Правовые основы специальных налоговых режимов

В Налоговом кодексе РФ (часть первая, ст. 18) с 1 января 1999 года было введено понятие «специальный налоговый режим».
Специальный налоговый режим создается в рамках специальной (и не обязательно льготной) системы налогообложения, для ограниченных категорий налогоплательщиков и видов деятельности, обязательно включающей в себя единый налог, как центральное звено, и сопутствующее ему ограниченное количество других налогов и сборов, заменить которые единым налогом либо нецелесообразно, либо просто невозможно.
Специальный налоговый режим, по сравнению с общим режимом налогообложения, можно рассматривать в качестве особого механизма налогового регулирования определенных сфер деятельности.
Специальный налоговый режим следует рассматривать с двух методологических позиций: как организационно-финансовую категорию управления объективными налоговыми отношениями и как особую форму (механизм) налогового регулирования.
Как организационно-финансовая категория, специальный налоговый режим также имеет две субстанции:
— с одной стороны, ее содержание составляет движение стоимости (объективные финансовые отношения) в налоговой форме;
— с другой стороны, — это категория особой организации налогообложения, строящаяся на специальных принципах, и управления налоговым процессом в строго определенных сферах деятельности (субъективная сущность).
Поскольку объективную сущность специального налогового режима составляют налоговые отношения, следует определиться в таком вопросе, как функции налогов. Наиболее общепризнанными в научной среде считаются две функции налогов: фискальная и регулирующая. При этом, чем эффективнее налоги выполняют регулирующую функцию, тем выше фискальный эффект.
Анализ предполагает выделение не только субъектов, но и объекта исследуемого явления. Таковым выступает специальная система налогов, определяющих особенности, индивидуальность и общность специальных налоговых режимов.
Как уже отмечалось ранее, общим для всех них является то, что центральное место в объекте специального режима отводится единому налогу. Взимание единого налога не освобождает его налогоплательщиков от обязанности уплаты ограниченного числа других налогов, которые нельзя включать в совокупный единый платеж в силу отсутствия прямой связи с производством и реализацией базовой продукции, служащей основанием для перевода на специальный налоговый режим, а также в силу особой значимости, специфики и строго целевой направленности налогов.
К такого рода налоговым платежам следует отнести следующие:
— налоги, взимаемые субъектами в качестве налоговых агентов у источника выплат (в основном налоги на доходы своих работников);
— акцизы на отдельные виды товаров;
— государственная пошлина;
— таможенные платежи;
— взносы (платежи) на обязательное государственное пенсионное страхование;
— лицензионные и регистрационные сборы;
— налоги, уплачиваемые физическими лицами с личного или иного имущества, не связанного с производством и реализацией базовой продукции;
— экологические налоги;
— другие налоги и сборы, поступающие в целевые бюджетные фонды, непосредственно не связанные с основной деятельностью субъекта.
Такие налоги ни в коем случае нельзя включать в совокупный единый платеж взимаемый с плательщиков единого налога. В противном случае, пропадает экономический смысл введения специального налогового режима и единого налога и вряд ли можно ждать от такого механизма желаемой фискальной и регулирующей отдачи.
Как организационно-финансовая категория, специальный налоговый режим должен строиться на определенных принципах построения — справедливости, эффективности, нейтральности и простоты.
Налоговое регулирование в форме специального налогового режима может проявляться в двух ипостасях: в виде упрощения общей системы налогов, налогообложения, учета и отчетности (не обязательно влекущее за собой снижение налогового бремени) и в виде реального снижения налоговой нагрузки по сравнению с общим налоговым режимом.
Регулирующие способности специального налогового режима во многом зависят от объекта и базы обложения единым налогом. Объект обложения единым налогом и его налоговая база, по возможности, не должны «наказывать» предприятия и предпринимателей за улучшение показателей производственной, экономической и финансовой деятельности.
Однако на практике такой регулирующий подход не всегда применим в связи со спецификой той или иной деятельности, попадающей под специальный режим. Поэтому приходится принимать в качестве налоговой базы доход малого предприятия или натуральный объем произведенного продукта.
С 1 января 2002 г. вступили в силу раздел VIII.1 «Специальные налоговые режимы» Налогового кодекса Российской Федерации (часть вторая) и соответствующие ему главы:
1. Глава 26.1 «Единый сельскохозяйственный налог» — с 1.01.2002 г.
2. Глава 26.2 «Упрощенная система налогообложения» — с 1.01.2003 г.
3. Глава 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» — с 1.01.2003 г.
4. Глава 26.4 «Система налогообложения при выполнении соглашения о разделе продукции» — с 1.01.2004 г.
Единый сельскохозяйственный налог и Упрощенная система налогообложения могут применяться субъектами малого бизнеса наряду с общим режимом налогообложения, т. е. переход осуществляется в добровольном порядке, а переход на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности осуществляется в обязательном порядке.

Выделяют следующие специальные налоговые режимы:

Единый сельскохозяйственный налог - ЕСХН - представляет собой систему налогообложения для организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся сельхозпроизводителями. Налогоплательщики, применяющие данный налоговый режим, освобождаются от уплаты налогов на прибыль, имущество и НДС. Объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. Ставка налога составляет 6 процентов.

Упрощенная система налогообложения - УСН - может применяться организациями и индивидуальными предпринимателями, если по итогам 9 месяцев текущего года их доходы не превысили 45 млн.руб. Ставка налога в случае налогообложения доходов составляет 6%, а при выборе объектом налогообложения "доходы минус расходы" - 15%. Налогоплательщики обязаны вести учет операций для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов.

Единый налог на вмененный доход - ЕНВД. Данная система налогообложения применяется для отдельных видов деятельности: бытовые услуги, автотранспортные услуги, розничная торговля, общественное питание и т.п. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции устанавливает специальный налоговый режим, применяемый при выполнении соглашений, которые заключены в соответствии с Федеральным законом "О соглашениях о разделе продукции". Налогоплательщиками и плательщиками сборов, уплачиваемых при применении этого режима, признаются организации, являющиеся инвесторами, осуществляющими вложение собственных, заемных или привлеченных средств, имущества или имущественных прав в поиск, разведку и добычу минерального сырья, и являющиеся пользователями недр на условиях соглашения о разделе продукции.

Правовые аспекты налогового контроля, содержание, формы и методы.

В широком смысле налоговый контроль — это неотъемлемая часть системы мер государственного регулирования, направленных на обеспечение эффективной финансовой политики и экономической безопасности Российской Федерации, на достижение баланса прав налогоплательщиков и законных требований государства.В узком смысле налоговый контроль — это установленная Налоговым кодексом Российской Федерации система мероприятий налоговых органов и их должностных лиц по проверке соблюдения требований законодательства о налогах и сборах налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами, направленных на предотвращение налоговых правонарушений и восстановление нарушенных прав, как налогоплательщиков, так и государства.Предложено ввести в научный оборот понятие «мероприятия налогового контроля».Мероприятия налогового контроля — это законодательно закрепленные действия налоговых органов и их должностных лиц, совершаемые в ходе осуществления различных форм налогового контроля. К действиям налоговых органов, подпадающих под предложенное понятие, относятся: исследование документов; работа с входящей и исходящей информацией; проведение инвентаризации; проведение экспертизы; расчет имущественных налогов; осмотр помещений, территорий и предметов; истребование документов, информации; устный опрос; получение объяснений; доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение для проведения налоговой проверки; выемка документов и предметов; привлечение свидетеля, эксперта, специалиста, понятых, переводчика и др. Учет организаций и физических лиц — это одна из форм налогового контроля, представляющая собой комплекс последовательно осуществляемых мероприятий по постановке на учет в налоговом органе организаций и физических лиц, присвоению им идентификационного номера и ведению единого реестра налогоплательщиков. Камеральная налоговая проверка — это одна из форм налогового контроля, представляющая собой комплекс последовательно осуществляемых мероприятий, проводимых по месту нахождения налогового органа посредством сопоставления отчетных данных с информацией из других источников.Выездная налоговая проверка — это одна из форм налогового контроля, представляющая собой комплекс последовательно осуществляемых мероприятий, проводимых вне места или по месту нахождения налогового органа посредством сопоставления отчетных данных с фактическим состоянием финансово-хозяйственной деятельности и информацией из других источников. Государственному контролю в налоговой сфере принадлежит важнейшая роль в обеспечении экономической безопасности государства. Являясь составной частью единого механизма государственного контроля, он осуществляется всеми органами государственной власти, контроль в налоговой сфере в пределах своей компетенции осуществляют и муниципальные органы. Анализ специфики контрольной деятельности в налоговой сфере позволяет сделать вывод, что Президент России и его структуры, органы законодательной власти, органы исполнительной власти, органы прокуратуры, судебные органы, взаимодействуя между собой и образуя единый контрольно-надзорный механизм государства в сфере налогообложения, вносят весомый вклад в укрепление налоговой дисциплины и повышение собираемости налогов и сборов.В систему государственного контроля в налоговой сфере входит налоговый контроль, который осуществляется специально созданными для этого налоговыми органами. В связи с этим, представляется, что понятие «государственный контроль в сфере налогообложения» и понятие «налоговый контроль» соотносятся между собой, как общее и частное. Налоговый контроль, являясь существенным элементом и обязательным условием эффективного функционирования финансовой системы и экономики страны в целом, сегодня становится одним из приоритетных направлений государственного финансового контроля.

Налоговый контроль осуществляется в целях реализации финансовой политики государства и в таком качестве он имеет несколько аспектов. Налоговый контроль осуществляется в целях реализации финансовой политики государства и в таком качестве он имеет несколько аспектов.Во-первых, налоговый контроль представляет собой самостоятельную функцию государственного управления налоговой сферой, он осуществляется в целях предотвращения или выявления налоговых правонарушений.Во-вторых, налоговый контроль является одним из элементов методики планирования налоговых доходов бюджета.В-третьих, налоговый контроль — функциональный элемент налогового администрирования.В-четвертых, налоговый контроль выступает в качестве завершающей стадии управления налогообложением, когда фактические результаты воздействия на управляемый объект сопоставляются с требованиями нормативных предписаний.В-пятых, налоговый контроль — это форма обратной связи в системе налогово-правового регулирования. Информация, полученная по каналам обратной связи, сигнализирует о необходимости внесения изменений в налоговую систему, социальную или бюджетную политику. Налоговый контроль, являясь элементом системы государственного управления, сам представляет собой сложную социально-ориентированную систему, включающую в себя следующие элементы: организационную структуру; методологическую основу; нормативно-правовую базу; информационно-коммуникативную инфраструктуру; материально-техническое и кадровое обеспечение, научно-исследовательскую и учебную базу. содержание понятия «налоговый контроль» включает в себя следующие моменты: 1) основываясь на деятельностном подходе, наиболее приемлемой представляется позиция, согласно которой налоговый контроль представляет собой деятельность; 2) налоговый контроль — это регламентированная законодательством о налогах и сборах деятельность не только по проверке соблюдения требований налогового законодательства, но и оценке законности и целесообразности действий налогообязанных лиц; 3) налоговый контроль должен быть направлен на предотвращение и недопущение налоговых правонарушений в будущем; 4) налоговый контроль как вид государственной деятельности реализуется через закрепленные законодателем специальные формы и методы; 5) налоговый контроль проводится исключительно налоговыми органами; 6) налоговый контроль проводится в отношении налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов; 7) налоговый контроль должен быть направлен на соблюдение законных прав, как налогоплательщиков, так и государства.Субъектов налогового контроля можно разделить на две группы: контролирующие государственные органы и контролируемые лица. Контролируемыми лицами являются: налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты. Что касается контролирующих субъектов, то диссертант считает, что налоговый контроль должны осуществлять исключительно должностные лица налоговых органов.Целями налогового контроля являются обеспечение законности и эффективности налогообложения.К числу задач налогового контроля относятся: обеспечение экономической безопасности государства при формировании публичных денежных фондов; обеспечение надлежащего контроля за формированием государственных доходов и рациональным их использованием; улучшение взаимодействия и координации государственных и муниципальных органов в процессе контрольной деятельности; проверка своевременности и полноты соблюдения требований налогового законодательства налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами; оценка законности действий налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов при исчислении и уплате налогов и сборов, использовании налоговых льгот; обеспечение соблюдения прав и законных интересов налогоплательщиков; предупреждение и пресечение налоговых правонарушений. Организационно-правовая форма налогового контроля — это способ практической реализации полномочий должностных лиц налоговых органов по организации и осуществлению мероприятий налогового контроля, а также по юридическому закреплению результатов этих мероприятий. Основными формами налогового контроля являются: учет организаций и физических лиц, объектов налогообложения и налоговые проверки. Под методом налогового контроля следует понимать совокупность приемов, способов и средств его осуществления. Конституция Российской Федерации, закрепляя обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы, непосредственно не предусматривает обеспечительный механизм ее исполнения. Конституционные положения конкретизируются в Налоговом кодексе Российской Федерации, который является основным законодательным актом в сфере налогового контроля. Нормы, закрепляющие процедуры налогового контроля, объединены в главе 14 «Налоговый контроль» НК РФ. К нормативным правовым актам, регламентирующим правовой статус и полномочия налоговых органов, относятся: Закон РФ «О налоговых органах Российской Федерации», Федеральный закон «О государственной гражданской службе»,[ Положение о Федеральной налоговой службе, утвержденное Постановлением Правительства России от 30 сентября 2004 г. № 506.Значительное место в системе источников правового регулирования налогового контроля занимают подзаконные нормативные акты. В бюджетных посланиях Президента Российской Федерации регулярно поднимаются вопросы совершенствования налогового администрирования и налогового контроля; постановления Правительства Российской Федерации, в основном, регламентируют порядок учета и регистрации организаций и физических лиц; приказы и письма Министерства финансов России являются обязательными для исполнения налоговыми органами.В своей контрольной деятельности налоговые органы используют большое количество ведомственных правовых актов, в том числе, для служебного пользования (регламенты, методические указания, инструкции и др.). Нормативные правовые акты налоговых органов вне зависимости от органа их принявшего не являются актами законодательства о налогах и сборах, любые противоречия между ведомственными актами и нормами НК РФ должны решаться в пользу Налогового кодекса Российской Федерации.Составной частью системы источников правового регулирования налогового контроля являются совместные документы налоговых органов с другими органами власти, в частности с органами внутренних дел, таможенными органами, Счетной палатой Российской Федерации и т.д.Изменения, внесенные в главу 14 НК РФ «Налоговый контроль» Федеральным законом от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ, являются самыми масштабными и значительными за весь срок ее действия, поскольку многие существенные проблемы правового регулирования налогового контроля, наконец, нашли свое разрешение. Однако, по мнению диссертанта, обновленная глава 14 НК РФ является очередным промежуточным вариантом правового регулирования налогового контроля. В системе органов, осуществляющих государственный контроль в сфере налогообложения, Федеральная налоговая служба России занимает особое место. В рамках государственного финансового контроля налоговые органы решают специфические задачи по обеспечению наполнения доходной части бюджетов, своевременности и правильности расчетов физических и юридических лиц.Согласно Положению о ней, Федеральная налоговая служба России является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, в соответствии с НК РФ — налоговые органы составляют единую централизованную системуконтроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, с Законом Российской Федерации «О налоговых органах Российской Федерации» — налоговые органы представляют собой единую систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также контроля и надзора за производством и оборотом спиртосодержащей и табачной продукции и за соблюдением валютного законодательства.