Договор на проведение аудита и оказание профессиональных аудиторских услуг 10 страница

Под достоверностью отчетности во всех ее существенных значениях в аудите понимается такая степень достоверности, при которой пользователь получит из отчетности правильные ответы на интересующие вопросы, может сделать на ее основании правильные выводы и принять экономически верные решения.

Ошибка в аудите считается существенной, если ее пропуск (необнаружение) значительно искажает показатели бухгалтерской отчетности и может повлиять на решения, принимаемые пользователями на основании этой отчетности.

Аудиторским организациям необходимо самостоятельно разработать для себя систему базовых показателей и порядок определения уровня существенности, а затем применять их на постоянной основе.

Уровень существенности должен определяться в тех денежных единицах, в которых ведется бухгалтерский учет и составляется отчетность, подлежащая аудиту. Для расчета уровня существенности, как правило, выбираются три категории базовых показателей:

числовые значения остатков на счетах бухгалтерского учета,

числовые значения статей баланса;

показатели бухгалтерской отчетности.

В качестве базы для расчета уровня существенности может быть выбрана каждая из трех групп показателей, могут быть взяты две или сразу все три группы. В каждом конкретном случае выбор тех или иных счетов, статей и показателей зависит от качественных и количественных характеристик бухгалтерской информации.

При определении уровня существенности аудиторской организации необходимо:

выбрать показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность аудируемого лица, для которых будет установлен уровень существенности (базовые показатели);

установить уровень существенности для каждого из выбранных показателей (базовых показателей) или единый уровень существенности в целом для бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Установив систему базовых показателей для расчета уровня (уровней) существенности, аудиторская организация должна определить, по какому методу, дедуктивному либо индуктивному, будет рассчитано количественное значение уровня существенности бухгалтерской отчетности в целом.

При использовании дедуктивного метода первоначально определяется общий уровень существенности бухгалтерской отчетности, который затем распределяется между значимыми статьями и счетами учета.

При использовании индуктивного метода вначале определяются уровни существенности значимых статей и счетов бухгалтерского учета, а затем полученные значения суммируются, и определяется общий уровень существенности бухгалтерской отчетности.

Расчет уровня существенности по среднему значению показателей, определяемых установленным процентом от базовых величин, называемых критическими компонентами бухгалтерской (финансовой) отчетности, используется наиболее часто. В основу данного метода положен стандартный подход, при котором считаются несущественными суммарные искажения, содержащиеся в бухгалтерской отчетности, если они составляют:

5% балансовой прибыли,

2% выручки (без НДС),

2% валюты баланса,

10% собственного капитала,

2% общих расходов.

При этом если доходы аудируемых лиц подвержены значительным колебаниям, в качестве базы для определения уровня существенности выбирается валюта баланса. Если аудируемое лицо относится к отрасли с высокой динамикой активов, рекомендуется использовать показатель выручки или балансовой прибыли. В качестве базовых показателей некоммерческих организаций можно использовать валюту баланса и (или) общий объем расходов организации.

Варианты определения количественного значения уровня существенности при использовании дедуктивного метода приведены в таблице ХХ.

Таблица ХХ Определение количественного значения уровня существенности

Наименование базового показателя	Значение базового показателя, ден. ед.	Доля от базового показателя, %	Значение, применяемое для расчета уровня существенности, денежных единиц
Балансовая прибыль (убыток)	-266180
Выручка (без НДС)
Валюта баланса
Собственный капитал
Общие расходы

Если аудируемое лицо не имеет прибыли по итогам года либо имеет очень большую нехарактерную для его деятельности прибыль, данный показатель не включается в расчетную таблицу.

Если процентные доли, применяемые к базовым показателям, установлены в определенном диапазоне (например, 5-10%), выбор конкретного процента зависит от уровня аудиторского риска и от масштабов деятельности аудируемого лица. Наиболее низкий процент (высокий уровень существенности) рекомендуется выбирать при высоком риске, а также в случае роста объемов деятельности аудируемого лица. Учитывая повышенные риски при проведении аудита в реалиях современной экономики целесообразно всегда применять наиболее низкий процент.

Единый уровень существенности по варианту 1. определяется по наименьшему из полученных значений (графа 4 Таблицы ХХ) и при желании округляется, но не более чем на 20%, до величины, которую удобно использовать в работе.

В примере эта величина составляет 31 736 ден. ед.. Ее можно округлить до 31 000 ден. ед. (31 736-31 700): 31 736 х 100% = 0,1%.

Таким образом, по варианту 1 получен единый уровень существенности, равный 31 000 ден. ед.

Единый уровень существенности по варианту 2. определяется следующим образом:

Рассчитывается средняя величина графы 4

(69737+149737+31736+52694): 4 = 75 976 (ден. ед.)

Отбрасываются показатели, значения которых сильно отклоняются от среднего значения в большую или меньшую сторону. В примере это 31736 и 149 737.

Рассчитывается средняя величина оставшихся показателей

(69737+52694): 2 = 61216 (ден. ед.)

Для удобства дальнейшей работы среднее значение можно округлить в пределах до 20%, например, до 60500 ден. ед. (61216-60500):61216 х 100% = 1%.

Таким образом, по варианту 2 величина 60500 ден. ед. является единым суммарным показателем уровня существенности.

Возможен 3-й вариант. Учитывая, что в основу бухгалтерского учета положен метод двойной записи финансовой информации на счетах бухгалтерского учета, полученные при предыдущих расчетах значения уровня существенности равномерно распределяются между активом и пассивом баланса. По варианту 1 величина уровня существенности, с которой сравниваются полученные в сумме ошибки по отдельности для актива и пассива баланса, составит 15500 ден. ед., по варианту 2 - 30250 ден. ед. При этом возможно распределение полученных уровней существенности между значимыми статьями актива и пассива баланса пропорционально их удельному весу в общем итоге.

Установленный аудиторской организацией уровень существенности применяется:

- при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;

- при оценке последствий и искажений.

Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот.

Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудиторской организацией при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Если в ходе аудита аудиторская организация определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, чем уровень, установленный на стадии планирования аудита, то аудиторская организация должна изменить характер, сроки проведения и объем запланированных процедур проверки по существу с целью снижения риска необнаружения существенных искажений.

5.4 Аудиторская выборка

При проверке определенного участка бухгалтерского учета, аудитор, в первую очередь, должен принять решение использовать в работе выборочную или сплошную проверку.

Сплошная проверка, т.е. стопроцентное изучение всех элементов проверяемой совокупности, в аудиторской практике применяется редко. Во-первых, потому, что целью аудитора не является подтверждение каждой операции клиента, а во-вторых, сплошная проверка ведет к увеличению трудоемкости работ и, следовательно, к увеличению стоимости аудиторской проверки из-за больших затрат времени на ее проведение. Применение сплошной проверки может быть обоснованным в случаях, когда:

- проверяемая совокупность (полный набор элементов, в отношении которых аудитор хочет сделать выводы) состоит из небольшого количества элементов большой стоимости. Например, если в составе нематериальных активов представлены три объекта, каждый из которых имеет значительную стоимость;

- неотъемлемый риск и риск средств контроля являются высокими, а другие средства не позволяют получить надлежащие аудиторские доказательства.

Выборочная проверка – один из основных способов проведения аудиторской проверки, при котором аудиторские процедуры применяются менее чем ко всем элементам проверяемой совокупности в пределах сальдо или оборота по счету. Выборочная проверка дает возможность аудиторской организации получить и оценить аудиторские доказательства в отношении некоторых характеристик элементов, отобранных для того, чтобы сформировать или помочь в формировании выводов, касающихся всей проверяемой совокупности, из которой произведена выборка.

Общий порядок использования выборки в ходе проведения аудиторской проверки регламентирован Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 09.07.2001 № 77 «Об утверждении Правил аудиторской деятельности - Аудиторская выборка» в редакцииПостановления Министерства финансов от 24 сентября 2007г.

Аудиторская выборка представляет собой метод проверки счетов или классов операций, при котором аудиторские процедуры применяются менее чем к 100% имеющихся в распоряжении аудитора элементов проверяемой совокупности.

Выборка (отобранная совокупность) – совокупность элементов, в отношении которых проводятся конкретные аудиторские процедуры.

Важнейшим требованием, которое должно быть выполнено при формировании выборки, является обеспечение ее репрезентативности, т.е. представительности. Представительность выборки в аудите - это свойство аудиторской выборки дать возможность аудитору сделать на ее основе правильные выводы обо всей проверяемой совокупности. Аудиторская выборка, не отвечающая этому свойству, называется нерепрезентативной (непредставительной). Требование репрезентативности предполагает, что все элементы проверяемой совокупности должны иметь равную вероятность быть отобранными в выборку.

Для обеспечения репрезентативности аудитор должен использовать один из следующих методов:

- случайный отбор. Он предполагает использование таблиц случайных чисел. Процедура использования таблиц состоит из четырех этапов: установление нумерации для проверяемой совокупности; установление соответствия между таблицей случайных чисел и проверяемой совокупностью; определение порядка чтения и использования таблицы; выбор начальной точки. Каждому случайно выбранному номеру таблицы должен соответствовать конкретный элемент проверяемой совокупности;

- систематический отбор. Он предполагает отбор элементов через постоянный интервал, начиная со случайно выбранного числа. Интервал строится или на определенном числе элементов (например, отбирается каждый десятый документ из всех документов данной категории), или на стоимостной их оценке (например, отбирается элемент, составляющий сальдо, или оборот, на который приходится каждый следующий миллион рублей в совокупной стоимости элементов);

- комбинированный отбор. Это комбинация различных методов случайного и систематического отбора.

Повышение эффективности проведения аудиторской проверки достигается применением стратификации - деления проверяемой совокупности на подмножества, каждая из которых представляет собой группу элементов со сходными характеристиками. Аудитор может, например, разделить на страты:

- материалы - по местам их хранения;

- основные средства - по группам амортизации;

- выручку - по видам реализуемых товаров (работ, услуг);

- дебиторскую задолженность - по срокам возникновения.

Стратифицировать проверяемую совокупность можно по любым признакам в зависимости от целей аудитора. Стратификация позволяет аудитору направить свои усилия на данные, содержащие более высокий риск ошибки. Например, остаток материалов проверяемой организации на конец отчетного периода составил 1 000 000 000 руб., аудитор стратифицировал материалы по местам хранения:

- на складе – 600 000 000 руб.;

- переданные на хранение сторонним организациям – 398 000 000 руб.;

- переданные в переработку сторонней организации - 2 000 000 руб.

Исходя из представленной структуры, можно предположить, что для подтверждения предпосылки существования аудитор будет строить выборку отдельно для каждой страты и использовать различные способы получения аудиторских доказательств, например:

- выборочный пересчет и проверку последующего выбытия - для материалов на складе;

- запросы третьим лицам и подтверждения - для материалов, переданных на хранение сторонним организациям.

- от проверки существования материалов, переданных в переработку, аудитор может отказаться ввиду незначительности суммы по данной страте.

Процесс выборочного аудита состоит из следующих основных процедур: