Концептуальные основы и нормативное регулирование бухгалтерской отчетности

Концептуальные основы формирования бухгалтерской отчетности существуют практически во всех развитых странах. Так, в США действуют Положения о концепциях финансового учета, в Великобритании — Положения о принципах. Концептуальные основы МСФО сформулированы в разделе «Принципы», который предшествует изложению самих стандартов.

В России принципы составления бухгалтерской отчетности изложены в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике 1997 г.; ряд принципов детализирован в законодательных и нормативных актах, в частности в положениях по бухгалтерскому учету (ПБУ).

Переход на рыночные условия хозяйствования предопределил значительные изменения в системе нормативного регулирования бухгалтерской отчетности в России. Это прежде всего связано с тем, что бухгалтерская отчетность, как свидетельствует мировая практика, является одним из важнейших инструментов рыночных отношений, обеспечивая каждого участника рынка (пользователя) необходимой ему финансовой информацией.

Начиная с 1996 г. систему нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности в России представляют нормативные правовые акты четырех уровней.

Система нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности в России

Главную роль (первый уровень) в системе указанных правовых актов выполняет Закон «О бухгалтерском учете», в составе которого имеется глава «Бухгалтерская отчетность».Указанный Закон устанавливает единые Правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации. Появление указанного Закона связано с положением Конституции РФ, в соответствии с которым вопросы бухгалтерского учета находятся в ведении Российской Федерации (статья 71) и не входят в сферу совместного ведения Российской Федерации и ее субъектов (статья 72). Иными словами, субъекты РФ не вправе утверждать свои правила ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Достигается единообразие методологии и методики бухгалтерского учета: на всей территории России как едином экономическом пространстве обеспечивается получение одинаково воспринимаемой заинтересованными пользователями отчетной информации по всем организациям независимо от их организационно-правовой формы собственности, места регистрации и видов осуществляемой деятельности.

К первому же уровню системы нормативного регулирования относится и Гражданский кодекс РФ. В нем законодательно закреплены важнейшие нормы ведения учета и отчетности в организациях, в том числе наличие самостоятельного баланса у каждого юридического лица; обязательность утверждения годового бухгалтерского отчета; элементы отчетности при реорганизации и ликвидации юридического лица; понятие чистых активов, уставного капитала и др.

К первому уровню системы относятся Федеральные законы от 27 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», от 14 февраля 2002 г. № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» и др. Сюда же относятся указы Президента РФ и постановления Правительства РФ, в которых сформулированы базовые определения и понятия бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

В порядке исключения к документам первого уровня можно отнести и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, которое в соответствии с распоряжением Правительства РФ от 2 марта 1998 г. № 282-р разработано и утверждено Минфином России (приказ от 29 июля 1998 г. № 34н). Указанное Положение хотя и повторяет многие нормы Закона «О бухгалтерском учете», но при этом их детализирует, определяя общие подходы к организации бухгалтерского учета. С практической стороны такой подход оправдан, поскольку, статьей 175 Бюджетного кодекса РФ на Минфин России возложены полномочия по осуществлению методологического руководства в области бухгалтерского учета и отчетности юридических лиц страны.

Второй уровень системы составляют положения (стандарты) бухгалтерского учета. К числу таких документов прежде всего относится ПБУ «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденное приказом Минфина России от 7 июля 1999 г. № 43н, которое устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, кроме кредитных и бюджетных организаций.Как уже отмечалось, для кредитных организаций (банков) состав бухгалтерской отчетности устанавливает ЦБ РФ, а для бюджетных учреждений — Минфин России (отдельными указаниями). Содержание ПБУ 4/99 базируется на нормах, зафиксированных как в Законе «О бухгалтерском уче­те», так и в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер­ской отчетности в Российской Федерации. Следует подчеркнуть, что ПБУ 4/99 не является нормативным документом, используемым при формировании отчетности, разрабатываемой организацией для внутренних целей, отчетности, составляемой для статистического наблюдения, отчетных форм для представления данных кредитным организациям в соответствии с их требованиями и составления отчетной информации для иных специальных целей, если в правилах подготовки такой отчетности не предусматривается использование ПБУ 4/99 (например, при составлении отчетности по сегментам).

Третий уровень системы нормативного регулирования составляют методические рекомендации по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, инструкции, разъяснения и т.п. Разрабатывать их могут все, кто заинтересован в интерпретации и детализации положений нормативных правовых актов первого и второго уровней (Минфин России, другие министерства и ведомства, объединения организаций крупных компаний, а также профессиональные объединения бухгалтеров, в частности Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России). К важнейшим документам этого уровня относятся План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности с Инструкцией по его применению, утвержденный приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н); Указания «О формах бухгалтерской отчетности» (приказ Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н) – действует до 01.01.2011 года; Указания «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (приказ МФ РФ от 02.07.2010 г. № 66 н) – начинает действовать с отчетности за 2011 год; «О порядке публикации годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами» (приказ Минфина России от 28 ноября 1996 г. № 101) и др.

Четвертый уровень системы составляют рабочие документы организаций, в которых на основе.действующих правил и принципов, они формируют свою учетную политику, свои подходы к раскрытию бухгалтерской информации в отчетах, состав и формы сегментарной отчетности, представляемой заинтересованным пользователям.

Особое место в нормативном регулировании бухгалтерской отчетности занимает приказ Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности». В нем государство отказалось от централизованного утверждения типовых форм бухгалтерской отчетности и перешло к рекомендуемым формам. Причиной отмены типовых форм стала необходимость сближения отечественной практики составления бухгалтерской отчетности с МСФО. Важно выработать у организаций самостоятельность в подходе к формированию отчетных показателей для внешних пользователей исходя из общих требований к бухгалтерской отчетности, особенностей их деятельности, отраслевой принадлежности, а также иных факторов, влияющих на итоговую информацию о финансовом положении, финансовых результатах и изменении в финансовом положении.

При этом в решении вопроса о раскрытии соответствующей информации в отчетности упор должен делаться на пояснительную записку — текстовую часть бухгалтерской отчетности, а не только на отчетные формы, как это было в планово-регулируемой экономике.