Оптимизация учета прибыли

Одним из важнейших направлений деятельности бухгалтерии любого предприятия является учет финансовых результатов. Это один из наиболее ответственных участков работы бухгалтера.

Учет финансовых результатов занимает одно из центральных мест в системе учета. Ошибочное ведение учета финансовых результатов влечет за собой значительные штрафы и другие меры наказания, что отрицательно сказывается на деятельности всего предприятия.

На основании изученного материала по учету прибыли ЗАО «Электро-ком» были выявлены следующие нарушения:

- неправильное отражение начисленных штрафов, пеней и неустоек, подлежащих уплате в бюджет;

- отражение выручки в заниженной оценке;

- необоснованное отражение суммы в отчете о финансовых результатах по строке 2210 «Коммерческие расходы».

По результатам анализа счета 91-2 «Прочие расходы» ЗАО «Электро-ком» (таблица 6) были выявлены нарушения, связанные с законностью признания расходов в составе прочих и определения налогооблагаемой базы по начислению налога на прибыль.

Так, на предприятии штрафные санкции, подлежащие уплате в бюджет на основании требования ИФНС, в бухгалтерском учете были отражены в составе прочих расходов.

Статьей 270 НК РФ установлен перечень расходов, не учитываемых при определении налоговой базы. В частности, там указаны затраты в виде:

– пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет;

– процентов, подлежащих уплате в бюджет в соответствии со ст. 176.1 НК РФ (где предусмотрен заявительный порядок возмещения НДС);

– сумм самого налога на прибыль и другие.

Таким образом, штрафные санкции необходимо было отразить в учете бухгалтерской записью:

Дт 99 «Прибыли и убытки»

Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» -13984 тыс.руб.

В учете ЗАО «Электро-ком» данные расходы были отнесены на счет 91-2 «Прочие расходы»:

Дт 91-2 «Прочие расходы»

Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» -13984 тыс.руб.

В соответствии с этим бухгалтер должен сделать исправительные записи. Однако, ошибка была обнаружена после сдачи годовой отчетности, и поэтому в соответствии с п.10 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» пересматривать утвержденную отчетность нельзя.

Полученную ошибку согласно п.9 ПБУ 22/2010 следует исправлять непосредственно в том текущем отчетном периоде, в котором она была обнаружена. При этом корреспондирующим счетом в исправительных проводках должен быть счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Ошибка исправляется методом ретроспективного пересчета, то есть пересчитываются соответствующие показатели прошлых отчетных периодов, которые отражаются в бухгалтерской отчетности текущего года, в котором обнаружена ошибка, как если бы эта ошибка никогда не была допущена.

После исправления в отчетности в 2013 году необходимо скорректировать вступительное сальдо на 01 января 2013 года (изменить сравнительные данные за все аналогичные периоды, начиная с того, в котором ошибка была совершена).

Исправительная проводка имеет вид:

Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» -13984 тыс.руб.

Выручка является ключевым показателем финансовой отчетности. Величина и темп роста выручки – индикатор стабильности и успешности компании для инвесторов и аналитиков, а также залог высоких бонусов для сотрудников и руководства.

Величина выручки зависит как от прямых факторов (объем производства, качество услуг, маркетинговая политика), так и от косвенных (формы расчетов с покупателями, формы проявления лояльности к клиентам, сроки документооборота, применяемые принципы учета). Все это влияет на сроки признания выручки, ее оценку и классификацию в финансовой отчетности. Поэтому нередко можно обнаружить искажения данного элемента отчетности.

Причинами ошибок могут быть некорректная трактовка положений МСФО, математические просчеты, ошибки, вызванные несовершенством системы внутреннего контроля, документооборота, соблазн руководства улучшить финансовые показатели отчетного периода. Помимо этого ошибки при учете выручки можно условно разделить на ошибки в отдельной и консолидированной отчетности, так как корректировки по элиминации внутригрупповых оборотов и нереализованной прибыли создают дополнительные риски.

Ошибки в части учета и отражения выручки группируются по следующим признакам: классификация, период признания, оценка, полнота и точность (таблица 16).

На основании представленной группировки и анализа первичных документов ЗАО «Электро-ком», отражающих формирование выручки, было установлено нарушение в категории «оценка».

ЗАО «Электро-ком» в декабре 2012 г. заключило договор с ООО «Термо плюс» на работы по подключению интернета на сумму 457 тыс.руб.. Согласно договору работы заканчиваются 18 января 2013 года.

Таблица 16

Группировка ошибок в части учета и отражения выручки

Категории ошибок	Примеры ошибок
Классификация	В состав выручки включены доходы, не связанные с основной деятельностью
Период признания	Выручка отражена при несоблюдении критериев ее признания Выручка отражена в некорректном отчетном периоде
Оценка	Выручка отражена в завышенной/заниженной оценке
Полнота	Неполное отражение выручки
Точность	Отражение выручки не в соответствии с первичными документами, условиями договора. Некорректный курс пересчета при отражении сделок, номинированных в иностранной валюте

В декабре планировалось выполнить 70% работ (провести подготовительные работы, протянуть кабель, установить базы). Согласно табелю отработанных бригадой рабочих человеко-часов работы были проведены в объеме 90%. По актам выполненных работ ООО «Термо плюс» принял только 57 процентов работ на сумму 320 тыс.руб. По данному акту ЗАО «Электро-ком» признал выручку.

Такой подход к определению выручки в соответствии с МСФО 18 «Признание выручки» является ошибочным.

Проведенный анализ показал, что ЗАО «Электро-ком» занизил выручку. Таким образом, предприятию необходимо пересчитать выручку с учетом фактически выполненных работ (90%).

457 * 90% = 411 тыс.руб. - фактическая сумма выручки

411-320 = 91 тыс.руб. - сумма, подлежащая доначислению.

В учете данная операция отражается записью:

Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кт 90-1 «Выручка» - 91 тыс.руб.

Дт 90-3 «Налог на добавленную стоимость»

Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» -14 тыс.руб.

В отчете о финансовых результатах ЗАО «Электро-ком» отражает сумму коммерческих и управленческих расходов. В целях ведения бухгалтерского учета предприятие наделяется правом самостоятельно определять порядок признания управленческих и коммерческих расходов, который она должна обязательно закрепить в учетной политике (п. 20 ПБУ 10/99).

Упомянутые расходы могут относиться на себестоимость продукции в той части, в которой они признаются расходами отчетного периода по обычным видам деятельности. Кроме того, управленческие и коммерческие расходы можно списать на себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг в полной сумме расходов, признанных в данном отчетном периоде (Минфин в письме от 2 сентября 2008 года № 07-05-06/191).

К управленческим относятся расходы, не связанные с производственной или коммерческой деятельностью предприятия: на содержание отдела кадров, юридического отдела; на освещение и отопление сооружений непроизводственного назначения, а также на командировки, услуги связи и прочие аналогичные этим расходы. В бухгалтерском учете ЗАО «Электро-ком» управленческие расходы отражаются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы». Согласно учетной политике управленческие расходы включаются в себестоимость продаж того отчетного периода, в котором возникли.

Коммерческие расходы – это расходы, связанные с отгрузкой и реализацией товаров (работ, услуг). Коммерческие расходы накапливаются по дебету счета 44 «Расходы на продажу». Коммерческие расходы списываются на себестоимость проданной продукции либо полностью, либо пропорционально объему реализованной продукции. В обоих случаях списание осуществляется в дебет счета 90 «Продажи». Согласно рабочему плану счетов ЗАО «Электро-ком» счет 44 «Расходы на продажу» не использует.

На основании вышеизложенного ЗАО «Электро-ком» необоснованно отразил в отчете о финансовых результатах сумму коммерческих расходов в размере 116901 тыс.руб.

Проанализировав документы предприятия, было установлено, что коммерческие расходы учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», а в конце отчетного периода списываются как коммерческие. Такое отражение противоречит письму Минфина от 2 сентября 2008 года № 07-05-06/191.

Следовательно, ЗАО «Электро-ком» занизил размер себестоимости на 116901 тыс.руб.

В таблице 17 представлены показатели отчета о финансовых результатах в результате исправления нарушений.

Таблица 17

Внесение изменений в отчет о финансовых результатах
ЗАО «Электро-ком» в соответствии с нормативными документами

Содержание операции	2012 г.	Проект	Изменения
Сумма, тыс.руб.	Сумма, тыс.руб.	+,-
Выручка			+77
Себестоимость			+116901
Валовая прибыль			-116824
Коммерческие расходы		-	-116901
Управленческие расходы			-
Прибыль от продаж			+77
Проценты к уплате			-
Прочие доходы			-
Прочие расходы			-13984
Прибыль (убыток) до налогообложения	-22231	-8170

На основании данных таблицы, в результате предложенных мероприятий по оптимизации учета и исправлению выявленных недостатков убыток по результатам деятельности уменьшится на 14061 тыс.руб.