Учет услуг по международным перевозкам импортных и экспортных грузов

Во внешней торговле всегда возникают транспортные расходы, связанные с доставкой товаров. Рассмотрим особенности заключения договора перевозки, а также бухгалтерский учет и налоговый учет транспортных расходов при импорте и экспорте товаров.

По договору перевозки перевозчик обязуется за установленную плату доставить вверенный ему груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному лицу.

Заключая договор перевозки грузов в международном сообщении, российским организациям следует ознакомиться с нормами документов, которые регулируют порядок осуществления перевозок.

Так, при осуществлении международных автоперевозок российским или иностранным лицом применяется Конвенция о договоре о международной дорожной перевозки грузов, подписанная в Женеве 19 мая 1956 года. Россия является участницей Конвенции на правах СССР.

Осуществление международных авиаперевозок российским или иностранным лицом регулируется Конвенцией для унификации некоторых правил, касающихся международных воздушных перевозок, подписанной в Варшаве 12 октября 1929 г. Россия является участницей Конвенции на правах СССР.

Порядок международных перевозок по железной дорогой установлен в Законе РФ от 8 января 1998 г. N 2-ФЗ "Транспортный устав железных дорог Российской Федерации".

При осуществлении международных морских перевозок российским лицом следует учитывать положения Кодекса торгового мореплавания РФ, утвержденного Законом N 81-ФЗ от 30 апреля 1999 г.

При осуществлении международных морских перевозок иностранным лицом, как правило, применяется Конвенция ООН о морской перевозке грузов, подписанная в Гамбурге 31 марта 1978 г. Россия не является участницей данной Конвенции. Однако согласно статье 2 Конвенции ее положения применяются к договорам морской перевозки, если это прямо предусмотрено в договоре или если договор регулируется законодательством государства, являющегося участником Конвенции.

Необходимо отметить, что расходы по перевозке товаров отражаются у российской организации только в том случае, если это вытекает из условий внешнеторгового контракта. Поэтому, прежде чем заключать договор перевозки, бухгалтеру необходимо ознакомиться с условиями поставки, оговоренными в контракте.

Основанием для отражения транспортных расходов являются договор перевозки, счет перевозчика и товаросопроводительный документ - авто-, авиа-, железнодорожная, морская накладная, коносамент.

Обычно у перевозчиков бывает большое количество клиентов. Поэтому заключить с каждым договор перевозки в письменном виде не представляется возможным. В связи с этим просим обратить внимание, что письменная форма договора перевозки считается соблюденной при наличии договора-заявки, писем, факсов, телеграмм и прочих тому подобных документов, в которых изложены условия осуществления перевозок. Это подтверждается пунктом 2 статьи 434 ГК РФ.

В бухгалтерском учете у импортеров расходы на транспортировку включаются в фактическую стоимость товаров и отражаются по дебету счетов товарно-материальных ценностей в корреспонденции со счетами расчетов.

Аналогичный порядок предусмотрен и в налоговом учете, кроме учета транспортных расходов в торговых организациях. Как мы говорили выше (раздел 3.2 "Особенности учета импортных товаров в организациях торговли"), торговые организации транспортные расходы в налоговом учете должны отражать в составе издержек обращения.

У экспортеров расходы на перевозку включаются в затраты, связанные со сбытом товаров, и относятся в дебет счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции со счетами учета расчетов.

Стоимость перевозки, выраженная в иностранной валюте, в бухгалтерском учете подлежит пересчету в рублевый эквивалент по курсу на дату осуществления перевозки. По нашему мнению, такой датой является дата прибытия товара в пункт назначения. Указанная дата регистрируется в транспортной накладной.

Аналогичный порядок применяется и в налоговом учете, если организация ведет учет "по начислению". Если же применяется метод "по оплате", то стоимость перевозки определяется исходя из курса на дату оплаты перевозки.

Услуги по международным перевозкам импортных и экспортных товаров, выполняемые российскими перевозчиками, облагаются по ставке 0%. При этом суммы НДС, уплаченные перевозчиками для производства этих услуг, подлежат вычету. Правда, применение этих положений возможно лишь при представлении перевозчиками в налоговые органы отдельной налоговой декларации и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Аналогичный порядок применяется и иностранными перевозчиками, осуществляющими регулярную деятельность на территории Российской Федерации и состоящими на налоговом учете в Российской Федерации.

Если перевозка импортных (экспортных) товаров осуществляется иностранным перевозчиком, не состоящим на налоговом учете, то в этом случае его услуги можно отнести к услугам, связанным с движимым имуществом. В соответствии с этим местом реализации указанных услуг признается территория Российской Федерации, если движимое имущество находится на территории Российской Федерации (подп.1 п.1 ст.148 НК РФ).

Таким образом, при заключении договора перевозки с иностранным лицом сторонам следует указать стоимость перевозки по территории иностранных государств и стоимость перевозки по территории Российской Федерации. Со стоимости перевозки, приходящейся на территорию Российской Федерации, импортеру (экспортеру) как налоговому агенту необходимо удержать НДС.

Если же в расчетно-платежных документах стоимость перевозки, приходящейся на территорию Российской Федерации, не выделена, то имеются существенные риски, что налоговые органы потребуют начислить НДС со стоимости всей перевозки.

Для перевозок морским и воздушным транспортом в пункте 2 статьи 148 НК РФ уточняется, что местом оказания услуг перевозчика не признается Российская Федерация, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами Российской Федерации.

Кроме этого, согласно пункту 1 статьи 309 НК РФ, при выплате дохода иностранному лицу, не состоящему на налоговом учете в Российской Федерации, осуществляющему международную перевозку импортных товаров, следует удержать налог на прибыль.

Это положение не распространяется на случаи, когда перевозка осуществляется между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.

Если международным договором предусмотрено, что доходы иностранного лица от перевозок не облагаются налогом в Российской Федерации, то иностранная организация должна представить налоговому агенту подтверждение, что она имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым у Российской Федерации заключен договор об избежании двойного налогообложения.

В этом случае российское лицо может не удерживать налог на прибыль с дохода иностранного перевозчика.