Проверка операций с наличными денежными средствами

Законодательные и нормативные документы, регулирующие объект проверки. Их довольно много. Назовем основные:

Закон РФ «О применении контрольно-кассовых машин при осу­ществлении денежных расчетов с населением» от 18.06.93 № 5215-1;

Федеральный закон «О применении контрольно-кассовой тех­ники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» от 22.05.03 № 54-ФЗ;

Методические указания по инвентаризации имущества и фи­нансовых обязательств (Приказ Минфина России от 13.06.95 № 49);

Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (письмо Банка России от 22.09.93 № 40);

Указания Банка России «Об установлении предельного разме­ра расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке» от 14.11.01 № 1050-У;

Порядок регистрации контрольно-кассовых машин в налоговых органах (Приложение к Приказу ГНС РФ от 22.06.95 № ВГ-3-14/36);

Методические рекомендации по вопросам применения кон­трольно-кассовых машин при осуществлении денежных рас­четов с населением (Приложение к письму ГНС РФ от 05.05.94 № НИ-6-07/152);

Типовые правила эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением (Постанов­ление Минфина России от 30.08.93 № 104).

Источники информации для проверки. Основными документа­ми, которые необходимо проверить, являются кассовая книга, отчеты кассира, приходные кассовые ордера, расходные кассо­вые ордера, оправдательные документы к кассовой документации, авансовые отчеты. Кроме того, имеются специальные журналы (книги) для регистрации приходных кассовых ордеров, расходных кассовых ордеров, выданных доверенностей, депонентов,платежных (расчетно-платежных) ведомостей. Многочисленные и разнообразные операции движения денежных средств в кассе предприятия находят также отражение в следу­ющих регистрах синтетического учета и отчетности: главная книга; журнал-ордер № 1 и ведомость № 1 (для журнально-ордерной фор­мы счетоводства); иные регистры синтетического учета кассовых операций; баланс предприятия (форма № 1); отчет о финансовых результатах и их использовании (форма № 2); отчет о движении денежных средств (форма № 4).

Вопросы для составления плана и программы проверки. Прежде чем приступить к сплошной проверке кассовых операций, ауди­тор должен спланировать эту проверку. Ведь «сплошная» проверка совсем не означает, что один за другим будут просмотрены все кассовые документы. Эти документы могут просматриваться нео­днократно, но каждый раз аудитор выполняет совершенно иную процедуру, направленную на выявление одного из возможных на­рушений. Каждая процедура имеет свое назначение, преследует определенную цель, а ее результаты необходимо оформить в виде специальной таблицы. Составлению плана проверки предшеству­ет оценка состояния внутреннего контроля за движением и со­хранностью денежных средств и других ценностей в кассе пред­приятия. Аудитор с помощью специально составленного вопрос­ника (табл. 6.9) дает предварительную оценку соблюдения на пред­приятии кассовой дисциплины, выявляет наиболее уязвимые с точки зрения злоупотреблений места, планирует состав основных контрольных процедур, определяет «специфические» черты веде­ния учета на предприятии, описание которых отсутствует в име­ющемся у него наборе стандартных процедур.

Отсутствие или недостаточность внутреннего контроля за дви­жением денежных средств в кассе предприятия аудитор определяет по ряду признаков. Один из них — отсутствие налаженной системы проведения внезапных ревизий кассы с полным пересчетом де­нежной наличности и проверкой других ценностей, находящихся в кассе, а также отсутствие приказа руководителя, устанавливающе­го периодичность проверок. Несложны для обнаружения такие сим­птомы формального проведения кассовых ревизий, как назначе­ние в ревизионные комиссии постоянно одних и тех же лиц, отсут­ствие прилагаемых к акту рабочих записей ревизионной комиссии, свидетельствующих о полистном пересчете банкнот, проведение проверок лишь на отчетные даты, о которых кассир знает заранее и др. Важным знаком служат подписи приходных и расходных кассо­вых ордеров, помимо главного бухгалтера и руководителя предпри­ятия, лицами, не указанными в распоряжениях руководителя, а также

сугубо формальное проведение ревизии кассы при смене (увольне­нии) кассиров, отсутствие договора с кассиром о полной матери­альной ответственности. Еще более наглядным признаком служит отсутствие в штате кассира и возложение этих функций на счетного работника без письменного распоряжения руководителя предприя­тия, отсутствие у кассира навыков подготовки к ревизии кассы.

Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых опе­раций возлагается на руководителей предприятий, главных бух­галтеров и кассиров. Поэтому аудитор должен опросить каждого из ответственных лиц. Вопросник аудитора составляется таким об­разом, что в большинстве случаев полный ответ не надо было вписывать. Аудитор лишь отмечает в вопроснике полученный от­вет, номер процедуры и номер предварительного вывода. Вопрос­ник построен по принципу блок-схемы: если нет необходимости задавать какой-либо вопрос, номер следующего вопроса указан в графе «Номер следующего вопроса».

Вопросник аудитора составляется в трех экземплярах, на каж­дом проставляются должность, фамилия, имя и отчество лица, с которым будет проведена беседа. Результаты опроса ответственных лиц не обязательно совпадут. Кассир может не знать, имеется ли на предприятии приказ о внезапных ревизиях кассы, руководитель! предприятия — о необходимости заключать договор о полной материальной ответственности с кассиром. Как правило, эти несов-1 падения свидетельствуют о слабых сторонах внутреннего контроля.^1! Следует предусмотреть ответы на вопросы типа «возможно», «долж­но быть», когда отвечающий не уверен в своем ответе. В этом случае искомую информацию аудитору приходится искать самому или оп­рашивать других сотрудников предприятия.

По результатам опроса у аудитора складывается определенное мнение о состоянии кассовой дисциплины на предприятии. До­стоинство вопросника в том, что он позволяет аудитору сделать промежуточные умозаключения, совокупность которых приводит к основному выводу, что кассовая дисциплина у клиента не со­блюдается, а порядок ведения кассовых операций нарушается (если это действительно так).

Подобный вывод может стать основанием для следующих дей­ствий. Во-первых, если по результатам опроса сотрудников про­веряемого предприятия и данным экспресс-анализа отчетности кассовые операции составляют небольшой удельный вес в общем числе хозяйственных операций, то аудитор может планировать проверку кассовых операций в обычном порядке для оценки ма­териальности статьи «Касса» в отчетности предприятия. Во-вто­рых, если удельный вес кассовых операций велик, например, ре­ализация продукции предприятия ведется через кассу, то это мо­жет послужить основанием для отказа от выражения аудитором своего мнения о достоверности отчетности предприятия.

По результатам опроса аудиторы формируют план проведения проверки кассовых операций и намечают состав процедур.

По результатам опроса ответственных работников проверяемо­го предприятия по вопроснику аудитор может сделать конкрет­ные выводы. Они, естественно, будут зависеть от состояния дел проверяемого экономического субъекта. Здесь предлагается пере­чень возможных вариантов отрицательных выводов.

12.В нарушение п. 13 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации кассовые ордера подписываются параллель­но с главным бухгалтером лицами, полномочия которых не под­тверждены письменным распоряжением (приказом) руководите­ля предприятия.

13.В нарушение п. 14 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации расходные кассовые ордера подписываются параллельно с руководителем предприятия лицами, полномочия которых не подтверждены письменным распоряжением (приказом) руководителя предприятия.

14.В нарушение п. 21 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации в бухгалтерии предприятия не ведется жур­нал регистрации приходных и расходных кассовых документов.

15.В нарушение п. 37 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации на предприятии не установлены приказом (распоряжением) руководителя предприятия сроки внезапной ревизии кассы с полным полистным пересчетом денежной на­
личности и проверкой других ценностей, находящихся в кассе.

16.В нарушение п. 37 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации на предприятии при смене кассира не была проведена ревизия кассы.

17.В нарушение п. 37 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации приказом руководителя предприятия не на­значена специальная комиссия для проведения ревизии кассы.

18.В нарушение п. 37 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации и приказа руководителя предприятия № от на предприятии внезапные ревизии кас­сы не проводились.

19.В нарушение п. 32 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации договор о полной материальной ответствен­ности с кассиром не был заключен.

1.В нарушение ст. 1 Закона РФ «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населе­нием» от 18.06.93 № 5215-1 предприятие производит расчеты с населением за готовую продукцию, материалы и прочее без использования контрольно-кассовых машин.

10. В нарушение ст. 2 Закона РФ «О применении контрольно- кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населе­нием» от 18.06.93 № 5215-1 предприятие не зарегистрировало в налоговой службе используемые при расчетах с населением конт­рольно-кассовые машины.

2.В нарушение Порядка регистрации контрольно-кассовых ма­шин в налоговых органах, утвержденного Приказом ГНС РФ от 22.06.95 № ВГ-3-14/36 предприятие не имеет договора с центром технического обслуживания и ремонта контрольно-кассовых ма­шин.

3.В нарушение пп. 22 и 23 Порядка ведения кассовых опера­ций в Российской Федерации на предприятии не ведется кассо­вая книга¹.

4.В нарушение п. 6 Инструкции МФ СССР «О порядке выдачи доверенностей на получение товарно-материальных ценностей и отпуска их по доверенности» от 14.01.67 № 17 журнал выданных доверенностей не ведется.

5.Внутренний контроль за правильностью и своевременностью расчетов с персоналом по выплате заработной платы и социаль­но-трудовых льгот ослаблен отсутствием на предприятии журнала регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей, пе­редаваемых из отдела труда и заработной платы в кассу предпри­ятия для оплаты.

6.Внутренний контроль за расходованием и целевым исполь­зованием денежных средств из кассы предприятия ослаблен от­сутствием на предприятии установленного приказом руководите­ля предприятия круга лиц, которым могут быть выданы деньги на
хозяйственные нужды.

7.В нарушение п. 11 Порядка ведения кассовых операций в
Российской Федерации при выдаче денег на хозяйственные нуж­ды срок, на который они выданы, не устанавливается. Такое по­ложение снижает возможность контроля за расходованием средств.

8.В нарушение п. 18 Порядка ведения кассовых операций в Рос­сийской Федерации кассир при закрытии платежных (расчетно-пла­тежных) ведомостей реестр депонированных сумм не составляет.

9.Внутренний контроль за выплатой депонированных сумм ослаблен отсутствием на предприятии журнала учета депонентов.

10.Внутренний контроль за выдачей депонированных сумм ос­лаблен тем, что обязанность ведения книги регистрации депо­нентов (картотеки депонентов) возложена на кассира, а не на счетного работника.

Перечень аудиторских процедур. Для выявления каждого из воз­можных нарушений или злоупотреблений разработан определен­ный набор контрольных процедур. Все они построены по единой

¹ Одна такая запись значимее всех предыдущих и последующих. При этом такой вывод может быть сделан и тогда, когда кассовая книга представляет со­бой разрозненные непронумерованные листы, книга не прошнурована и не опе­чатана печатью предприятия.

схеме: наименование; цель процедуры; средства, необходимые для ее выполнения; техника исполнения процедуры; оформление ре­зультатов. Процедуры снабжены классификационными номерами, позволяющими делать ссылки на них в программе аудиторской проверки у конкретного клиента. Классификационный номер со­держит название раздела бухгалтерского учета и три знака. Стро­ится он по серийно-порядковой системе. Первый знак — номер нарушения по классификации (выделено семь нарушений поряд­ка ведения кассовых операций). Второй знак — номер разновид­ности нарушения (от 1 до 4). Третий знак — порядковый номер процедуры для выявления данного нарушения.

Рассмотрим возможный набор аудиторских процедур.

Для выявления прямого хищения денежных средств, не замас­кированного никакими действиями, применяется процедура «Кас­са 1.1.1», т.е. инвентаризации кассовой наличности.

Для выявления хищений денежных средств, маскируемых рас­писками должностных лиц, работников бухгалтерии и прочих со­трудников предприятия, применимы процедуры: «Касса 1.2.1» — проверка наличия на приходных и расходных кассовых ордерах подписи главного бухгалтера или уполномоченного лица; «Касса 1.2.2» — проверка наличия на расходных кассовых документах под­писей руководителя предприятия или уполномоченного лица; «Касса 1.2.3» — проверка наличия на расходных кассовых доку­ментах расписок получателей денег; «Касса 1.2.4» — устный опрос лиц, получивших деньги по расходным кассовым ордерам, но не подтвердившим этот факт своей распиской.

Для выявления случаев неоприходования и присвоения посту­пивших денежных сумм и, в частности, неоприходования и при­своения поступивших денежных сумм из банка применяются про­цедуры: «Касса 2.1.1» — проверка чековой книжки (книжек) пред­приятия на полноту; «Касса 2.1.2» — проверка полноты оприхо­дования денежных средств полученных из банка по чеку, в кассу предприятия.

Для выявления случаев неоприходования и присвоения де­нежных сумм, поступивших от различных физических и юриди­ческих лиц по приходным ордерам, применяются процедуры: «Касса 2.2.1» — проверка своевременности расчетов сотрудников предприятия по командировочным расходам; «Касса 2.2.2» — про­верка своевременности расчетов сотрудников по средствам, вы­данным на хозяйственные нужды; «Касса 2.2.3» — проверка со­ответствия приходных кассовых ордеров записям в журнале регист­рации приходных кассовых ордеров; «Касса 2.2.4» — проверка одновременности оформления кассовых ордеров и движения денег по ним.

Для выявления случаев неоприходования и присвоения посту­пивших денежных сумм от различных юридических лиц по доверенностям применяются процедуры: «Касса 2.3.1» — проверка журнала учета выданных доверенностей; «Касса 2.3.2» — проверка правильности оприходования сумм по доверенностям.

Для выявления умышленного списания кассовых денег путем | повторного использования одних и тех же документов применяются процедуры: «Касса 3.1.1» — проверка полноты первичных t приходных кассовых документов, приложенных к отчету кассира; «Касса 3.1.2» — проверка полноты первичных расходных кассовых i документов, приложенных к отчету кассира; «Касса 3.1.3» — проверка правильности и своевременности гашения приложений. '

Для выявления излишнего списания кассовых денег путем не­правильного подсчета итогов в кассовых документах и кассовых отчетах применяются процедуры: «Касса 3.2.1» — проверка совпа­дения входящего остатка по кассе на каждый день с конечным остатком по кассе за предыдущий день; «Касса 3.2.2» — проверка итогов кассовых отчетов.

Для выявления излишнего списания денег по кассе без оснований или по подложным документам применяются процедуры: j «Касса 3.3.1» — проверка совпадения расходных кассовых ордеров.| с информацией о них, содержащейся в журнале регистрации расходных кассовых ордеров; «Касса 3.3.2» — проверка доброкачественности первичных документов; «Касса 3.3.3» — проверка обо­снованности включения лиц в расчетно-платежные ведомости.;

Для выявления излишнего списания кассовых денег путем под- ' лога в законно оформленных документах с увеличением сумм спи­саний применяются процедуры: «Касса 3.4.1» — проверка полно­ты регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей в; журнале регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей; «Касса 3.4.2» — проверка соответствия данных аналитического и синтетического учета по расчетам с персоналом.

Для выявления случаев присвоения сумм, законно начислен­ных разным лицам и организациям, в частности, депонирован­ной заработной платы и средств, начисленных по другим основа­ниям, применяют процедуры: «Касса 4.1.1» — проверка соответствия платежных (расчетно-платежных ведомостей) реестрам деблокированных сумм; «Касса 4.1.2» — проверка полноты и своевременности сдачи в банк депонированных сумм; «Касса 4.1.3» — • проверка полноты оприходования депонированных сумм на рас- } четный счет в банке; «Касса 4.1.4» — проверка соответствия вы-* писанных расходных кассовых ордеров журналу регистрации депонентов; «Касса 4.1.5» — проверка соответствия данных синте­тического и аналитического учета денежных сумм.

Для выявления фактов присвоения сумм, причитающихся дру­гим предприятиям, применяется процедура «Касса 4.2.1» — про­верка достоверности доверенностей от других предприятий на по­лучение денег.

Для выявления случаев расчетов наличными денежными сред­ствами в суммах, превышающих предельную величину, с други­ми юридическими лицами и предпринимателями, действующими без образования юридического лица, применяют процедуры: «Кас­са 5.1.1» — проверка расчетов наличными деньгами с другими юридическими лицами суммами, превышающими установленную предельную величину; «Касса 5.1.2» — проверка соблюдения ус­тановленного банком лимита остатка кассы; «Касса 5.2.1» — про­верка соблюдения предприятием предельных сумм расчетов меж­ду юридическими лицами наличными денежными средствами, по­ступающими в кассу.

Для выявления фактов расчетов с населением наличными де­нежными средствами за готовую продукцию, товары, выполнен­ные работы и оказанные услуги с применением контрольно-кас­совых машин применяются процедуры: «Касса 6.1.1» — проверка правильности ведения книг кассира-операциониста; «Касса 6.1.2»— проверка полноты оприходования в кассу предприятия выручки контрольно-кассовых машин; «Касса 6.2.1» — проверка своевременности постановки на учет контрольно-кассовых машин в налоговом органе; «Касса 6.2.2» — проверка своевременности снятия с учета в налоговом органе контрольно-кассовых машин.

Некорректное отражение кассовых операций в регистрах син­тетического учета выявляется посредством процедуры «Касса 7.1.1», т.е. проверки соответствия котировки, проставленной на первичных кассовых документах, записям в журнал е-ордере № 1 «Касса».

В условиях автоматизированного составления отчета кассира и ведения кассовой книги необходимость в проведении многих из указанных процедур отпадает.

Типичные ошибки. Основные нарушения — злоупотребления, хищения, ошибки — в области кассовых операций весьма разно­образны. Это может быть прямое хищение денежных средств. Оно либо ничем не замаскированно, либо закамуфлировано неофор­мленными документами и расписками. Достаточно распростране­но неоприходование поступивших денежных сумм с целью при­своения. Эти суммы могут поступить из банка, от физических и юридических лиц по приходным ордерам и юридических лиц по доверенностям. Нередки случаи излишнего списания денег по кассе путем повторного использования одних и тех же документов, не­правильных подсчетов итогов в кассовых документах и отчетах, путем списания сумм без оснований или по подложным докумен­там, с помощью подлога в законно оформленных документах с увеличением сумм списаний.

Широкое распространение имеет присвоение сумм, законно начисленных разным лицам и организациям. Такие «операции» проделываются с депонированной заработной платой и средствами, начисленными по другим основаниям, а также с суммами, причитающимися другим предприятиям. По отношению к другим экономическим субъектам используются также расчеты наличны­ми денежными средствами в размерах, превышающих предель­ную величину. Такие расчеты применяются с другими юридиче­скими лицами, а также предпринимателями, действующими без образования юридического лица. Подобные действия совершают­ся с деньгами, поступающими в кассу проверяемого предприятия. В нынешнее время нередки расчеты с населением наличными за готовую продукцию, выполненные работы и др. В этом случае об­ходятся без применения контрольно-кассовых машин либо без ре­гистрации этих машин в налоговых органах. Большие возможности для злоупотреблений заключаются в некорректном отражении кас­совых операций в регистрах синтетического учета.