Лекция 4. Бюджетный процесс 1 страница

Понятия бюджетного процесса, бюджетного года, стадий бюджетного процесса.

Юридический процесс отличается тем, что он законодательно урегулирован, а изменение соответствующего объекта происходит в результате деятельности уполномоченных субъектов, упорядоченной нормами права. Результатом любого процесса является изменение объекта, относительно которого совершается процесс. Для бюджетного процесса таким объектом является бюджет. Правовые нормы, регламентирующие юридический процесс, как правило, относятся к процессуальным нормам.

В Российской Федерации существуют кроме бюджетного процесса такие виды юридических процессов, как уголовный, арбитражный, гражданский. Эти процессы можно отличить уже по названию. Также имеются конституционный, законодательный, административный, налоговый процессы, по мере развития законодательства появляются иные юридические процессы. Все они имеют свои отличительные особенности.

Бюджетный процесс отличается от прочих юридических процессов, в первую очередь, тем, что целью его приложения является бюджет, который возникает и изменяется в результате бюджетного процесса. Бюджетно-процессуальные отношения отличаются также тем, что не существуют в реальности, появляются вместе с правовыми нормами их устанавливающими и регулирующими.

Легальное определение бюджетного процесса установлено Бюджетным кодексом Российской Федерации, согласно которому бюджетный процесс – регламентируемая законодательством Российской Федерации деятельность органов государственной власти, органов местного самоуправления и иных участников бюджетного процесса по составлению и рассмотрению проектов бюджетов, утверждению и исполнению бюджетов, контролю за их исполнением, осуществлению бюджетного учета, составлению, внешней проверке, рассмотрению и утверждению бюджетной отчетности.

В бюджетном процессе бюджет последовательно проходит несколько стадий, по завершении которых заканчивается бюджетный цикл. Время, в течение которого осуществляется бюджетный цикл, называется бюджетным периодом.

Бюджетный (финансовый) год в Российской Федерации составляет один календарный год[147], а бюджетный период – примерно три или три с половиной года: отчетный финансовый год, текущий финансовый год, очередной финансовый год, который в свою очередь является первым годом двухгодового планового периода[148].

Самым существенным вопросом, связанным с установлением бюджетного (финансового) года, является вопрос возможности использования неизрасходованных бюджетных ассигнований после завершения года. Общим правилом, которое применяется для бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, является обнуление остатков на счетах получателей бюджетных средств, когда все неизрасходованные средства обезличиваются и выступают уже в качестве входящей суммы расходов бюджета следующего года. Данное правило, однако, является не абсолютным, так как существуют долговременные проекты, требующие для завершения многолетнего финансирования.

В Российской Федерации принимается так называемый «скользящий» федеральный бюджет. Он принимается ежегодно, но на три года (очередной финансовый год и плановый период). Бюджеты субъектов Российской Федерации и муниципальных районов принимаются сроком на один год (очередной финансовый год) или на три года (очередной финансовый год и плановый период). Если данные бюджеты принимаются на один год, то орган исполнительной (исполнительно-распорядительной) власти утверждает среднесрочный финансовый план еще на два года. В муниципальных образованиях также могут быть предусмотрены среднесрочные финансовые планы.

Понятие бюджетного (финансового) года предполагает, что начало исполнения нового бюджета должно совпадать с началом финансового года и завершаться с его окончанием. Однако известны ситуации, когда к началу бюджетного периода утвержденный представительной властью закон о бюджете отсутствует. Связано это может быть, например, с острой полемикой народных представителей вокруг параметров бюджета. В этом случае финансовый орган правомочен ежемесячно доводить до главных распорядителей бюджетных средств бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств в размере, не превышающем одной двенадцатой части бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств в отчетном финансовом году[149]. Правило, по которому расходы бюджета, в случае его неутверждения к началу года, осуществляются исходя из суммы ассигнований прошлого года является общепринятым. Например, законом о бюджете Китайской Народной Республики 1995 г. установлено, что после начала бюджетного года и до одобрения проектов местных бюджетов разного уровня собраниями народных представителей местные органы власти планируют свои расходы в соответствии с суммой бюджетных расходов предыдущего года.

В целом совпадение срока принятия закона (акта) о бюджете с датой начала нового бюджетного года признается бесспорным благом, к которому необходимо стремиться, а отсутствие закона о бюджете до начала нового бюджетного года – ситуацией негативной, ни в коем случае не подлежащей введению в правило.

Завершение исполнения бюджета также не всегда наступает по окончании бюджетного года. До 2000 года в Российской Федерации существовало понятие льготного периода, который составлял один месяц после завершения финансового года, в течение которого завершаются операции по обязательствам, принятым в рамках исполнения бюджета. В течение льготного периода осуществлялись платежи по принятым в текущем году обязательствам, а также зачислялись доходы, которые были перечислены в бюджет в прошедшем финансовом году, но не еще не учтены на счете бюджета.

По мере прохождения стадий бюджетного процесса, то есть обособленного, самостоятельного и законченного этапа деятельности государственных и муниципальных органов, бюджет переходит из одного качественного состояния в другое[150]. Завершение каждой стадии характеризуется наступлением либо определенного юридического факта, либо определенной даты.

Выделяются четыре стадии бюджетного процесса:

I. Cоставление проекта, по завершении которого создается проект закона (решения) о бюджете.

II. Рассмотрение и утверждение бюджета, в результате чего появляется имеющий обязательную силу закон (решение) о бюджете.

III. Исполнение бюджета; эта стадия завершается по окончании финансового года.

IV. Составление, внешняя проверка, рассмотрение и утверждение бюджетной отчетности; итогом этого является утверждение в форме закона (решения) отчета об исполнении бюджета.

В некоторых случаях отчетную стадию (IV) разделяют на две самостоятельные стадии: составления проекта отчета об исполнении бюджета и его утверждение.

Каждая стадия бюджетного процесса может быть разделена на этапы, которые характеризуются спецификой участников и их полномочий.

Согласно установленному БК РФ определению бюджетного процесса он включает в себя контроль за исполнением бюджета. Такой контроль, однако, осуществляется на всех стадиях бюджетного процесса и даже за пределами бюджетного цикла, когда проверяются прошедшие отчетные периоды. Контрольную стадию бюджетного процесса не представляется возможным выделить отдельно, так как осуществление контроля за его исполнением не влияет на ход бюджетного процесса и бюджет не меняет своего качественного состояния. Исключение составляет этап внешнего аудита отчета об исполнении бюджета, который является частью последней, отчетной стадии бюджетного процесса. Без заключения Счетной палаты Российской Федерации или контрольно-счетного органа субъекта Российской Федерации невозможно рассмотрение закона (решения) об утверждении отчета об исполнении бюджета.

Разделение бюджетного процесса на стадии и этапы не является единственно возможным способом характеристики бюджетного процесса. Бюджетный процесс можно описать как последовательную смену полномочий его участников. Вообще бюджетный процесс напоминает механизм, в котором каждое совершаемое участниками бюджетного процесса действие порождает полномочия и обязанности у следующего участника бюджетного процесса. К полномочиям в бюджетном процессе в наиболее общем виде можно отнести следующие группы полномочий: распорядительные полномочия, кассовые полномочия, контрольные полномочия, регуляционные (в том числе нормотворческие) полномочия, а также полномочия по организации бюджетного процесса.

Кроме того, в бюджетном процессе имеются отдельные процедуры, которые сложно отнести к каким-то стадиям бюджетного процесса. Отдельные процедуры не воздействуют на качественное состояние бюджета, но влияют на его параметры, на полномочия участников бюджетного процесса. Появляются отдельные процедуры, как правило, в области конфликта интересов, когда регулируемые правоотношения находятся на стыке различных отраслей права. К отдельным процедурам можно отнести процедуру исполнения судебных актов за счет бюджетов бюджетной системы (глава 24.1 БК РФ), процедуру введения временной финансовой администрации (глава 19.1 БК РФ), имеет существенные особенности процедура зачисления, перечисления и использования средств бюджетных и казенных учреждений от использования государственного (муниципального) имущества и от оказания платных услуг[151], а также учет средств, переданных во временное распоряжение бюджетным и казенным учреждениям.

Принципы бюджетного процесса. Как сказано выше, в бюджетном праве действуют общеправовые принципы и специальные принципы установления доходов, принципы построения бюджетной системы, а также принципы бюджетного процесса, соблюдение которых позволяет поддерживать порядок в данной сфере.

Принципами бюджетного процесса являются принципы:

- результативности и эффективности использования бюджетных средств;

- общего (совокупного) покрытия расходов бюджетов;

- сбалансированности бюджета;

- полноты отражения доходов, расходов и источников финансирования дефицита бюджетов;

- достоверности бюджета;

- адресности и целевого характера бюджетных средств;

- подведомственности расходов бюджетов;

- прозрачности;

- единства кассы.

Следует упомянуть о существовании в доктрине незакрепленных в законодательстве правовых принципов, которые можно отнести к бюджетному праву.

Принцип результативности и эффективности использования бюджетных средст в, согласно статье 34 БК РФ означает, что при составлении и исполнении бюджетов уполномоченные органы должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств или достижения наилучшего результата с использованием определенного бюджетом объема средств.

К сожалению, данный принцип до настоящего времени не имеет какого-либо четкого методологического и методического наполнения ввиду сложности и неопределенности категорий эффективности и результативности. Исторический опыт показывает, что реализация принципа эффективности использования бюджетных средств связана со степенью с пециализации бюджетных расходов (кредитов) при их установлении или вотировании парламентом. Степень специализации может быть широкой – от установления общей суммы расходов (абонемента) когда строка в бюджете устанавливает возможность, но не обязанность произвести расход, до жестко установленного приказа осуществить соответствующие расходы[152]. Детализация бюджетных назначений различается от предельных ассигнований по главе (разделу) бюджетной росписи (напоминает абонемент) до детализации бюджетных назначений по статьям и подстатьям. Для того чтобы достигнуть эффективности использования бюджетных средств, специализация должна быть умеренной, бюджетные назначения должны рассматриваться не в качестве приказа, а в качестве разрешения произвести расход. В то же время чрезмерная свобода определения цели расходования бюджетных средств означает нанесение ущерба принципу адресного и целевого характера бюджетных средств.

В Российской Федерации на протяжении последних нескольких лет в рамках реформирования бюджетного процесса^[153] реализуется концепция бюджетирования, ориентированного на результат (БОР). Суть реформы состоит в смещении акцентов бюджетного процесса от «управления бюджетными ресурсами (затратами)» на «управление результатами» путем повышения ответственности и расширения самостоятельности участников бюджетного процесса и администраторов бюджетных средств в рамках четких среднесрочных ориентиров. Основой концепции БОР является смещение акцентов в сторону бюджетного планирования, когда уже при формировании бюджета формулируются конкретные цели расходов и измеримые показатели (индикаторы), свидетельствующие о достижении цели. Инструментами БОР выступают, прежде всего, доклады о результатах деятельности главных распорядителей бюджетных средств (ДРОНДы), программно-целевой метод бюджетного планирования, реестр расходных обязательств и модернизированная бюджетная классификация. Применение перечисленных инструментов предполагает достижение большей результативности и эффективности бюджетных расходов.

Принцип общего (совокупного) покрытия расходов бюджетов закреплен статьей 35 БК РФ и означает, что расходы бюджета не могут быть связаны с определенными доходами бюджета и источниками финансирования дефицита бюджета, если иное не предусмотрено законом (решением) о бюджете в части, касающейся: субвенций и субсидий, полученных из других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации; средств целевых иностранных кредитов (заимствований); добровольных взносов, пожертвований, средств самообложения граждан; расходов бюджета, осуществляемых в соответствии с международными договорами (соглашениями) с участием Российской Федерации; расходов бюджета, осуществляемых за пределами территории Российской Федерации; отдельных видов неналоговых доходов, предлагаемых к введению (отражению в бюджете) начиная с очередного финансового года.

Принцип реализуется на стадии составления проекта бюджета. Существование бюджетных фондов[154] является известным отступлением от принципа совокупного покрытия расходов бюджета, что иллюстрирует используемая за рубежом иная формулировка данного принципа: принцип запрета резервирования фондов в бюджете.

Принцип сбалансированности бюджета (бюджетное равновесие) закреплен в статье 33 БК РФ и означает, что объем предусмотренных бюджетом расходов должен соответствовать суммарному объему доходов бюджета и поступлений источников финансирования его дефицита, уменьшенных на суммы выплат из бюджета, связанных с источниками финансирования дефицита бюджета и изменением остатков на счетах по учету средств бюджетов. При составлении, утверждении и исполнении бюджета уполномоченные органы должны исходить из необходимости минимизации размера дефицита бюджета.

Принцип сбалансированности устанавливает формулу баланса бюджета, которая содержит три параметра: доходы бюджета (Д), расход (Р) и источники финансирования дефицита бюджета (ИФ). Соотношение данных параметров будет следующее: Р = Д +/- ИФ. Источники финансирования дефицита бюджета могут иметь как положительное значение (поступления), так и отрицательное значение (выплаты). В формуле баланса бюджета учитывается итоговое значение источников финансирования дефицита бюджета.

Первоначально (до конца XIX в.) правильной формулой баланса бюджета считалось его «золотое сечение», то есть равенство доходов и расходов: Р = Д. Новые экономические концепции (главным образом Дж. Кейнса) изменили такой подход. Стал считаться полезным для развития экономики небольшой дефицит бюджета.

Современная формула баланса бюджета помимо идеи постоянного дефицита бюджета имеет в своей основе подход к учету средств бюджета с точки зрения метода начислений, когда не любое кассовое поступление в бюджет может быть отнесено к доходам и не любая выплата из бюджета является расходом. Дело в том, что многие кассовые поступления означают увеличение обязательств и активов (например, займы, доходы от реализации ценных бумаг и др.), а многие выплаты, наоборот, означают уменьшение обязательств и активов публично-правового образования, меняя баланс в положительную сторону (например, погашение кредита и др.). Необходимость в объективной картине и породила появление источников финансирования дефицита бюджета как одного из его параметров, получившего закрепление в законе.

Большим ущербом для принципа сбалансированности бюджета является установление новых расходов бюджета в ходе исполнения бюджета в текущем финансовом году (корректировка бюджета). В том случае если бюджет был утвержден сбалансированным, то новые расходы не могут не нарушить установленной пропорции, в связи с чем существуют требования о запрете установления новых расходов без определения источника их покрытия.

Принцип полноты отражения доходов, расходов и источников финансирования дефицита бюджетов закреплен в статье 32 БК РФ и означает, что все доходы, расходы и источники финансирования дефицита бюджета в обязательном порядке отражаются в соответствующих бюджетах.

Этот же принцип называют принципом универсальности бюджета, то есть соединения в нем всех публичных доходов и расходов. Принцип универсальности нашел свое отражение в легальном определении бюджета, согласно которому бюджет является формой (единственно возможной) образования и расходования денежных средств, предназначенных для финансового обеспечения публичных задач. Существование децентрализованных публичных финансов является отступлением от принципа универсальности, и можно выделить взаимосвязь между соблюдением принципа полноты (универсальности) бюджета и наличием твердой (сильной) власти центрального правительства. При слабом правительстве, напротив, публичные финансы имеют тенденцию к децентрализации, идет постепенное отступление от принципа полноты бюджета.

Соблюдение данного принципа связано с возможностью проведения контроля за поступлением доходов и осуществлением расходов. Объем децентрализованных, не нашедших отражения в бюджете доходов и расходов, непрозрачен и может быть проверен лишь при проведении мероприятий последующего контроля[155]. Доходы и расходы бюджета, напротив, в полном объеме подвергаются предварительному и текущему контрою.

Принцип достоверности бюджета закреплен в статье 37 БК РФ и означает надежность показателей прогноза социально-экономического развития соответствующей территории и реалистичность расчета доходов и расходов бюджета.

Бюджет может быть достоверен только в том случае, если будут достоверны положенные в его основу расчеты и документы.

Бюджет – документ, обращенный по времени в будущее. Он содержит прогностические оценки расходов, которые должны быть совершены в будущем финансовом году, а также оценку доходов, которые государство планирует собрать за тот же период. Поэтому полного совпадения прогнозных данных может не произойти, но публично-правовое образование имеет разнообразные средства обеспечить исполнение своего бюджета как по расходам, так и по поступлениям. Однако если параметры бюджета не будут соответствовать социально-экономической реальности, последствия исполнения нереалистичного бюджета не замедлят сказаться как в экономике, так и в социальной сфере.

Принцип прозрачности (открытости) или транспарентности (англ. – transparence) является выражением общеправового принципа гласности. Согласно статье 36 БК РФ прозрачность означает обязательное опубликование в средствах массовой информации утвержденных бюджетов и отчетов об их исполнении, а также самих проектов бюджетов и процедур их утверждения, полноту и доступность иных сведений о расходах бюджетов, стабильность и преемственность бюджетной классификации Российской Федерации, а также обеспечение сопоставимости показателей бюджета отчетного, текущего и очередного финансового года. Утверждение секретных статей допускается только в составе федерального бюджета.

Реализация принципа прозрачности бюджета обеспечивается:

– открытостью деятельности органов власти по разработке, рассмотрению, утверждению и исполнению бюджетов;

– наличием и соблюдением формализованных требований к ведению бюджетного учета, составлению и предоставлению бюджетной отчетности;

– рассмотрением и утверждением законодательными органами основных показателей бюджетной отчетности;

– формированием и предоставлением бюджетной отчетности в соответствии с общими принципами, необходимыми и достаточными для проведения международных сравнений.

С точки зрения международных финансовых организаций фискальная прозрачность необходима для того, чтобы граждане, а также участники внутренних и внешних финансовых рынков могли правильно оценить текущее и будущее финансовое положение государства. Своевременное опубликование бюджетной документации помогает понять намерения правительства и, в силу обратной связи, поставить правительство в конструктивные рамки. В качестве аргумента за прозрачность подчеркивается то, что она устанавливает своеобразную систему сдержек для необоснованных и ошибочных решений.

Существуют международные критерии определения прозрачности государственных финансов. В 1986 г. Международный валютный фонд (МВФ) выпустил «Руководство по государственной финансовой статистике», которое представляет собой комплекс концепций учета и классификации по государственным финансовым операциям. Руководство носит исключительно рекомендательный характер и может быть только добровольно принято к исполнению конкретным государством. В апреле 1998 г. МВФ принял «Руководство по обеспечению прозрачности в бюджетно-налоговой сфере»^[156] (далее – Кодекс транспарентности), задуманный как пособие странам – членам МФВ в их стремлении к большей прозрачности в бюджетной сфере. Кодекс транспарентности также носит рекомендательный характер, охватывает более широкую область, нежели «Руководство по государственной финансовой статистике», и содержит четыре раздела: «Четкость функций и обязанностей», «Общедоступность информации», «Открытость процесса подготовки и исполнения бюджета и отчетности по бюджету» и «Гарантии достоверности». Часть принципов, изложенных в разделах Кодекса транспарентности, как правило, в той или иной степени уже применяется на практике в различных странах.

Основное содержание вышеуказанных разделов заключается в следующем: государственный сектор должен быть ясно отличим от остальной экономики, внутри государства должны быть четко определены роли в сфере политики и управления; должна существовать четкая структура правовых норм, регламентирующих выделение и расходование государственных средств; наличие полной и детальной информации о данных за два предшествующих бюджетных года и о прогнозах на два последующие года; принятие правительством публичного обязательства о немедленном опубликовании налогово-бюджетной документации; бюджетная документация должна содержать не только текущие цифры, но и цели бюджетной политики, иные макроэкономические задачи, а также возможные факторы риска в сопоставимом виде. Форма бюджетных прогнозов должна облегчать анализ государственной политики в данной сфере и процедур отчетности, или, иначе говоря, классификация бюджетных доходов и расходов должна соответствовать международным стандартам; должна существовать интегрированная система учета, позволяющая надежно оценить задолженность по различного рода платежам.

Кроме того, состояние информации о бюджетах подлежит независимому гласному контролю, в частности, со стороны Счетной палаты Российской Федерации и контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации. Таким образом, концепция прозрачности в качестве теории разработана достаточно подробно и охватывает практически все аспекты бюджетных отношений.

В России вплоть до 50-х гг. XIX в. сведения о государственных доходах и расходах были засекречены, и доступ к ним имели только министр финансов, комитет министров и Император. В конце 50-х гг. XIX в. Российская империя, вследствие критики извне и внутри страны, покончила с бюджетной тайной. Из-за недоверия к финансовому положению государства Россия лишилась тогда двух крупных иностранных займов в момент крайней необходимости. Это заставило принять решение об опубликовании бюджета на 1862 г. С тех пор бюджет на очередной финансовый год публиковался ежегодно.

Вновь проблема прозрачности стала актуальна для Российской Федерации при возникновении «зачетов» в 1993–1998 гг. В те годы сложилась ситуация, когда всевозможные неденежные формы расчетов с бюджетом искажали отчетность, делая непрозрачной как доходную, так и расходную часть бюджета. Доклад Центрального банка Российской Федерации от 17 сентября 1997 г. «О проблеме неплатежей в российской экономике и возможных путях ее решения»^[157] содержал положение о том, что правительству следует проводить заимствования, не допуская нерыночных, неденежных способов оформления своей задолженности (в виде зачетов, налоговых освобождений и т. д.), что сделает последнюю более прозрачной.

Принцип адресности и целевого характера бюджетных средств закреплен в статье 38 БК РФ и означает, что бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств доводятся до конкретных получателей бюджетных средств с указанием цели их использования.

Без полноценной реализации принципа адресности и целевого использования невозможно говорить и об эффективности и результативности бюджетных расходов. Действия, приводящие к нарушению адресности бюджетных средств либо к направлению их на цели, не обозначенные в бюджете при их выделении, являются нарушением бюджетного законодательства и влекут, при наличии состава правонарушения, административную и уголовную ответственность.

Главной проблемой, связанной с реализацией принципа адресного и целевого характера бюджетных средств, является необходимость ясного и недвусмысленного формулирования цели выделения бюджетных средств. Как правило, органы государственного финансового контроля для определения цели применяют коды бюджетной классификации, по которой доведены те или иные лимиты ассигнований и объемы финансирования. При отсутствии ограничения кодами бюджетной классификации средства, выделенные, например, на оплату электроэнергии, возможным будет направить на оплату капитальных расходов либо на выплату заработной платы. Однако сложившаяся на сегодняшний день арбитражная практика в целом позволяет сформулировать точку зрения судов таким образом, что наказуемым является недостижение цели, для реализации которой выделялись бюджетные средства. Если же цель достигнута, но она сопровождалась неправомерными действиями, то, с точки зрения судов, «…должностные лица могут быть привлечены к ответственности только за нарушение Федерального закона от 21 ноября 1996 г. «О бухгалтерском учете»^[158].

Принцип подведомственности расходов бюджетов закреплен статьей 38.1 БК РФ и означает, что получатели бюджетных средств вправе получать бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств только от того главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств, в ведении которого они находятся. Главные распорядители (распорядители) бюджетных средств не вправе распределять бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств распорядителям и получателям бюджетных средств, не включенным в перечень подведомственных им распорядителей и получателей бюджетных средств.

Следствием принципа подведомственности является тот факт, что у получателя бюджетных средств может быть только один вышестоящий распорядитель и главный распорядитель бюджетных средств. Передача ассигнований с целью направить их в адрес какого-либо неподведомственного получателя средств может происходить только через корректировку сводной бюджетной росписи, в ходе которой ассигнования перераспределяются между главными распорядителями бюджетных средств

Перечень получателей, распорядителей и главных распорядителей федерального бюджета в соответствии с ведомственной подчиненностью имеется в сводном реестре главных распорядителей, распорядителей и получателей средств федерального бюджета, главных администраторов и администраторов доходов федерального бюджета, главных администраторов и администраторов источников финансирования дефицита федерального бюджета, который ведется Федеральным казначейством. Включение в такой перечень означает право получателя (распорядителя) бюджетных средств на открытие соответствующего лицевого счета в органе Федерального казначейства.

Принцип единства кассы закреплен статьей 38.2 БК РФ и означает зачисление всех кассовых поступлений и осуществление всех кассовых выплат с единого счета бюджета^[159].

Принцип единства кассы является формой отражения в бюджетном процессе фундаментального принципа единства. Этот же принцип единства нашел свое выражение и в принципе единства бюджетной системы.

Принцип единства кассы стал реализовываться в нашей стране еще в XIX в. с целью «большей сохранности денег и правильности их выдачи», так как «чем меньше касс, тем меньше случаев расхищения»^[160].

Известно централизованное и децентрализованное исполнение бюджетов, которые различаются по наличию единства кассы. И.Х. Озеров считал движение от децентрализованного способа исполнения бюджета к централизованному как восходящее и эволюционное, имеющее три этапа^[161]. Первый этап характеризуется тем, что кассы по сбору доходов и совершению расходов созданы по отдельным ведомствам; второй этап – централизацией всех касс в руках одного ведомства – министерства финансов; третий этап (наиболее совершенный) – созданием банковской системы государственных касс^[162]. Развитие кассового устройства в дореволюционной России остановилось на втором этапе, т. е. на централизации всех касс в едином ведомстве.