від «______»____________200_ р. 4 страница

7. Термін корисного використання обладнання — сім років.

Для спрощення розрахунків періодом сплати лізингових платежів вважатимемо рік, а розрахунок виконаємо поетапно.

1. Установимо теперішню вартість майбутніх лізингових платежів на 1 грн, скориставшись відомими таблицями ануїтету, зокрема табл. 11.2: 4-й період сплати — 10 % – К = 3,1699.

2. Розрахуємо суму теперішньої вартості мінімального лізингового платежу, яку повинен сплачувати лізингоотримувач наприкінці кожного періоду (умовно рік, відповідно 1/12 суми — в місяць): 125 000: 3,1699 = 39 433 грн.

3. Розрахуємо загальну суму витрат теперішньої вартості мінімальних лізингових платежів на весь період дії лізингової угоди (чотири роки) 39 433 · 4 = 157 732 грн.

4. Фіксований дохід лізингодавця становитиме 157 732 –
– 125 000 = 32 732 грн.

5. Далі складаємо таблицю лізингових платежів (табл. 11.2).

Таблиця 11.2

Таблиця розрахунку лізингових платежів

Дата платежу	Мінімальна сума лізингових платежів, грн	Фінансовий дохід, грн	Компенсація вартості об’єкта лізингу	Залишок заборгованості лізингоотримувача на кінець періоду, грн
				125 000
1-й	39 433	125 000 · 10 % = 12 500	26 933	98 067
2-й	39 433	98 067 · 10 % = 9806	29 627	68 440
3-й	39 433	68 440 · 10 % = 6844	32 589	35 851
4-й	39 433	35 851 · 10 % = 3585	35 851*
Підсумок	157 732	32 732	125 000

* Сума заокруглена з огляду на можливі похибки в процесі розрахунків.

6. Відобразимо зміст операцій з фінансового лізингу на балансі лізингодавця та лізингоотримувача (табл. 11.3).

Таблиця 11.3

Бухгалтерські записи з фінансового лізингу (перший платіж)

№	Зміст операції	На балансі лізингодавця	На балансі лізингоотримувача	Сума
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
	Надання комп’ютерного обладнання у фінансовий лізинг
	1.1 списання переданих основних засобів					125 000
	1.2 відображення заборгованості лізингоотримувача					125 000
	Відображено вартість об’єк­тів, отриманих у фінансовий лізинг			4400*		125 000
	Нараховано
	3.1 з лізинговими платежами					26 933
	3.2 за фінансовим доходом (процентні платежі)					125 000
	Нараховано фінансові витрати					12 500
	Сплачено фінансові платежі
	5.1 зменшено кредиторську заборгованість					26 933
	5.2 погашено фінансові витрати					12 500
	Отримано платежі
	6.1 за лізинговою заборгованістю					26 933
	6.2 процентні доходи					12 500
	Нараховано амортизацію (прямолінійний метод)				4409*	17 857
	Після закінчення строку оренди:
	8.1 перехід права власності			4400**	4400**	125 000
	8.2 одночасно на суму зносу			4409*	4409*	71 428

Примітки:

4400* — основні засоби, аналітичний рахунок «Фінансовий лізинг»;

4400** — основні засоби, аналітичний рахунок «Власні основні засоби»;

4409* — знос основних засобів, аналітичний рахунок «Фінансовий лізинг»;

4409** — знос основних засобів, аналітичний рахунок «Фінансовий лізинг».

11.3. Облік операцій з оперативного лізингу

Відображення операцій лізингодавцем. Облік основних засобів і нематеріальних активів, переданих в оперативний лізинг, ведеться лізингодавцем на окремому аналітичному рахунку «Оперативний лізинг (оренда)» балансових рахунків 4300 «Нематеріальні активи», 4400 «Основні засоби». При цьому здійснюються такі проведення:

Д-т 4300 «Нематеріальні активи», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг (оренда)»;

Д-т 4400 «Основні засоби», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг (оренда)»;

Д-т 4309 «Знос нематеріальних активів», аналітичний рахунок «Власні основні засоби»;

Д-т 4409 «Знос основних засобів», аналітичний рахунок «Влас­ні основні засоби».

К-т 4300 «Нематеріальні активи», аналітичний рахунок «Власні нематеріальні активи»;

К-т 4400 «Основні засоби», аналітичний рахунок «Власні основні засоби»; 4309 «Знос нематеріальних активів», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг (оренда)»;

К-т 4409 «Знос основних засобів», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг (оренда)».

Лізингодавець протягом строку лізингу (оренди) нараховує амортизацію за активами, переданими в оперативний лізинг. В обліку цій операції відповідає запис:

Д-т 7423 «Амортизація», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг (оренда)»,

К-т 4309 «Знос нематеріальних активів», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг (оренда)»;

К-т 4409 «Знос основних засобів», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг (оренда)».

Лізингодавець здійснює нарахування лізингових (орендних) платежів, які обліковуються на рахунку 3578 «Інші нараховані доходи», що відображається записом Д-т рахунка 3578 «Інші нараховані доходи», К-т рахунка 6395 «Доходи від оперативного лізингу (оренди). На суму отриманих лізингових (орендних) платежів лізингодавець здійснює таке проведення:

Д-т 1200 «Кореспондентський рахунок»;

Д-т 1001 «Рахунок готівкових коштів»;

К-т 3578 «Інші нараховані доходи».

Основні засоби та нематеріальні активи, повернені лізинго-
отримувачем, лізингодавець відображає записом:

Д-т 4300 «Нематеріальні активи», аналітичний рахунок «Влас­ні нематеріальні активи»;

Д-т 4400 «Основні засоби», аналітичний рахунок «Власні основні засоби»,

К-т 4300 «Нематеріальні активи», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг (оренда)»;

К-т 4400 «Основні засоби», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг (оренда)»,

одночасно

Д-т 4309 «Знос нематеріальних активів», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг (оренда)»;

Д-т 4409 «Знос основних засобів», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг»;

К-т 4309 «Знос нематеріальних активів», аналітичний рахунок «Власні основні засоби»;

К-т 4409 «Знос основних засобів», аналітичний рахунок «Влас­ні основні засоби».

Відображення операцій лізингоотримувачем. Прийняті в оперативний лізинг основні засоби на підставі акта приймання-передавання обліковуються лізингоотримувачем на позабалансовому рахунку 9840 «Основні засоби та нематеріальні активи, що прийняті в оперативний лізинг (оренду)» за балансовою вартістю лізингодавця, яка зазначається в угоді з оперативного лізингу. При цьому виконується проведення:

Д-т 9840 «Основні засоби та нематеріальні активи, що при-
йняті в оперативний лізинг (оренду)»,

К-т 9910 «Контррахунки» (для рахунків розділів 96—98).

До акта приймання-передавання орендованих основних засобів додається копія інвентарної картки з обліку основних засобів. Отримані картки зберігаються бухгалтерією лізингоотримувача окремо. Прийняті в оперативний лізинг основні засоби лізингоотримувач обліковує за інвентарними номерами лізингодавця.

Прийняті в оперативний лізинг не цілі об’єкти основних
засобів, а їх частини (наприклад, частина приміщення), опри-
бутковуються в частині вартості на рахунку 9840 «Основ-
ні засоби та нематеріальні активи, що прийняті в оператив-
ний лізинг (оренду)». За зміни лізингових платежів (якщо це передбачено угодою) сума відображена рахунком 9840 не змінюється.

Лізингоотримувач нараховує лізингові платежі, які обліковуються за рахунком 3678 «Інші нараховані витрати», через бухгалтерське проведення:

Д-т 7395 «Витрати на оперативний лізинг»;

К-т 3678 «Інші нараховані витрати», а сума сплачених лізингових платежів:

Д-т 3678 «Інші нараховані витрати»;

К-т 1200 «Кореспондентський рахунок»;

К-т 2600 «Поточний рахунок»;

К-т 1001 «Рахунок готівкових коштів».

Якщо лізингоотримувач здійснює добудову, дообладнання, реконструкцію чи капітальний ремонт об’єкта лізингу, то відповідні витрати він ураховує як капітальні вкладення й обліковує їх за paxyнком 4430 «Капітальні вкладення за основними засобами, що прийняті в оперативний лізинг (оренду)». Після закінчення робіт протягом періоду лізингу витрати враховуються на рахунках 4500 «Інші необоротні матеріальні активи», 9840 «Основні засоби та нематеріальні активи, що прийняті в оперативний лізинг (оренду)». На завершені капітальні вкладення основних засобів лізингоотримувач нараховує амортизацію.

Амортизація вартості поліпшення об’єкта оперативного лізингу нараховується із застосуванням прямолінійного або виробничого методів. Амортизовані суми поліпшення відображаються на рахунку 4509 «Знос інших необоротних матеріальних активів», аналітичний рахунок «Інші необоротні матеріальні активи». Процедурі поліпшення об’єкта оперативного лізингу відповідають такі проведення:

попередня оплата:

Д-т 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних основних засобів»;

К-т 1200 «Кореспондентський рахунок»;

К-т 1001 «Рахунок готівкових коштів»;

незавершене поліпшення:

Д-т 4530 «Капітальні інвестиції за основними засобами, що прийняті в оперативний лізинг (оренду)»;

К-т 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів»;

завершення робіт з поліпшення:

Д-т 4500 «Інші необоротні матеріальні активи», аналітичний рахунок «Інші необоротні матеріальні активи»,

К-т 4530 «Капітальні інвестиції за основними засобами, що прийняті в оперативний лізинг (оренду)».

Якщо об’єкт оперативного лізингу повертається лізингодавцеві у зв’язку з достроковим припиненням угоди лізингу, а також у зв’язку з неможливістю відокремити створений об’єкт від об’єкта лізингу (оренди), то недоамортизована частина витрат на поліпшення об’єкта лізингу (оренди) відображається на рахунку 7421 «Витрати на утримання основних засобів, що отримані в лізинг (оренду)», через таке проведення:

Д-т 4509 «Знос інших необоротних матеріальних активів»;

Д-т 7421 «Витрати на утримання основних засобів, що отримані в лізинг (оренду)»,

К-т 4500 «Інші необоротні матеріальні активи», аналітичний рахунок «Інші необоротні матеріальні активи».

Розглянемо приклад.

Відповідно до угоди банк «А» передав банкові «К» в оперативний лізинг автомобіль на умовах оперативного лізингу терміном на 10 років. Вартість автомобіля — 65 000,00 грн. Термін корисного використання — 15 років. Визначена ліквідаційна вартість автомобіля — 5000 грн. Угодою передбачено, що лізингоотримувач може здійснювати поліпшення автомобіля, отриманого в лізинг. Лізингодавець витрат не враховує. Угодою визначена щорічна лізингова плата у розмірі 24 000 грн. Відобразимо дану операцію оперативного лізингу в бухгалтерському обліку з позиції лізингоотримувача та лізингодавця (табл. 11.4).

Спочатку визначаємо розмір щомісячних платежів:

24 000,00 / 12 = 2000,00 грн.

Розраховуємо суму річних амортизаційних відрахувань:

(65 000 – 5000) / 15 = 4000,00 грн.

Щомісячна сума амортизаційних відрахувань становить:

4000 / 12 = 333,00 грн.

Припустимо, що через рік лізингоотримувач здійснив капітальний ремонт автомобіля. Вартість виконаних робіт 1500,00 грн. Оскільки угодою передбачено, що всі витрати, пов’язані з капітальними вкладеннями, несе лізингоотримувач, лізингодавець лізингову плату не переглядає.

Таблиця 11.4

ВІДОБРАЖЕННЯ ОПЕРАЦІЇ ОПЕРАТИВНОГО ЛІЗИНГУ
НА БАЛАНСІ ЛІЗИНГОДАВЦЯ ТА ЛІЗИНГООТРИМУВАЧА

Зміст операції	Облік операцій у лізингодавця	Облік операцій у лізингоотримувача	Сума
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Передання об’єкта у фінансовий лізинг	4400.1	4400.2			65 000,00
Нарахування лізингових платежів (плати)					2000,00
Отримання (сплата) лізингових платежів	Коррахунок			Коррахунок	2000,00
Нарахування амортизації		4409.1			333,00
Після закінчення терміну дії лізингової угоди
на вартість поверненого автомобіля	4400.2	4400.1			65 000,00
на суму нарахованого зносу	4409.1	4409.2			4000,00

Примітки:

4400.1 — «Основні засоби», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг»;

4400.2 — «Основні засоби», аналітичний рахунок «Власні основні засоби»;

4409.1 — «Знос основних засобів», аналітичний рахунок «Оперативний лізинг»;

4409.2 — «Знос основних засобів», аналітичний рахунок «Власні основні засоби».

Витрати, понесені лізингоотримувачем, визнаються поточними у відповідних облікових періодах протягом визначеного терміну корисної служби автомобіля чи решти строку лізингу (залежно від того, який із цих періодів коротший) і відносяться на витрати з нарахуванням амортизації (табл. 11.5).

Лізингоотримувач визначив строк корисного використання капітальних вкладень — чотири роки. Оскільки цей термін коротший, ніж решта строку лізингу, то витрати будуть розподілені на чотири роки.

Таблиця 11.5

Облік операцій за витратами лізингоотримувача

Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума
Дебет	Кредит
Передоплата робіт		Кор. рах	15 000,00
Прийняті і виконані роботи			1500,00
На суму завершеного ремонту			15 000,00
Щорічна сума амортизаційних відрахувань 15 000 / 4 = 3750 грн
Щомісячна сума амортизаційних відрахувань 3750 / 12 = 312 грн
На суму зносу (в кожному місяці)			312,00
Після закінчення строку лізингу			65 000,00

11.4. Продаж необоротного активу з укладенням угоди про його одержання продавцем у лізинг (оренду)

Під час продажу необоротного активу з укладенням угоди про його одержання продавцем у фінансовий лізинг дохід від продажу визнається:

· у розмірі вартості продажу необоротного активу, якщо вартість продажу (після відрахування непрямих податків та інших відрахувань з доходу) нижча або дорівнює балансовій вартості проданого необоротного активу;

· у розмірі балансової (залишкової) вартості проданого необоротного активу, якщо вартість продажу (після відрахування непрямих податків та інших відрахувань з доходу) перевищує балансову вартість проданого необоротного активу. Сума, переви­щення вартості продажу включається продавцем-лізингоотриму­вачем до складу доходів майбутніх періодів, а також відноситься до доходу відповідного звітного періоду протягом строку фінансового лізингу. Водночас балансова (залишкова) вартість проданого необоротного активу виключається з балансу лізингоотримувача з відображенням у складі витрат з реалізації необоротних активів. В обліку здійснюються такі записи:

· виключення з балансу залишкової вартості проданого необоротного активу: Д-т рахунків 4309 «Знос нематеріальних активів», 4409 «Знос основних засобів», 7490 «Негативний результат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів» К-т рахунків 4300 «Нематеріальні активи», 4400 «Основні засоби»;

· відображення доходу від продажу необоротного активу:

— сума вартості продажу необоротного активу:

Д-т 3519 «Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку»;

К-т 6490 «Позитивний результат від продажу нематеріальних активів та основних засобів»;

— сума вартості продажу, що перевищує балансову:

К-т 3600 «Доходи майбутніх періодів»;

· надходження коштів в оплату проданих необоротних активів:

Д-т 1200 «Кореспондентський рахунок»;

Д-т 1001 «Рахунок готівкових коштів»;

К-т 3519 «Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку»;

· відображення зобов’язання з фінансового лізингу (оренди) за найменшою на початок строку лізингу (оренди) оцінкою — за справедливою вартістю (вартістю продажу) або теперішньою вартістю мінімальних лізингових (орендних) платежів:

Д-т 4300 «Нематеріальні активи»;

Д-т 4400 «Основні засоби»;

К-т 3615 «Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом (орендою)»;

· нарахування процентів за отриманим фінансовим лізингом (орендою):

Д-т 7028 «Процентні витрати за фінансовим лізингом (орендою)»;

К-т 3678 «Інші нараховані витрати»;

· сплата лізингової (орендної) плати та процентів:

Д-т 3615 «Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом (орендою)»;

Д-т 3678 «Інші нараховані витрати»;

К-т 1200 «Кореспондентський рахунок»;

К-т 1001 «Рахунок готівкових коштів»;

· нарахування амортизації на об’єкт фінансового лізингу (оренди):

Д-т 7421 «Витрати на утримання основних засобів, що отримані в лізинг (оренду)»;

К-т рахунків 4309 «Знос нематеріальних активів»;

К-т 4409 «Знос основних засобів»;

· включення до складу доходу звітного періоду частини суми вартості продажу, що перевищує балансову, на час продажу необоротного активу:

Д-т 3600 «Доходи майбутніх періодів»;

К-т 6499 «Інші небанківські операційні доходи».

Під час продажу необоротного активу з укладенням угоди про його одержання продавцем в оперативний лізинг (оренду) дохід від продажу визнається:

· за вартістю продажу необоротного активу, якщо ця вартість продажу необоротного активу дорівнює його справедливій вартості (або є меншою); у розмірі справедливої вартості продажу необоротного активу, якщо ця вартість вища, ніж його справедлива вартість, а справедлива вартість продажу необоротного активу (після відрахування непрямих податків та інших відрахувань із доходу) вища, ніж його балансова (залишкова) вартість. Сума вартості продажу, що перевищує справедливу вартість продажу необоротного активу, включається до складу доходів майбутніх періодів продавця-лізингоотримувача з визнанням її доходом відповідного звітного періоду протягом строку лізингу (оренди);

· за балансовою (залишковою) вартістю необоротного активу, якщо вартість продажу необоротного активу вища, ніж його справедлива вартість і (після відрахування непрямих податків та інших відрахувань з доходу) балансова (залишкова) вартість, а справедлива вартість проданого активу (після відрахування непрямих податків та інших відрахувань з доходу) нижча, ніж його балансова (залишкова) вартість. Вартість продажу необоротного активу (після відрахування непрямих податків та інших відрахувань з доходу), що перевищує його балансову (залишкову) вартість, включається до складу доходів майбутніх періодів продавця-лізингоотримувача з визнанням її доходом відповідного звітного періоду протягом строку лізингу (оренди);

· за вартістю продажу необоротного активу, якщо вартість продажу активу вища, ніж його справедлива вартість, але (після врахування непрямих податків та інших відрахувань з доходу) нижча, ніж його балансова (залишкова) вартість.

Одночасно балансова (залишкова) вартість продажу необорот­ного активу виключається з балансу лізингоотримувача з відображенням у складі витрат реалізованих необоротних активів, крім тих випадків, коли майбутні лізингові (орендні) платежі, що є заниженими порівняно з ринковими, компенсують втрати від продажу необоротного активу. Втрати, що компенсуються зниженими лізинговими (орендними) платежами, виключаються у звітному періоді з балансової (залишкової) вартості реалізованого необоротного активу і зараховуються до складу витрат майбутніх періодів із включенням їх до витрат відповідного звітного періоду протягом строку лізингу (оренди).

В обліку здійснюються такі проведення:

· виключення з балансу залишкової вартості проданого необоротного активу;

Д-т рахунків: 3500 «Витрати майбутніх періодів» (на суму компенсації витрат зниження лізингової (орендної) плати);

Д-т 4309 «Знос нематеріальних активів»;

Д-т 4409 «Знос основних засобів»;

Д-т 7490 «Негативний результат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів» (залишкова вартість зменшена на суму витрат, що компенсуються);

К-т рахунків 4300 «Нематеріальні активи»;

К-т 4400 «Основні засоби»;

· відображення доходу від продажу необоротного активу:

Д-т 3519 «Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку»;

К-т 6490 «Позитивний результат від продажу нематеріальних активів та основних засобів»;

· надходження коштів в оплату проданого необоротного активу:

Д-т рахунків: 1200 «Кореспондентський рахунок»;

Д-т 1001 «Рахунок готівкових коштів»;

К-т 6490 «Позитивний результат від продажу нематеріальних активів та основних засобів»;

· нарахування лізингових (орендних) платежів за оперативним лізингом (орендою) та їх сплата:

а) Д-т 7395 «Витрати на оперативний лізинг (оренду)»;

К-т 3678 «Інші нараховані витрати»;

б) Д-т 3678 «Інші нараховані витрати»;

К-т 1200 «Кореспондентський рахунок»;

К-т 1001 «Рахунок готівкових коштів»;

· включення до складу витрат звітного періоду частини витрат, раніше відображених як витрати майбутніх періодів:

Д-т 7499 «Інші небанківські операційні витрати»;

К-т 3500 «Витрати майбутніх періодів»;

· відображення поза балансом вартості необоротного активу, отриманого в оперативний лізинг за вартістю, що зазначена в угоді про лізинг:

Д-т 9840 «Основні засоби та нематеріальні активи, що при-
йняті в оперативний лізинг (оренду)»;

К-т 991 «Контррахунки для рахунків розділів 96—98».

Лізингодавець за операціями з продажу необоротного активу продавцем-лізингоотримувачем з укладанням угоди про його одержання продавцем у лізинг (оренду) здійснює такі проведення:

· за фінансовим лізингом (орендою):

Д-т 1525 «Фінансовий лізинг (оренда), що наданий іншим банкам»;

Д-т 2075 «Фінансовий лізинг (оренда), що наданий суб’єктам господарської діяльності»;

К-т 1200 «Кореспондентський рахунок»;

К-т 1001 «Рахунок готівкових коштів»;

· за оперативним лізингом (орендою):

Д-т 4300 «Нематеріальні активи»;

Д-т 4400 «Основні засоби»;

К-т 1200 «Кореспондентський рахунок»;

К-т 1001 «Рахунок готівкових коштів».

Зазначимо, що лізинговий бізнес в Україні перебуває нині тільки на стадії зародження. Ухвалення спеціального Закону «Про лізинг» певною мірою активізувало лізингові процеси. Так, уже діє понад 30 структур, які проводять лізингові операції.

Розвиток лізингу в Україні передусім залежатиме від надійності гарантій, що зменшують фінансові ризики, яких можуть зазнати учасники лізингових операцій. На користь лізингу свідчать його значні переваги порівняно з іншими формами бізнесу, пов’язаними з простим набуттям майна у власність.

Зі свого боку, банки як лізингодавці зацікавлені у своєчасному погашенні основної суми боргу за лізингом та процентів за надання об’єктів у лізинг. Отже, добре відпрацьована система обліку є важливим елементом загального процесу здійснення лізингової операції.

[1] Банківські операції: Підручник. — 2-ге вид., випр. і доп. / А. М. Мороз, М. І. Савлук, М. Ф. Пуховкіна та ін.; За ред. А. М. Мороза. — К.: КНЕУ, 2002. — 476 с.