Стандартизация российского учета и отчетности

Российский бухгалтерский учет во времена плановой экономики отвечал требованиям единственного собственника и пользователя финансовой отчетности — государства. В основе его построения традиционно лежала европейская (континентальная) концепция, согласно которой государство, а не общественные организации определяет базовые нормы ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. Вместе с тем существовавшую в тот период методологическую базу считать своеобразной системой стандартизации было бы неверно. Прежде всего у предприятий отсутствовала возможность выбора методов, способов, вариантов учета, которая основана на признании единых общепринятых принципов учета. Кроме того, по статусу и содержанию раннее существовавшие документы не могли отвечать требованиям, предъявляемым к стандартам.

Первые российские стандарты — Положения по бухгалтерскому учету - появились в 1994 г. Это ПБУ 1/94 «Учетная политика предприятия» (с 1998 г. - ПБУ 1/98 «Учетная политика организации») и ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство». Оба национальных стандарта, разработанных в рамках Государственной Программы перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики, отвечающую требованиям развития рыночной экономики, введены в действие с 1 января 1995 г.

В последующем изданы Положения по бухгалтерскому учету «Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте» — ПБУ 3/95 (пересмотренное в 2000 г.), а также ПБУ 4/96 «Бухгалтерская отчетность организации» (пересмотренное в 1999 г.).

Новый этап в стандартизации российского учета связан с подготовкой и принятием Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности [3]. В этот период появляется ПБУ 5/98 «Учет материально-производственных запасов» (пересмотренное в 2001 г. как ПБУ 5/01) и ПБУ 6/97 «Учет основных средств» (пересмотренное в 2001 г. как ПБУ 6/01, последующая редакция в 2002 г.).

Положениями по бухгалтерскому учету ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» и ПБУ 8/98 «Условные факты хозяйственной деятельности» (пересмотренное в 2001 г. как ПБУ 8/01) введены новые понятия в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета и раскрыта возможность отражать их последствия в финансовой отчетности.

Важным моментом в процессе стандартизации российского учета считается введение с 1 января 2000 г. в действие ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». Эти документы определили базовые категории бухгалтерского учета финансовых результатов, а также основу структуры и содержания формы №2 финансовой отчетности «Отчет о прибылях и убытках».

Выпуски ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам», ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи», 14/2000 «Учет нематериальных активов» свидетельствуют о дальнейшем развитии стандартизации учета согласно Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО.

Позднее вступили в силу ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности», ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы», ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» и ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», ПБУ 20/03 «Информация об участии в современной деятельности».

Как показывает анализ, российские стандарты учета и отчетности взаимодействуют с международными как по формальным, так и по содержательным признакам.

По варианту 1 — одному международному стандарту учета соответствуют два или несколько национальных стандартов. Например, МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» лег в основу российских национальных стандартов — ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» (в части применяемых принципов учета) и ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (в части состава и содержания отчетности).

По варианту 2 — двум или более международным стандартам учета соответствует один ПБУ. Так, в МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» изложены принципы учета, в МСФО 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике» показаны факторы, влияющие на изменения учетной политики и порядок отражения влияния изменений в финансовой отчетности. Все это нашло отражение в ПБУ 1/98 «Учетная политика организации».

Согласно варианту З Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ) соответствует одному международному стандарту учета. Такие схемы взаимосвязи встречаются часто. Например, МСФО 2 «Запасы» и ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»; МСФО 14 «Сегментная отчетность» и ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам»; МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов» и ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» и др.

Национальные российские стандарты не копируют международные, а

имеют свои особенности, позволяющие сохранить исторически сложившуюся культуру бухгалтерского учета.

По содержательным признакам российские национальные стандарты имеют существенные отличия от международных. Как показали результаты исследований по проекту «GААР 2001: сравнение национальных правил финансовой отчетности» основные отличия российских правил от международных обусловлены действием следующих факторов [4].

Первая группа факторов связана с тем, что отдельные правила МСФО не имеют аналогов в российском учете. Например, в МСФО 21 (п. 36) описывается порядок пересчета данных финансовой отчетности дочерних компаний, выраженных в иностранной валюте страны с гиперинфляционной экономикой, и российских нормативных документах этот вопрос не разработан.

Вторая группа факторов обусловлена тем, что российские нормативные документы не содержат требований по раскрытию информации подобно МСФО. Например, отчет о движении денежных средств согласно МСФО считается одним из основных и содержит подробную информацию о движении денежных потоков. Требования, изложенные в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», гораздо уже и не эквивалентны требованиям МСФО.

Третья группа факторов объединяет существенные несоответствия самих правил ПБУ и МСФО, которые важны для многих компаний. Перечень таких несоответствий довольно длинный. Например, финансовые обязательства, предназначенные для торговли, и производные финансовые обязательства в российском учете не отражаются по справедливой стоимости, как того требует МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» (п. 93). Подобные различия столь существенны для понимания достоверности финансовой отчетности, что на практике важны для многих компаний.

Четвертая группа факторов — это существенные несоответствия правил ПБУ и МСФО, важные для отдельных групп компаний. Среди них можно выделить требование МСФО 2 «Запасы» (п. 7), согласно которому в стоимость активов могут включаться помимо производственных накладных расходов и другие накладные расходы. Это важно для небольшой группы компаний и не носит общего характера [5].

Существующие различия будут постепенно устраняться в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и на основе Программы реформирования бухгалтерского учета. Вместе с тем, как справедливо отмечает А.С. Бакаев [6], «Переход российских организаций на международные стандарты финансовой отчетности потребует времени. Опираясь на пример крупных зарубежных и наших компаний, можно говорить о том, что необходимо примерно три года для того, чтобы сделать настоящую отчетность по МСФО».

В первую очередь по международным стандартам будет составляться консолидированная бухгалтерская отчетность. Она должна подлежать обязательной аудиторской проверке. Предполагается, что с этой целью будет принят федеральный закон о консолидированной отчетности. Переход к обязательному использованию международных стандартов финансовой отчетности должен проходить поэтапно. Переход на финансовую отчетность по МСФО всеми организациями планируется завершить в 2010 г.