой способ ведения бухгалтерского учета исходя из ПБУ 1/2008 и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. В случае если же нормативные правовые акты не допускают вариантности отражения в бухгалтерском учете тех или иных операций, не следует данные нормы повторять в учетной политике.

Учетная политика организации применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения.

При этом избранные способы ведения бухгалтерского учета должны применять все филиалы, представительства и иные подразделения организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от их местонахождения.

Все вновь созданные организации, в том числе и организации, возникшие в результате реорганизации, должны оформить избранную учетную политику не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юридического лица.

Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня государственной регистрации юридического лица.

Учетная политика организации может быть изменена. Основанием для изменения учетной политики признаются:

1) изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

2) разработка организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

3) существенные изменения условий хозяйствования. Такие изменения могут быть связаны с реорганизацией, изменением видов деятельности и т. п.1

Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые возникли впервые в деятельности организации.

Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляться так же, как и при ее утверждении, — приказом или иным распорядительным документом руководителя организации.

Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения. Так, реорганизация или изменение вида деятельности возможны в начале или середине текущего года.

Последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства Российской Федерации, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном соответствующим законодательством Российской Федерации. Если соответствующее законодательство Российской Федерации не устанавливает порядок отражения последствий изменения учетной политики, то эти послед-ствия отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном ПБУ 1/2008.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, необходимо оценить в денежном выражении.

При существенном характере влияния организация обязана будет внести изменения в бухгалтерскую отчетность на начало года, с которого произошли изменения в учетной политике. Если в бухгалтерской отчетности приводятся данные за несколько лет, то показать изменения необходимо и за определенный предшествующий период. Такой метод отражения изменения в учетной политике называется «ретро-спективный».

Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности. Предполагается, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Иногда последствия изменения учетной политики сложно оценить в денежном выражении. В данном случае измененный способ ведения бухгалтерского учета следует применять к хозяйственным операциям, совершенным после введения измененного способа — «перспективно».

Какой применять метод отражения изменений в бухгалтерской отчетности, организация будет выбирать самостоятельно, за исключением случая, когда изменение учетной политики вызвано изменением за-конодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, т. е. те способы, без знания которых заинтересованными пользователями бух-галтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и (или) движения денежных средств. Состав и содержание подлежащей обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации по конкретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

Способы ведения бухгалтерского учета, а также информация об изменении учетной политики должны быть отражены в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации. Причем данная информация отражается в пояснительной записке при подготовке промежуточной бухгалтерской отчетности, если в учетную политику внесены изменения, которые не нашли отражения в годовой бухгалтерской отчетности.

В случае изменения учетной политики организация должна раскрывать следующую информацию:

• причину изменения учетной политики;

• содержание изменения учетной политики;

• порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;

• суммы корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, — также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию;

• сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, — до той степени, до которой это практически возможно.

Если же изменение учетной политики связано:

• с применением нового нормативного правового акта или изменением действующего, то необходимо зафиксировать факт отражения последствий изменения учетной политики в соответствии с порядком, предусмотренным этим актом;

• с невозможностью раскрытия какой-либо информации, то отмечается сам факт невозможности такого раскрытия;

• с утверждением и опубликованием нормативного правового акта по бухгалтерскому учету, еще не вступившего в силу, то организация должна раскрыть факт его неприменения.

В пояснительной записке, прилагаемой к годовой бухгалтерской отчетности, в обязательном порядке указываются изменения учетной политики организации на следующий год.

Составление учетной политики в области налогообложения регламентируется Налоговым кодексом РФ1 (далее — НК РФ). Учетная политика составляется и на основании ПБУ 1/2008.

Учетная политика для целей налогообложения — это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика2. По налогу на добавленную стоимость (НДС) в п. 12 ст. 167 гл. 21 НК РФ указывается, что обязательно утверждение и применение налогоплательщиком принятой учетной политики. Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета3.

Налоговый учет осуществляется в целях:

• формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного периода;

• обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом руководителя.

В случае изменения принимаемых методов учета решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах — не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

Существуют особенности при составлении учетной политики организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения. Данные организации освобождаются от ведения бухгалтерского учета. Однако при этом организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, должны вести бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов в с соответствии с ПБУ 6/2001 «Учет основных средств»4 и ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»5. Данные ПБУ предусматривают различные способы начисления амортизации, которые необходимо отразить в учетной политике организации. Также именно в учетной политике должен быть отражен лимит

стоимости основных средств, которые можно списать единовременно в состав материально-производственных запасов1. Такие организации должны вести Книги учета доходов и расходов, которые также следует указать в учетной политике.

Кредитные организации и бюджетные учреждения тоже утверждают учетную политику. В отличие от коммерческих организаций, принципы формирования учетной политики которых регламентированы ПБУ 1/2008, нормативного документа, четко регламентирующего порядок формирования учетной политики для целей организации бухгалтерского учета в кредитных организациях и бюджетных учреждениях, в настоящее время не существует.

Кредитные организации разрабатывают и утверждают учетную политику в соответствии с Положением Банка России от 26 марта 2007 г. № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных ор-ганизациях, расположенных на территории Российской Федерации»2 и иными нормативными актами Банка России.

За формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности ответственность несет главный бухгалтер кредитной организации. Принятая кредитной организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т. п.).

Бюджетные учреждения при составлении учетной политики руководствуются Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», Бюджетным кодексом РФ, приказом Минфина России от 30 декабря 2008 г. № 148н «Об утверждении инструкции по бюджетному учету» и отраслевыми особенностями бюджетного учета (в системе здравоохранения, образовании и т. п.) Российской Федерации, утвержденными соответствующими министерствами.

Учетная политика бюджетного учреждения реализуется через:

• план счетов бюджетного учета;

• порядок отражения операций по исполнению бюджетов и кассовому обслуживанию исполнения бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на счетах бюджетного учета;

• перечень счетов бюджетного учета;

• иные вопросы организации бюджетного учета.

Также считается, что некоммерческие организации не должны вести учетную политику. Однако если некоммерческие организации осуществляют предпринимательскую деятельность, то они будут вынуждены установить учетную политику. Учетная политика и состав ее показателей организации будет зависеть от вида осуществляемой коммерческой деятельности. Например, если учреждение занимается про-изводственной деятельностью, то в учетной политике можно закрепить порядок приобретения материалов, способ списания материалов в производство

ПОНЯТИЕ И ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ ПЛАНА СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА И РАБОЧЕГО ПЛАНА СЧЕТОВ.

На всей территории Российской Федерации действует утвержденный приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. № 94н1 План счетов бухгалтерского учета. На основе Плана счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению организация утверждает рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий полный перечень синтетических и аналитических счетов, включая субсчета, необходимые для ведения бухгалтерского учета.

План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете. В нем представлены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка).

Однако необходимо отметить, что в преамбуле к Инструкции по применению Плана счетов прямо указано, что принципы, правила и способы ведения организациями бухгалтерского учета отдельных активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др., в том числе признания, оценки, группировки, устанавливаются положениями и другими нормативными актами, методическими указаниями по вопросам бухгалтерского учета. Следовательно, если какое-либо положение Инструкции по применению Плана счетов противоречит действующим положениям (ПБУ), то учет необходимо вести по правилам, установленным в ПБУ, а не в Инструкции по применению Плана счетов.

Таким образом, все изменения и дополнения, вносимые в План счетов или в Инструкцию по его применению, не могут изменять принципы формирования показателей на счетах бухгалтерского учета, установленные действующими правилами по бухгалтерскому учету. Такие изменения либо дополнения могут быть направлены или на приведение Плана счетов и текста Инструкции в соответствие с действующим законодательством, или на уточнение порядка отражения на счетах отдельных финансово-хозяйственных операций. Субсчета же, закрепленные в Плане счетов, используются исходя из нужд к управлению организацией. Организация вправе уточнять содержание приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета. В Инструкции по применению Плана счетов после характеристики каждого синтетического счета представлена схема корреспонденции данного счета с другими синтетическими счетами. При этом в преамбуле к Инструкции установлено, что в случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в представленной в Инструкции схеме, организация может дополнить ее, при этом придерживаясь единых правил, установленных Инструкцией. Структурно План счетов состоит из восьми разделов:

1. Внеоборотные активы.

2. Производственные запасы.

3. Затраты на производство.

4. Готовая продукция и товары.

5. Денежные средства.

6. Расчеты.

7. Капитал.

8. Финансовые результаты.

В восьми разделах представлено 99 синтетических счетов.

В Плане счетов имеется также отдельный раздел, который называется «Забалансовые счета», состоящий из одиннадцати счетов. Забалансовые счета предназначены для обобщения информации о наличии и движении ценностей, которые временно находятся в пользовании или распоряжении организации (арендованных основных средств, материальных ценностей, на ответственном хранении и т. п.), условных прав и обязательств, а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями. Учет операций на забалансовых счетах осуществляется без применения двойной записи (внесистемно). Аналитический учет по каждому забалансовому счету осуществляется в общепринятых учетных регистрах либо в формах, разрабатываемых организацией самостоятельно.

В отличие от забалансовых счетов на счетах балансовых содержится информация об имуществе и обязательствах, принадлежащих на праве собственности организации. Также помимо своего назначения одни счета отличаются от других тем, что нумерация балансовых счетов состоит из двухзначных цифр, а забалансовых — из трехзначных.

В этот блок правового регулирования входят также внутренние (рабочие) документы организации, формирующие ее учетную политику. В соответствии с п. 2 ПБУ 1/2008 от 6 октября 2008 г. № 106н

Рабочий план счетов представляет собой перечень используемых в данной организации синтетических счетов с их детальной разбивкой на субсчета и аналитические счета.

Аналитическим счетам произвольно дают названия и присваивают номера. Состав аналитических счетов организации зависит от многих факторов, прежде всего от вида деятельности. Так, в развитие синтети-ческого счета 01 «Основные средства» в организации, основной вид деятельности которой строительство, могут быть открыты субсчета «Строительные машины», «Легковые автомобили» и др. В свою очередь, в развитие субсчетов на каждый инвентарный объект основных средств открывается аналитический счет. Например, к субсчету «Строительные машины» могут быть открыты субсчета «Подъемный кран», «Бетономешалка» и т. д. В торговле к счету 01 «Основные средства» могут быть открыты субсчета «Холодильные установки», «Кассовые аппараты» и др. И уже к каждому субсчету будут открыты ана-литические счета для учета конкретной холодильной установки или кассового аппарата.

На практике информация о совершенных хозяйственных операциях, зафиксированная в документах, прежде отражается в аналитическом счете в натуральных и денежных измерителях, а затем уже обобщается в соответствующем синтетическом счете только в денежном выражении. Таким образом, между синтетическими и аналитическими счетами существует взаимосвязь, которая выражается в следующем.

Аналитические счета ведутся для детализации информации, отражаемой на синтетическом счете.

На синтетическом счете информация об укрупненных объектах учета записывается общей суммой, а на аналитических счетах — частными суммами, дающими в итоге ту же сумму, что и на синтетическом счете.

Балансовые и забалансовые счета. Балансовые счета предназначены для учета информации об объектах, принадлежащих данной организации, а забалансовые — для учета информации об объектах, не принадлежащих ей, но временно ею используемых. Балансовые синтетические счета имеют двухзначный номер и сгруппированы в восьми разделах Плана счетов. Информация о конечных остатках балансовых счетов группируется в активе или пассиве бухгалтерского баланса. На балансовых счетах учет ведется методом двойной записи.

Забалансовые синтетические счета в Плане счетов представлены обособленно. Они имеют трехзначный номер, и при отражении на них информации не применяется метод двойной записи. В бухгалтерском балансе итоговая информация по забалансовым счетам отражается в виде Справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

В свою очередь, балансовые счета в зависимости от того, что на них отражается и каков характер сальдо, бывают активными, пассивными и активно-пассивными.

Активные счета предназначены для отражения информации об имуществе организации. Активные синтетические счета сгруппированы в основном в разделах с первого по пятый (включительно) Плана счетов бухгалтерского учета.

Пассивные счета предназначены прежде всего для отражения информации о капиталах и резервах организации, о займах и кредитах, о размерах начисленной заработной платы. Пассивные синтетические счета сгруппированы (в основном) в седьмом разделе Плана счетов.

Активно-пассивные счета предназначены для отражения информации о расчетах с различными контрагентами (о выявленной дебиторской либо кредиторской задолженности), о финансовых результатах деятельности организации (доходах, расходах, прибылях, убытках). Активно-пассивные синтетические счета сгруппированы в основном в шестом разделе Плана счетов — «Расчеты», а также это счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки».