Вопрос 2. Обзор аналитических процедур выявления искажений информации о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности

Практика ревизионной работы подтверждает то обстоятельство, что вероятность обнаружения фактов искажения бухгалтерского учета вследствие ошибок выше, чем вероятность обнаружения искажения учета вследствие недобросовестных действий, по­скольку недобросовестные действия, как правило, сопровождаются действиями, направленными на их сокрытие.

Обобщим основные факторы риска, увеличивающие вероятность ис­кажения информации, и обстоятельства, указывающими на воз­можные недобросовестные действия на рис. 8

Отправной точкой диагностики потенциальных искажений является идея о том, что наиболее эффективным методом раскрытия махинаций с финансовой отчетностью является проверка так называемых аналитических симптомов событий, выходящих за рамки нормальной практики.

Рассмотрим некоторые практические примеры аналитических симптомов и способов выявления манипуляций для отдельных схем финансовых махинаций:

Завышение выручки (фиктивные продажи)

Предположим, компания «Трейдинг» заключала договоры по продаже продукции с подставными лицами. Выручка была отражена в финансовом отчете, однако реального перемещения товаров и денежных средств не происходило (рис.9)

Рис. 9 Аналитические симптомы завышения выручки от продаж

В качестве способа обнаружения указанной схемы можно порекомендовать провести анализ результирующих показателей компании на предмет необычных тенденций. Так, рост выручки компании (см. фрагмент отчета о финансовых результатах) на 25% в сочетании с одновременным ростом дебиторской задолженности на 69% (см. фрагмент баланса) напрямую не свидетельствует о махинациях, как указывают отдельные авторы. Снижение оборачиваемости дебиторской задолженности вследствие ослабления кредитных стандартов, сопровождающего рост объемных показателей продаж является достаточно распространенным явлением

С другой стороны, как показывает фрагмент отчета о финансовых результатов компании, валовая прибыль в структуре выручки от продаж увеличилась с 17% в 2012 г. до 30% в 2013 г.

Подобное увеличение рентабельности продаж на практике может объясняться тремя факторами, которые могут воздействовать одновременно:

Сокращение удельной переменной себестоимости единицы продукции. Мобилизовать подобный резерв на протяжении двух смежных лет достаточно сложная задача.

Рост рентабельности мог быть обусловлен ростом цен на реализуемую продукцию, существенно превышающим темп роста затрат, что также является скорее исключением, чем правилом, поскольку для того, чтобы указанный фактор стал причиной сложившейся динамики, необходим неэластичный спрос на продукцию.

Учитывая тот факт, что в составе себестоимости продаж промышленного предприятия присутствует значительный объем постоянных расходов, причиной роста рентабельности в условиях увеличения натуральных объемов продаж, может стать эффект операционного рычага, который проявляется в том, что любое натуральное изменение выручки от продаж продукции и услуг вызывает еще более сильное изменение прибыли от продаж. Для того, чтобы оценить силу операционного рычага на предприятии необходимо иметь достоверную информацию о величине его переменных и постоянных расходов.

Таблица 1

Фрагмент бухгалтерского баланса организации

Наименование показателя	На 31.12.2012 г.	На 31.12.2013 г.	Изменение за 2012 год
тыс. руб.	в % к валюте баланса	тыс. руб.	в % к валюте баланса	в абсолютном выражении, тыс. руб.	в относительном выражении, %
					6 (4-2)	((4-2)/2)
1. Оборотные активы
1.1 Денежные средства	50 000	16%	15 000	3%	- 35 000	-70%
1.2. Дебиторская задолженность покупателей	130 000	41%	220 000	50%	90 000	69%
1.3. Запасы	70 000	22%	135 000	32%	65 000	93%

Таблица 2

Фрагмент отчета о финансовых результатах

Показатели	2012 год, руб.	2013 год, руб.	Изменение	Удельный вес в выручке от продаж, %
руб.	в %	2012 год	год
1. Выручка от продаж	240 000	300 000	60 000
2.Себестоимость продаж	200 000	210 000	10 000
3. Валовая прибыль	40 000	90 000	50 000

Для предварительного анализа формирования прибыли и уста­новления возможных схем вывода прибыли необходимо:

- тщательное исследование схем движения материальных и финансовых потоков организации;

- анализ количества посредников от производителя до конечного потребителя его продукции;