Основы управленческого (производственного) учета

Управленческий (производственный) учет играет важную роль в управлении затратами на предприятии. В системе такого учета подготавливается информация, на базе которой руководители предприятия принимают решения, в первую очередь – в области затрат и ожидаемых экономических результатов деятельности предприятия. Организация управленческого (производственного) учета законодательством не регламентирована и является внутренним делом предприятия.

Управленческий учет объединяет в целостную систему планирование, учет и анализ затрат по видам, местам их формирования и объектам калькулирования, нормативный учет затрат на базе полной и сокращенной себестоимости, методы ее калькулирования, планирование, учет и анализ производственных инвестиций. Управленческий учет это не только и не столько учет, сколько получение и обработка экономической информации, необходимой для принятия хозяйственных решений о развитии предприятия.

Традиционный бухгалтерский учет такой информации дать не может и даже способен создать неправильное представление о деятельности и развитии предприятия.

Бухгалтерский (финансовый) и управленческий учет имеют ряд различий.

1. Обязательность ведения учета. Требование ежегодно (ежеквартально) представлять бухгалтерский отчет налоговой службе установлено законом. Следовательно, ведение бухгалтерского учета на предприятии по определенным правилам и в определенном объеме является обязательным и не зависит от мнения руководства предприятия о его полезности. Управленческий учет осуществляется при необходимости подготовки информации для решения руководством предприятия конкретных производственных задач, и при этом предполагается, что выгода от использования такой информации превышает затраты на ее сбор.

2. Степень точности информации. Данные бухгалтерского учета должны быть достаточно точными, чтобы внешние пользователи относились с доверием к содержанию отчетов предприятия. Требования к точности данных управленческого учета диктуются необходимостью оперативного принятия многих решений. Сбор приблизительной информации ограниченного объема не требует много времени, между тем ее обычно хватает для принятия оперативных решений руководством предприятия. Следовательно, управленческий учет носит более приближенный характер, чем бухгалтерский.

3. Масштаб учета. Данные бухгалтерского учета отражаются в отчете, охватывающем деятельность всего предприятия. Управленческий учет может быть организован по отдельным структурным подразделениям или сферам деятельности предприятия, например, отражать ход производства и реализации отдельных видов продукции, показатели работы отдельных цехов, участков и отделов, состояние запасов и незавершенного производства на предприятии и т. д.

4. Принципы учета. Квартальные и годовые бухгалтерские отчеты включают общепринятые формы отчетности и составляются исходя из общепринятых норм учета. Финансовый учет должен обеспечить внешним пользователям возможность проводить сопоставления и сравнения. Для этого он организуется в соответствии с едиными требованиями ко всем предприятиям и установившейся практикой учета. Управленческий учет организуется на предприятии в соответствии с представлениями руководителей о полезности и достаточности учета для принятия хозяйственных решений. Общепринятых норм или юридических требований к организации управленческого учета нет.

5. Временная соотнесенность информации. Бухгалтерский учет отражает информацию об уже свершившихся фактах и хозяйственных операциях и представляет ее в бухгалтерском отчете предприятия. Управленческий (производственный) учет кроме информации фактической, отчетного характера, поставляет сведения о предполагаемых затратах и доходах, носящие характер прогноза, поскольку принимаемые хозяйственные решения обращены в будущее предприятия.

6. Частота предоставления информации. Информация бухгалтерского учета отражается в бухгалтерских отчетах предприятия, которые составляются всеми предприятиями с утвержденной периодичностью – ежеквартальной, полугодовой, годовой. Информация управленческого учета поступает к руководству предприятия по мере необходимости, как только в ней возникнет нужда для подготовки и принятия хозяйственных решений. Поэтому отчеты по данным управленческого учета могут составляться ежедневно, еженедельно или ежемесячно.

Руководство предприятия само решает, в каких разрезах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат и как их увязать с центрами ответственности, вести учет только фактических или также стандартных (плановых, нормативных) затрат, учитывать полные либо частичные (переменные, прямые, ограниченные) затраты.

В условиях рыночной экономики в рамках управленческого учета калькулируется неполная, ограниченная себестоимость. Она может включать в себя или только прямые затраты, или только переменные затраты, зависящие от изменения объема производства, либо рассчитываться на основе одних лишь производственных расходов, т. е. расходов, непосредственно связанных с изготовлением данной продукции, выполнением работ или оказанием услуг.

Общим для калькулирования неполной, ограниченной себестоимости является то, что другие виды затрат, которые по своей экономической сущности также составляют часть текущих издержек, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки (или прибыли) предприятия.

Важнейшим преимуществом управленческого (производственного) учета является оперативность.

В практике управления затратами получило распространение несколько систем производственного учета, которые различаются оперативностью и полнотой учета затрат.

С точки зрения оперативности различают учет фактических (прошлых, отчетных) затрат и учет затрат по системе «стандарт-костс», предполагающей составление стандартной (нормативной) калькуляции, учет фактических затрат и постоянное сравнение со стандартами (нормами). Стандартную (нормативную) калькуляцию составляют на основании разработанных стандартов (норм) на затраты труда, материалов, накладных расходов. С точки зрения полноты учета затрат в себестоимости продукции (работ, услуг) выделяют систему полного включения затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) и систему неполного, ограниченного включения затрат в себестоимость по какому-либо признаку. К примеру, система «директ-костинг» предусматривает учет не только прямых, но и косвенных переменных расходов в зависимости от объема производства.

Системы управленческого (производственного) учета призваны обеспечивать учет:

• затрат по видам, например: на качество, на материально-техническое обеспечение производства и т. д.;

• затрат по местам возникновения;

• затрат по носителям (калькулирование);

• результатов по носителям затрат;

• результатов за определенные периоды.

Данные учета затрат и калькулирования себестоимости позволяют ответить на вопросы:

• выпуск какой продукции продолжать, а какой – прекратить;

• как сформировать производственную программу предприятия для получения максимальной прибыли;

• насколько можно снизить цену изделия, увеличив при этом объем продаж, чтобы получить запланированную сумму прибыли;

• какую цену установить на продукцию;

• производить или покупать комплектующие детали;

• приобретать ли новое оборудование;

• менять ли технологию и организацию производства;

• решать другие задачи текущей деятельности и развития предприятия.

Управленческий учет подготавливает информацию для принятия хозяйственных решений, основываясь на различном поведении переменных и постоянных затрат. Причем постоянные затраты предприятия, которые не зависят от объема производства и реализации продукции, при выборе решения играют главную роль.

При формировании производственной программы предприятия по номенклатуре и ассортименту изделий нельзя принимать решения, ориентируясь на полную себестоимость и рентабельность изделий. Если снять с производства одно убыточное (или низкорентабельное) изделие, убыточным (низкорентабельным) по новому расчету станет другое изделие, которое по логике расчетов также нужно исключить из ассортимента. Выполнив последовательно расчеты по всем изделиям, мы придем к абсурду, потому что исключим все их из производственной программы.

Если же при формировании производственной программы предприятия использовать себестоимость, рассчитанную в системе простого «директ-костинга», будет достигнута большая сумма прибыли за счет экономии на постоянных затратах предприятия.

Важнейшими характеристиками учета затрат являются полнота, точность, оперативность и достоверность.

Система «стандарт-костс» в условиях РФ есть метод нормативного учета и регулирования затрат.

Норматив устанавливают исходя из заранее определяемых затрат материалов, рабочего и машинного времени, накладных и других расходов на производство.

Нормативные затраты – это затраты, определяемые заранее для достижения эффективного производства. Их надо отличать от сметных затрат: смета относится ко всей деятельности, норматив – к единице продукции.

Система нормативного определения затрат больше всего подходит организации, чья деятельность состоит из ряда одинаковых или повторяющихся операций. Таковы в основном промышленные предприятия.

Рассматриваемая система дает возможность детально и своевременно учитывать (выявлять) отклонения для каждого центра ответственности, указывая менеджерам на возникновение отклонений.

Основное назначение нормативного учета состоит в следующем:

• вскрывать качество нормативов (стандартов) и намечать пути их совершенствования;

• устанавливать (корректировать) цели, которых необходимо достичь.

Нормативный метод является важным средством управления затратами на производство. Он обеспечивает решение целого ряда задач:

• создание системы действующих прогрессивных норм и нормативов и на их основе определение рационального (обоснованного) нормативного уровня затрат (себестоимости) на производство продукции;

• получение информации о затратах по нормам на отдельные виды продукции в разрезе калькуляционных статей расходов;

• регистрация и учет в оперативном порядке изменений норм и нормативов, отклонений от норм по местам возникновения, центрам затрат, центрам ответственности и причинам их возникновения;

• контроль и обобщение данных о фактических потерях и непроизводительных расходах;

• исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) на основе предварительно рассчитанных нормативных затрат (калькуляции);

• сбор данных о производственных затратах для формирования рациональной технико-экономической политики на предприятиях;

• создание отчетной базы для нормирования и планирования затрат;

• постоянное повышение достоверности, точности и оперативности учета затрат;

• оценка результатов работы производственных подразделений и предприятия в целом.

Нормативный метод предполагает раздельный учет фактических затрат, отвечающих нормам и отклоняющихся от норм. В зависимости от уровня управления периодичность учета должна составлять от часа (учет в реальном масштабе времени) до месяца и года (нарастающим итогом), что позволит своевременно предотвращать перерасход, повысить уровень технологической, организационной и плановой дисциплины.

Исчисление фактических затрат (себестоимости) как совокупности норматива и отклонения особенно целесообразно в условиях крупносерийного и массового производства, но и в масштабах мелкосерийного и единичного выпуска продукции компьютеризация делает нормативный метод учета столь же приемлемым и эффективным.

Сводный учет затрат на производство при нормативном подходе ведется по статьям затрат и видам или группам однородных видов продукции. При этом одинаково допустимы как бесполуфабрикатный вариант, не предусматривающий обособленного учета затрат по переделам, так и полуфабрикатный – с отражением затрат и себестоимости при передаче продукции из цеха в цех.

По мере компьютеризации управления и создания автоматизированных производств роль нормативного метода возрастает. Компьютеризированные учет и нормативная база становятся неотъемлемой частью автоматизированного производства, основой хозяйственного расчета, способствуют совершенствованию и самоуправляемости системы в целом и ее составных частей. Практически отпадает потребность в первичных бумажных документах, так как сведения об объеме выполненных работ и отклонениях автоматически фиксируются в ходе управления технологическим процессом системой датчиков и регистраторов. Возрастает достоверность и оперативность учетных данных. Они унифицируются, становясь одинаково пригодными для всех видов учета (производственного, бухгалтерского, статистического).

Учет затрат по местам возникновения в системе «директ-костинг»

Неотъемлемым компонентом системы управления затратами выступает учет по местам возникновения затрат и центрам ответственности. Для его организации предприятие подразделяют на производственные структурные элементы различной степени детализации, в которых осуществляется планирование, учет и контроль косвенных расходов. Затраты, планируемые и учитываемые в структурном подразделении предприятия, являются для него прямыми.

Учет по местам возникновения затрат дает представление о горизонтальной структуре затрат предприятия, позволяя:

• контролировать формирование затрат;

• установить ответственность за соблюдение затрат установленной величине;

• обоснованно распределять косвенные расходы по их носителям;

• обеспечить простоту и точность учета затрат.

Для контроля формирования затрат места их возникновения должны совпадать с центрами ответственности за затраты. Степень детализации мест возникновения затрат определяется предприятием самостоятельно исходя из экономической целесообразности и потребностей управления.

Обоснованное распределение косвенных расходов требует разделения затрат на постоянные и переменные. Это возможно только на уровне мест возникновения затрат, поскольку лишь там можно определить, как ведут себя различные виды затрат данного структурного подразделения при изменении объема производства.

При организации учета в разрезе мест возникновения затрат по системе «директ-костинг» исчезает само понятие накладных расходов, так как косвенные затраты мест возникновения затрат становятся прямыми по отношению к данному месту возникновения затрат. Таким образом, при использовании системы «директ-костинг» затраты в местах их возникновения подразделяются на постоянные и переменные. Система учета затрат в результате дает информацию для калькулирования себестоимости следующего элемента системы производственного учета только по переменным затратам.