Доминанта итальянской двойной бухгалтерии в Западной Европе ХV-ХVШ вв. Появление европейских национальных учетных систем и теорий бухгалтерского учета

Идея двойной записи, вернее, идея использования этой идеи, возникнув в Италии, получила там, прежде всего юридическую трактовку. Крупнейшми учеными, создавшими науку о бухгалтерском учете, были Ф. Вилла, Э. Марчи, Дж. Чербони, Д. Росси и Ф. Беста. Суть ее на первом этапе сводилась к смене прав и обязательств лиц, участвующих в хоз. процессе. Однако вскоре такое объяснение двойной записи оказалось недостаточным.

С юр. точки зрения целью б/у учета становится контроль деят-ти хоз. субъектов. Их делили на 4 группы:

· собственник,

· администратор,

· агенты (лица, занятые на предприятии),

· корреспонденты (ФЛ и ЮЛ, с кот. пр-тие ведет расчеты).

Бух-р д. четко знать, сколько 1 лицо списывает и сколько другое приходует. Контроль растворялся в учете, составлял его сущность. Поскольку контролировать права и обязат-ва можно было только по документам, то не сами ценности, а сведения о них (информация) составляют предмет учета. Все, что бух-р знает о хозяйстве, он знает из бумаг, а не из жизни (например, инвентаризационная опись – такой же первичный документ, как и все прочие, а его точность (репрезентативность), как правило, даже ниже точности обычных мат. документов).

Итак, итальянская юр. школа могла хорошо объяснить все факты хоз. жизни, касающиеся учета выполнения договоров.

Итальянская школа считала, что величина прибыли определяется согласно заповедям (установкам) собственника, фр. школа исходила из того, что прибылью могут считаться только ден. поступления.

Точность бух. сведений д. б. достаточной для принятия действенных управл. решений, т. е. не абс., а относительной. При этом представители фр. школы были убеждены, что они, в отличие от итальянцев, учитывают не бумаги, не сведения и не инфляцию, а сами деньги, вещи, ценности. Однако представители эк. направления не могли объяснить многие записи, в основе которых не было обмена, напр. гибель ОС.

Если итальянская школа объясняла б/у исходя из юриспруденции («Учет –это алгебра права»), а фр. –

из полит. экономии («Учет – это точная полит. экономия»), каждая в поисках смысла обращалась к посторонним наукам, подходя к учету извне, то представители немецкой школы, наиболее яркими выразителями которой были И. Ф. Шер, Э. Шмаленбах, А. Кальмес, Г. Никлиш, Э. Папе, Г. Хольцер, В. Ле Кутр и другие, формулировали принципы бухгалтерии из нее самой. Немцы не отходили от бухгалтерии в поисках учетного смысла. Этот смысл они видели в тех документах и регистрах, кот. поступают в бух-рию. Учетная процедура – вот и цель, и предмет, и метод бух-рии. Вне бухгалтерии нет бухгалтерии.

Ее научная сторона сводится к максимально возможной формализации учетной процедуры, это превращает ее в

своеобразный математ. язык хоз. процесса. В сущности, бух. моделирование берет начало из немецкой школы,

создателем которой был швейцарец И. Ф. Шер. Двойная запись объяснялась также не исходя из объективных, присущих фактам хоз. жизни обстоятельств, а выводилась из формальных моментов, заданных балансовым уравнением. Двойная запись – это математ. следствие баланса. Процедура, описанная в виде математ. формул, получила новую жизнь в условиях применения ЭВМ.

Будучи позитивистом, Шер противопоставил метафизическим, как он считал, объяснениям двойной записи в

ит. и фр. бухгалтерии объяснение научное, т. е. чисто формальное. Все счета по отношению к балансу были разделены на активные и пассивные. Содержание их сторон рассматривалось как противоположное: дебет активного счета – увеличение, кредит – уменьшение, в пассивных счетах – наоборот. (Это не объясняло записи по счетам расчетов.) Развитием формальных требований к балансу было правило В. Ле Кутра о строгом соответствии каждому счету опр. статьи баланса (тотальный баланс).

Большие заслуги немецкая школа имеет в части развития вычисл. техники, создания карточных форм счетоводства, изгнания из учета хронологической записи (журнала), распространения мат. и статист. методов, унификации планов счетов.

34. Появление и развитие юридической, экономической и процедурной доктрин б/у в XIX веке

С начала XIX в. в итальянском учете наметились две тенденции. Первая выводила учет из отношений, возникающих между лицами, участвующими в хоз. процессе, в связи с движением и хранением ценностей (юридическое направление). Вторая была основана на учете самих ценностей (эк. направление).

1) Начало юридическому направлению положил Николо д'Анастасио (1803), который сформулировал следующие утверждения:

1. Учет - это регистрация прав и обязательств собственника.

2. В центре учетной системы находится счет «Капитал». Все факты хоз. жизни д. затрагивать этот счет. Например, оприходование товаров, поступивших от пост-ков: Д сч. «Товары», К сч. «Капитал» и Д сч. «Капитал», К сч. «Поставщики».

Это объясняется тем, что при оприходовании товаров выполняются 2 д-ра: поставки (между пост-ком и собств.) и мат. ответств-ти (собственник передает товары администратору). Точно так же трактовались и другие операции. Все они д. б. быть непременно отражены на счете «Капитал». Поэтому эту систему называли четверной, ибо каждая операция требовала минимум 4 записи. Такой подход усиливал контрольное значение бух. регистрации, т. к. на 1 счете и притом главном - «Капитал» - д. б. получаться контрольные итоги, подтверждающие правильность бух. разноски. Четверная бухгалтерия д'Анастасио предполагала учет движения ценностей между участниками хоз. процесса и смену их прав и обязательств. При этом любое движение, утверждал д'Анастасио, протекает из одного места в другое и имеет двойной эффект. Отсюда необходимость двойной записи. Счета — это «станции», созданные для отражения изменений правоотношений лиц, участвующих в хоз. процессе.

2) Начало эк. направлению было полажено Джузеппе Людовико Криппой (1838). Он указывал, что «цель учета состоит в исследовании рез-тов хоз. д-ти», кот. сопряжена с постоянными изменениями объема и состава имущества. Эти изменения и есть предмет учета. Все счета делятся на 2 группы: первая включает счета капитала и его частей, вторая раскрывает структуру первых. Для Криппы недопустимо утверждение о том, что бухгалтерия учитывает права и обязат-ва лиц, участвующих в хоз. процессе. Учет фиксирует изменение ценностей, движение вещей, а динамика обяз-в — это только следствие хоз. процесса, причем далеко не самое значительное.

Т.о., 1й возникла юр. теория б/у, в рамках которой предметом учета признавались расчеты собственника с агентами (лицами, занятыми на предприятии) и корресп. (физ. и юр. лицами, с кот. пр-тие ведет расчеты). Баланс в этой теории понимался как сумма счетов и определялся как таблица, в А которой показываются владельцы ценностей, а в пассиве – собств-ки. На смену юр.й теории пришла эк. Сторонники этого направления предметом учета называли капитал пр-тия во всех его проявлениях. Бух. б-с понимался как таблица, показывающая в П собственников имущества, представленного в активе.

Н. д'Анастасио и Д.Л. Криппа стали предтечами трех школ итальянской научной бухгалтерии: ломбардской (Милан: Ф. Вилла), тосканской (Флоренция; Марчи, Чербони, Беналуми, Росси) и венецианской (Венеция; Беста).

35. Меновая и логическая теории двойной записи: А.М.Вольф, Е.Е.Сиверс, Н.А.Блатов, Л.И.Гомберг

А.М.Вольф - Представитель русской учетной мысли, глава журнала "Счетоводство" (Лучший журнал, публиковался с 1888 по1904, там было опубликовано много значимых для учета идей).

Вольф был организатором, давшим несколько новых учетных идей. Из его идей особенно плодотворной оказалось противопоставление науки, получившей в дальнейшем именование счетоведения, практике, названной счетоводством. Это положение стало общепризнанным сначала в петербургской школе, а потом и во всей России.

Не развивая деталей, он сумел набросать эскиз философии учета. В ее основе лежит учение Чербони о классификации хоз. ф-ций на учредительные, исполнительные и заключительные. Первая группа включает план (структура предприятия), инвентарь (инвентаризационная опись и сам процесс инвентаризации), смету (финансовый план хозяйственной деятельности на будущий период); вторая группа - счета; третья - отчетность, но не баланс, на котором нигде не акцентируется внимание, а отчет и ревизия или контроль, причем понятия ревизии и контроля признаются тождественными.

Классифицировал ценности на:

1) ценности вещественные; 2) деньги; 3) ценности условные.

В связи с этим выделяются 3 гр.счетов:

1) имущества; 2) услуг; 3) расчетов (личные).

Вольф считал: самое важное – это не как мы учитываем, а что и зачем учитываем.

Под предметом науки он понимал различные стадии кругооборота капитала.

Основная работа: "Значение счетоводства, развитие и построение совершенной системы бухгалтерии, пути и преграды к распространению счетоводства", СПб., 1891

Лев Иванович Гомберг (1866-1935) крупный представитель русской учетной мысли конца XIX начала XX вв. Печатался в «Счетоводстве». Все эк. дисциплины делил на 2 группы: соц.-эк. и частнохозяйственные, кот. он подразделял на 3:

1) эк. техника, или эк. морфология (изучает средства эк. активности),

2) орг-ция и эк. администрация (предусматривает планы орг-ции б/у, статистики и контроля, изучает проблемы орг-ции; адм-ция имеет своим объектом только человеческий фактор),

3) экономология (исследует феномены эк. д-ти, подчиняя их заранее установленным правилам).

В основе экономологии лежит групп-ка хоз. явлений путем изучения объективно сущ-х причинно-следств. связей. Дв. запись он объяснял исходя из логического закона причинно-следств. связи: запись по К – причина, а запись по Д – следствие отражения эк. феномена. На его взгляды оказ. влияние меновая теория (Курсель-Сенель: в основе законов, управляющих пр-тием лежит мена, кот. предполагает 2 операции – действительн. (кредитование счета) и страдательн. (дебитование счета)).

Гомберг связывал оценку с целями учета и дал одну из первых классификаций видов оценок:

1) первоначальная 2) рыночная 3) восстановительная 4) номинальная 5) экспертная (страховая, залоговая) 6) pro memoria (для памяти) (чисто номинальная оценка, не имеющая ни эк.о, ни юр. смысла, например все музейные экспонаты оцениваются в 1 руб.) 7) остаточная (экономическая, финансовая) 8) правовая для активных статей: по капитализированному доходу и по биржевой цене облигаций.

Русская бух-рия благодаря трудам Гомберга вышла на мировую арену и стала оказывать достаточно сильное влияние на интеллектуалов европейского учета. Гомберг испытал влияние идей Виллы, особенно в их эк. интерпретации, выполненной представителями венецианской школы, и вместе с тем экономология оказала мощное стимулирующее воздействие на европейские бух. школы.

Основные работы: "Результаты хозяйственной деятельности предприятия", 1898, "Счетоводство и его научная система", 1909

Главой новой петербургской школы бух-ров был Евстафий Евстафьевич Сиверс (1852-1917). В области чистой теории двойной записи Е.Е. Сиверс известен как автор меновой теории, сущность которой заключается в том, что в основе двойной записи лежит обмен (мена) благами. Получили товары, а взамен выдали обязательство эти блага оплатить. Теория эта имела большое распространение.

Значение, придаваемое Е.Е. Сиверсом мене в образовании двойной записи, привело его к выводу, что сама двойная запись является основным законом б/у, т.е. в данном случае он трактовал двойную запись подобно природному закону, напр., закону всемирного тяготения. Положение о мене как о причине двойной записи приводило к выводу, что баланс является следствием счетов. Отсюда вытекало положение о независимости баланса от инвентаря и об однородности значения Д и К в каждом счете (теория одного ряда). Обучение студентов должно строиться по схеме от счета к балансу, что соответствует практической последовательности и теории возникновения баланса.

Блатов, Николай Александрович (1875 — 1942) — 1й завкаф б/у Инжэка; представитель русской (советской) бух. мысли. Ученик Е. Сиверса, продолжатель его дела, сторонник обучения от счета к балансу, а не от баланса к счету, на чем настаивали представители московской школы. Он утверждал, что двойная запись всегда отражает только естественный обмен ценностями на предприятии, при этом акцент делался не на ценности, а на их потоки в виде цены. Но так как обмен должен быть всегда эквивалентным, то и двойная запись является, таким образом, естественным следствием обмена (мены). Меновая теория выделяет три главные группы ценностей: вещественные, денежные и условные, под последними понимают обязательства заплатить. Блатов, развивая учение Сиверса, сконструировал спец. модель всех возможных видов обмена в хоз-ве, отражаемых двойной записью (корреспонденции счетов). Эта модель известна как «квадрат профессора Блатова».

Меновая теория, хотя и была долгое время главенствующей, подвергалась сильной критике. Традиционная критика делала

упор на то, что далеко не все факты хоз. жизни м. рассматриваться как мена. Советская же критика, в 30-е годы, исходила из того, что двойная запись отражает кап. производственные отношения и что, следовательно, учение о мене, об обмене эквивалентами приводит к сокрытию факта произв-ва прибавочной стоимости. Модель Блатова имела крупный недостаток, т. как полностью игнорировала операционные, результатные, собират.-распределит. и регулирующие счета.