Покупная стоимость товара

Формирование покупной стоимости товаров в налоговом и бухгалтерском учете различно. В бухгалтерском учете покупная стоимость товара формируется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов", утвержденным приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее - ПБУ 5/01), в налоговом учете - согласно статьям 268 и 320 НК РФ.

И если в бухгалтерском учете в стоимость товаров, приобретенных за плату, включаются все фактические затраты на приобретение (за исключением НДС и других возмещаемых налогов), то в налоговом учете стоимость приобретения покупных товаров формируется как расходы налогоплательщика, связанные с приобретением этих товаров, предусмотренные договором поставки. Остальные расходы, связанные с приобретением товаров, согласно абз.2 ст.320 НК РФ в покупную стоимость не включаются, а относятся к издержкам обращения. Таким образом, в целях налогообложения покупная стоимость товаров - это стоимость товара, определенная в договоре поставки.

Следовательно, для целей налогообложения прибыли в покупную стоимость не будут включаться такие расходы, как таможенная пошлина и таможенные сборы, расходы по разгрузке и хранению товаров, расходы по доставке товаров на склад налогоплательщика, если по условиям договора они не включены в стоимость поставки. Указанные расходы включаются в состав издержек обращения текущего месяца. При этом только расходы на доставку являются прямыми расходами. Остальные перечисленные расходы признаются косвенными и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Пример 3 Организация осуществляет оптовую и розничную торговлю товарами. Для учета доходов и расходов организация использует метод начисления.

В ноябре 2002 года было закуплено товара А:

- у иностранного поставщика - 50 000 ед. на сумму 316 756,5 долл. США (без учета НДС);

- у российской организации - 2500 ед. на сумму 1 250 000 руб. (без учета НДС).

При ввозе товара на территорию РФ организация уплачивает ввозную таможенную пошлину, таможенные сборы в валюте (0,05%) и рублях (0,1%) за таможенное оформление, а также сумму НДС. Право собственности на товар переходит к организации в момент оформления ГТД. Курс доллара США, установленный ЦБ РФ на дату оформления ГТД и уплаты таможенных платежей, составляет 31,57 руб. за доллар США, на дату перечисления денежных средств иностранному контрагенту - 31,64 руб. за доллар США.

Таможенная пошлина составила 15% стоимости товара, которая соответствует контрактной стоимости товара. Поставка импортируемого товара осуществляется на условиях DDU. Расчеты с поставщиком производятся в долларах США. Оплата товара иностранному поставщику произведена в этом же месяце.

По условиям договора стоимость услуг по доставке и разгрузке товара, закупленного у российской организации, включена в стоимость договора. Доставка импортируемого товара на склад производится с помощью услуг транспортной компании. Расходы на доставку в ноябре 2002 года составили 600 000 руб. (в том числе НДС - 100 000 руб.), по разгрузке товара на складе - 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.).

В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие проводки:

Дебет 68 Кредит 51

- 1 500 000 руб. (316 756, 5 долл. США х 15% х 31,57 руб.) - уплачена таможенная пошлина;

Дебет 76 Кредит 51

- 10 000 руб. (316 756,5 долл. США х 0,1% х 31,57 руб.) - уплачен таможенный сбор в рублях;

Дебет 76 Кредит 52

- 5000 руб. (316 756,5 долл. США х 0,05% х 31,57 руб.) - уплачен таможенный сбор в валюте;

Дебет 76 Кредит 51

- 2 300 000 руб. [(316 756,5 долл. США х 31,57 руб. + 1 500 000 руб.) х 20%] - уплачен НДС.

При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база по НДС определяется как сумма (п.1 ст.160 НК РФ):

1) таможенной стоимости этих товаров;

2) подлежащей уплате таможенной пошлины;

3) подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам и подакцизному минеральному сырью).

В соответствии с п.3 указанной статьи налоговая база определяется отдельно по каждой группе товаров одного наименования, вида и марки, ввозимой на таможенную территорию Российской Федерации.

Дебет 41-1 Кредит 60

- 10 000 000 руб. (316 756,5 долл. США х 31,57 руб.) - оприходован ввезенный товар;

Дебет 19-3 Кредит 76

- 2 300 000 руб. - отражен НДС, уплаченный таможенному органу (на основании ГТД);

Дебет 68 Кредит 19-3

- 2 300 000 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный на таможне;

Дебет 41 Кредит 68

- 1 500 000 руб. - сумма уплаченной таможенной пошлины включена в стоимость товара;

Дебет 41 Кредит 76

- 15 000 руб. (10 000 руб. + 5000 руб.) - сумма уплаченных таможенных сборов включена в стоимость товара.

В целях налогообложения прибыли таможенные пошлины и сборы, уплаченные при приобретении товаров, включаются в состав косвенных расходов в качестве прочих расходов (пп.1 п.1 ст.264 НК РФ).

Таможенные пошлины и сборы, уплаченные при приобретении товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, включается в покупную стоимость указанных ценностей.

Дебет 60 Кредит 51

- 10 022 176 руб. (316 756,5 долл. США х 31,64 руб.) - произведена оплата поставщику;

Дебет 91-2 Кредит 60

- 22 176 руб. - отражена отрицательная курсовая разница.

В целях налогообложения прибыли расходы в виде отрицательной курсовой разницы признаются в качестве внереализационных расходов (пп.5 п.1 ст.265 НК РФ).

Дебет 41-1 Кредит 60

- 600 000 руб. - транспортные расходы по доставке приобретенного товара включены в его стоимость;

Дебет 19-3 Кредит 60

- 120 000 руб. - отражен НДС по транспортным расходам;

Дебет 41-1 Кредит 60

- 200 000 руб. - расходы по разгрузке приобретенного товара включены в его стоимость;

Дебет 19-3 Кредит 60

- отражен НДС по расходам по разгрузке;

Дебет 41-1 Кредит 60

- 1 250 000 руб. - оприходован товар, приобретенный у российского поставщика;

Дебет 19-3 Кредит 60

- отражен НДС по приобретенному товару.

Хотелось бы обратить внимание, что согласно п.13 ПБУ 5/01 организации, осуществляющие торговую деятельность, могут затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов, производимые до момента их передачи в продажу, в бухгалтерском учете включать в состав расходов на продажу. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов эти расходы могут списываться в дебет счета 90 "Продажи" как полностью, так и частично, что должно быть предусмотрено в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета. При частичном списании данных расходов они, так же как и в налоговом учете, распределяются между проданным товаром и остатком товара на конец отчетного периода.

Рассчитаем покупную стоимость товаров применительно к нашему примеру (табл.1).

Таблица 1