Объекты учета затрат на производство. Учет расходов по элементам и статьям затрат

Немаловажным для учета производственных затрат является вопрос определения его объектов. Эта проблема постоянно дискутируется в научной литературе. Наиболее приемлемое ее решение, на наш взгляд, было предло­жено Ф. С. Васильевой, которая рекомендует использовать на практике сле­дующие объекты учета производственных затрат:

1) виды изделий;

2) группы однородной продукции;

3) заказы;

4) переделы, агрегаты, процессы;

5) способы производства;

6) элементы затрат;

7) статьи калькуляции;

8) затраты по нормам, изменениям норм по видам и причинам;

9) отклонения от норм затрат по причинам и виновникам.

В качестве объекта учета затрат на производство выступает организация в целом, ее производства, место возникновения за­трат, виды продукции (работ, услуг).

По организации в целом затраты учитывают по элементам за­трат и для исчисления себестоимости проданной продукции – по статьям калькуляции.

Группировка затрат по производствам (основному, вспомога­тельным и обслуживающим производствам и хозяйствам) необхо­дима для осуществления контроля за затратами в этих производ­ствах и хозяйствах и исчисления себестоимости продукции (ра­бот, услуг) производств и хозяйств.

Группировка затрат по местам возникновения осуществляется для организации контроля за расходами по этим объектам учета затрат. Различают производственные (цехи, участки, бригады, переделы и др.), обслуживающие (службы и отделы администра­ции, склады, хранилища и др.) и условные места возникновения затрат. По условным объектам учета затрат расходы группируют для усиления контрольных функций учета, например, для контроля расходов по зарубежным командировкам.

В системе управленческого учета особенно важно организовать учет по центрам ответствен­ности (центры затрат, центры прибыли, центры инвестиций).

Группировка расходов по видам продукции (работ, услуг), груп­пам изделий, переделам, заказам и т.п. осуществляется для исчисле­ния их себестоимости и контроля за соответствующими затратами.

Информацию о расходах по элементам затрат получают по дан­ным финансового или налогового учета. В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы по обычным видам деятельности должны группироваться по сле­дующим элементам:

· материальные затраты;

· затраты на оплату труда;

· отчисления на социальные нужды;

· амортизация;

· прочие затраты.

Группировка расходов по обычным видам деятельности по ука­занным элементам затрат предусмотрена также формой №5 го­довой бухгалтерской отчетности «Приложение к бухгалтерскому балансу».

Для получения информации о затратах по экономическим эле­ментам используют данные синтетических счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по соци­альному страхованию и обеспечению», 02 «Амортизация основных средств», 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация немате­риальных активов» и ряд других счетов для учета «прочих затрат», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами» и др.

Следует при этом иметь в виду, что по кредиту указанных сче­тов отражаются все расходы соответствующих ресурсов - на осу­ществление обычной деятельности, финансовых вложений и др. Поэтому для определения затрат по экономическим элементам по обычным видам деятельности нужно из кредитовых оборотов счетов 10, 70, 69, 02, 04, 05 и ряда счетов по учету «прочих затрат» исключить суммы оборотов, не относящиеся к обычным видам деятельности, и внутренние обороты.

Учет затрат на производство продукции

по статьям калькуляции

Перечень статей затрат (калькуляции), их состав и методы рас­пределения по видам продукции (работ, услуг) определяются от­раслевыми методическими рекомендациями по вопросам планиро­вания, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства (независимо от формы собственности организации).

При этом устанавливаемая для соответствующей отрасли (под­отрасли, виду деятельности) группировка затрат по статьям долж­на обеспечить выделение расходов, связанных с производством отдельных видов продукции, которые могут быть прямо и непо­средственно включены в их себестоимость (прямые расходы).

Материальные затраты учитывают по следующим статьям каль­куляции: сырье и материалы; возвратные отходы (вычитаются); покупные комплектующие изделия; полуфабрикаты и услуги про­изводственного характера сторонних организаций; топливо и энер­гия на технологические цели.

Запасы товарно-материальных ценностей должны соответство­вать нормативам, установленным администрацией. При опреде­лении нормативов принимают во внимание планируемые объемы производства продукции, сложившуюся динамику цен на матери­альные ценности, надежность поставщиков и транспортных орга­низаций, специфические особенности закупаемых сырья и мате­риалов, наличие складских помещений у организации и ряд дру­гих факторов.

При высоком уровне организации снабжения и производствен­ного процесса организации должны стремиться к установлению минимальных нормативов материальных запасов, что позволит снизить потери из-за порчи при хранении сырья и материалов, снизить затраты на их хранение и страхование, увеличить доходы с оборотного капитала.

Под расходом сырья и материалов в процессе производства по­нимают их непосредственное потребление в процессе производ­ства. Отпуск сырья и материалов в кладовые цехов рассматрива­ется не как расход на производство, а как перемещение матери­альных ценностей.

Важным условием контроля за рациональным использованием материалов является их нормирование и отпуск на основе установ­ленных лимитов. Лимиты рассчитываются отделами снабжения на основе данных планового отдела об объеме выпуска продукции и норм расхода материалов на единицу продукции.

По статье «Затраты на оплату труда» планируют и учитывают оплату труда производственных рабочих и инженерно-техничес­ких работников, непосредственно связанных с выработкой про­дукции.

Основными системами оплаты труда являются повременная, сдельная и аккордная. Первые две системы оплаты труда имеют свои виды: простая повременная, повременно-премиальная, пря­мая сдельная, сдельно-премиальная, сдельно-прогрессивная, кос­венно-сдельная.

Для правильного начисления оплаты труда рабочим большое значение имеет учет отступлений от нормальных условий работы, которые требуют дополнительных затрат труда и оплачиваются дополнительно к действующим расценкам на сдельную работу(оплата часов ночной работы, оплата часов сверхурочной работы, оплата работы в выходные и праздничные дни ).

Основная часть заработной платы производственных рабочих включается в себестоимость отдельных видов продукции или од­нородных ее видов прямым путем. Часть заработной платы, ко­торую невозможно прямым путем отнести на себестоимость от­дельных изделий, распределяют косвенно - как правило, пропор­ционально сметной ставке этих расходов на единицу продукции.

По статье «Расходы на подготовку и освоение производства» отражают следующие затраты:

· на подготовку и освоение новых организаций, производств, це­хов и агрегатов, учтенные с начала текущей деятельности органи­зации, цеха или использования новых агрегатов в текущей деятель­ности организации (пусковые расходы);

· на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов;

· на освоение природных ресурсов, работы подготовительного характера на разрабатываемых месторождениях в добывающей промышленности;

· другие единовременные затраты, перечень которых зависит от отраслевой специфики деятельности организации и видов произ­водств.

К расходам по обслуживанию производства и управлению от­носят расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудо­вания, общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Первые два вида расходов включают в себестоимость продукции по статье «Общепроизводственные расходы» и учитывают на син­тетическом счете 25 «Общепроизводственные расходы»; общехо­зяйственные расходы учитывают на счете 26 «Общехозяйственные расходы» и по той же статье включают в себестоимость продук­ции. Указанные счета активные, собирательно-распределительные. На дебете счетов в течение месяца отражают затраты, по кредиту осуществляют списание затрат на производственные счета. Пос­ле завершения месяца остатки на указанных счетах отсутствуют. Для указанных расходов установлена единая методика контроля затрат: по каждому их виду составляют плановую смету с подраз­делением по статьям; аналитический учет затрат осуществляют по статьям в соответствии с установленной номенклатурой; факти­ческие затраты по статьям сопоставляют со сметными и устанав­ливают отклонения.

Указанным расходам, имеющим общие характеристики, свой­ственны и некоторые различия. Расходы по содержанию и экс­плуатации оборудования считаются полупеременными или условно-переменными, т.е. зависящими от объема производства продукции, а цеховые и общезаводские расходы - постоянными, т.е. не зависящими от объема производства продукции. Кроме того, в составе общехозяйственных расходов размер многих из них регламентируется государством для целей налогообложения.

Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудова­ния учитывают обычно на отдельном субсчете счета 25 «Общепро­изводственные расходы».

Аналитический учет расходов по содержанию и эксплуата­ции производственного оборудования ведут по каждому цеху (производству и др.) в отдельности по следующей номенклату­ре статей:

1) «Амортизация оборудования и транспортных средств»;

2) «Эксплуатация оборудования» (стоимость смазочных, обтирочных и прочих вспомогательных материалов, заработная плата рабочих, обслуживающих оборудование, отчисления на соци­альные нужды, стоимость потребленного топлива и всех видов энергии, услуги вспомогательных производств и т.п.);

3) «Ремонт оборудования и транспортных средств»;

4) «Внутризаводское перемещение грузов»;

5) «Прочие расходы».

Из перечисленных статей расходов по содержанию и эксплуатации оборудования наиболее существенными являются затраты на амортизацию и ремонт оборудования транспортных средств.

Финансовым и налоговым учетом предусматривается возмож­ность применения различных вариантов начисления амортизации по основным средствам.

В соответствии с ПБУ 6/01 амортизация объектов основных средств производится одним из следующих способов:

· линейный способ;

· способ уменьшаемого остатка;

· способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

· способ списания стоимости пропорционально объему продук­ции (работ).

В финансовом учете для аналитического учета расходов по со­держанию и эксплуатации оборудования используют ведомости учета затрат цехов (форма N12), которые открывают на каждый цех в отдельности. Запись в ведомость производят на основании первичных документов и разработочных таблиц распределения материалов, заработной платы, услуг вспомогательных произ­водств, расчета амортизации основных средств и листков-расшиф­ровок по прочим денежным расходам, отраженным в журналах-­ордерах.

По окончании месяца расходы на содержание и эксплуатацию оборудования списывают на счета 20 «Основное производство» и 28 «Брак в производстве» (в части исправимого брака) и распре­деляют между отдельными видами продукции и незавершенным производством пропорционально сметным (нормативным) став­кам на содержание и эксплуатацию оборудования. При отсутствии сметных ставок расходы на содержание и эксплуатацию оборудо­вания распределяют между видами продукции пропорционально сумме заработной платы производственных рабочих или другими способами: пропорционально нормативным или плановым затра­там, массе и объему продукции, количеству отработанных рабочи­ми человеко-часов, количеству машино-часов оборудования и др.

Выбранная база распределения расходов по содержанию и экс­плуатации оборудования должна в наибольшей степени увязывать производство продукции с этими расходами.

Аналитический учет второй части общепроизводственных расходов ведут также в ведомости учета затрат цехов по следующей номенклатуре статей:

1) «Содержание аппарата управления цеха»;

2) «Содержание прочего цехового персонала»;

3) «Амортизация зданий, сооружений и инвентаря»;

4) «Содержание зданий, сооружений, инвентаря»;

5) «Ремонт зданий, сооружений и инвентаря»;

6) «Испытания, опыты и исследования, рационализация и изоб­ретательство»;

7) «Охрана труда»;

8) «Прочие расходы».

Непроизводительные расходы:

9) «Потери от простоев»;

10) «Потери от порчи материальных ценностей при хранении в це­хах»;

11) «Недостача материальных ценностей и незавершенного про­изводства» (за вычетом излишков);

12) «Прочие непроизводительные расходы».

Перечень статей затрат показывает, что учет общепроизвод­ственных расходов (кроме расходов непроизводительного харак­тера) ведется по той же номенклатуре статей, по которой состав­лена смета этих расходов. Это обстоятельство значительно облегчает контроль за расходами.

По истечении месяца собранные в ведомости №12 расходы списывают в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяй­ства», 28 «Брак в производстве» и других счетов (10, 76, 79, 97, 99).

Общие для всей организации расходы учитывают на активном синтетическом счете 26 «Общехозяйственные расходы». В финан­совом учете их аналитический учет ведут по отдельным статьям, сгруппированным в четыре раздела:

I. Расходы на управление организацией

1) «Заработная плата аппарата управления организацией»;

2) «Командировки и перемещения»;

3) «Содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны»;

4) «Прочие расходы» (канцелярские, почтово-телеграфные и т.д.);

II. Общехозяйственные расходы

5) «Содержание прочего общехозяйственного (не административ­но-управленческого)персонала»;

6) «Амортизация основных средств»;

7) «Содержание и текущий ремонт зданий, сооружений и инвен­таря общезаводского характера»;

8) Производство испытаний, опытов, исследований, содержание общезаводских лабораторий, расходы на изобретательство и технические усовершенствования»;

9) «Охрана труда» (расходы по технике безопасности, производственной санитарии и т.п.);

10) «Подготовка кадров»;

11) «Организованный набор рабочей силы»;

12) «Прочие расходы».

ПI. Налоги, сборы и отчисления

13) «Налоги, сборы и прочие обязательные отчисления и расходы»;

IV. Непроизводительные расходы

14) «Потери от простоев»;

15) «Потери от порчи материалов и продукции при хранении на заводских складах» (в тех случаях, когда ущерб не может быть взыскан с виновных лиц);

16) «Недостача материалов и продукции на заводских складах (за вычетом излишков) в тех случаях, когда эти потери не могут быть взысканы с виновных лиц);

17) «Прочие непроизводительные расходы».

Аналитический учет общехозяйственных расходов ведут в ве­домости учета общехозяйственных расходов, расходов будущих пе­риодов и непроизводственных расходов (форма №15). Ведомость со­ставляют на основании первичных документов и разработанных таблиц распределения материалов, заработной платы, услуг вспо­могательных производств, расчета амортизации основных средств и листков-расшифровок по прочим денежным расходам. По окончании месяца общехозяйственные расходы распределяют и спи­сывают на основное, вспомогательные и промышленные произ­водства и хозяйства и другие счета затрат.

Порядок списания общехозяйственных расходов определяется учетной политикой организации. В настоящее время разрешается использовать два варианта списания общехозяйственных расходов.

К непроизводительным затратам и потерям относят потери от брака, простоев, недостач и прочих материальных ценностей. Потери от брака ввиду их существенности отражают в себестои­мости продукции отдельной статьей калькуляции. Остальные по­тери отражаются в себестоимости продукции в составе общепро­изводственных или общехозяйственных расходов.

Статья «Потери от брака» имеется, как правило, только в от­четных калькуляциях. Синтетический учет потерь от брака ведут на активном счете 28 «Брак в производстве». По дебету этого счета отражают затраты по исправлению частичного брака (с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.), а также оконча­тельного брака (с кредита соответствующего счета производства).

Потери от брака списывают с кредита счета 28 «Брак в произ­водстве» в дебет различных счетов в зависимости от причин бра­ка и порядка возмещения потерь:

счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - если брак произошел по вине рабочих;

счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», суб­счет 2 «Расчеты по претензиям» - если брак произошел по вине поставщиков недоброкачественных сырья и материалов;

счета 10 «Материалы» - на стоимость забракованных изделий по цене возможного использования;

соответствующего счета учета затрат на производство (20, 23) – если потери от брака относятся на себестоимость готовой продукции.

Аналитический учет потерь от брака ведут в каждом цехе по видам забракованной продукции и статьям расходов.

Учет потерь от простоев

Простои могут быть вызваны внутренними причинами (т.е. по вине самого предприятия), внешними причинами (по вине по­ставщиков сырья и материалов, из-за прекращения подачи элек­троэнергии, воды и т.п.) и стихийными бедствиями.

Потери от простоев по внутренним причинам учитывают по ста­тье 25 «Общепроизводственные расходы». В состав потерь от простоев по внешним причинам помимо указанных ранее затрат включают соответствующую долю обще­производственных расходов. Потери от простоев по внешним при­чинам относят на виновные предприятия и организации или включают в состав внереализационных расходов, если эти потери не подлежат возмещению.

Потери от простоев, вызванных стихийными бедствиями, спи­сывают на уменьшение прибыли организации.

Учет недостач и потерь от порчи материальных ценностей

Суммы выявленных недостач и потерь от порчи материаль­ных ценностей по сырью и материалам и незавершенному про­изводству предварительно учитывают по дебету счета 94 «Недо­стачи и потери от порчи ценностей» с кредита счетов 10 «Мате­риалы», 20 «Основное производство» и 23 «вспомогательные производства».

Недостачи и потери от порчи ценностей в пределах норм естественной убыли списывают с кредита счета 94 в дебет счетов:

25 «Общепроизводственные расходы» (при хранении сырья и материалов в цехах и при недостаче незавершенного производства);

26 «Общехозяйственные расходы» (при хранении сырья и материалов на заводских складах).

Недостачи ценностей сверх норм убыли и потери от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников списывают со счета 94 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Недостачи и потери от порчи ценностей по вине работников списывают в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». При этом недостающие и испорченные материаль­ные ценности оценивают по рыночным ценам.

По статье «Прочие производственные расходы» учитывают рас­ходы, не входящие ни в одну из указанных ранее статей затрат: затраты на гарантированное обслуживание и ремонт продукции, проданной с гарантией, затраты на стандартизацию и др.

Прочие производственные расходы относят на себестоимость соответствующих видов продукции прямым путем, а при невозмож­ности - распределяют между ними пропорционально их производ­ственной себестоимости (без прочих производственных расходов).

В статью «Расходы на продажу» включают затраты организации на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (при стань) отправления, по­грузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные сред­ства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; на рекламу; на представительские расходы и иные аналогичные затраты.

Затраты на продажу подлежат ежемесячному списанию полно­стью на себестоимость проданной продукции или в части затрат на упаковку и транспортировку распределяются между видами отгруженной в отчетном периоде продукции исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или других соответству­ющих показателей (например, нормативная (плановая) себестои­мость). Все остальные затраты, связанные с продажей продукции, списываются при этом на себестоимость проданной продукции.

Организацией может быть принято решение о распределении всех учтенных затрат на продажу между видами отгруженной в отчет­ном периоде продукции. Порядок списания должен быть опреде­лен организацией в учетной политике.