Сопоставления, включенные в проверяемую отчетность, и их оценка

Сопоставления за один или несколько предыдущих периодов обеспечивают пользователей финансовой отчетности информацией, необходимой для определения тенденций и изменений, которые оказывают влияние на деятельность субъекта в течение определенного периода. Явные или предполагаемые основы финансовой отчетности, действующие во многих странах, рассматривают сопоставимость и последовательность информации в качестве желательных характеристик. МСА 710 «Сопоставления» содержит рекомендации в отношении обязанностей аудитора, касающихся сопоставлений и заключений по ним, и включает следующие разделы: введение, требования к аудиту соответствующих показателей и сопоставимой финансовой отчетности, приложения. Стандарт используется при ау­диторской проверке финансовой отчетности, а также в адаптированном по мере необходимости виде к аудиторской проверке другой информации и оказанию сопутствующих услуг. Данный стандарт не применяется, когда обобщенная финансовая отчетность представля­ется вместе с проверенной финансовой отчетностью (см. МСА 720 «Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность» и МСА 800 «Аудиторский отчет по специаль­ному заданию»).

Сопоставимость - это качество, подразумевающее наличие общих определенных характеристик.

Под сравнением понимается количественная оценка характеристик.

Последовательность ~ это качество взаимосвязи между двумя показателями бухгалтерского учета (например постоянство используемых в разные периоды принципов бухгалтерского учета, продолжительность отчетных периодов и т. д.). Согласно МСА 710 последовательность является обязательным условием для достоверной сопоставимости.

Аудитор должен определить, соответствуют ли сопоставления во всех существенных аспектах основам финансовой отчетности, применимым к проверяемой финансовой отчетности.

Существование различий между основами финансовой отчетности разных стран приводит к тому, что сопоставимая финансовая информация представляется по-разному в зависимости от национальных стандартов. В качестве основных МСА 710 выделяет два вида основ финансовой отчетности для сопоставления: соответст­вующие показатели и сопоставимая финансовая отчетность.

Соответствующие показатели используются тогда, когда суммы и прочие раскрываемые сведения за предыдущий период включаются в качестве составной части в финансовую отчетность за текущий период и воспринимаются вместе с суммами и прочими раскрывае­мыми сведениями за текущий период.

Сопоставимой финансовая отчетность считается тогда, когда суммы и прочие раскрываемые сведения за предыдущий период берутся для сравнения с финансовой отчетностью за текущий период, но не являются частью финансовой отчетности за текущий период.

Сравнительная характеристика видов финансовой отчетности для целей сопоставления представлена в табл. 26.

Таблица 26. Сранительная характеристика видов финансовой отчетности для целей сопоставления

Признак сопоставления	Вид финансовой отчетности
Соответствующие показатели	Сопоставимая финансовая отчетность
Отношение сумм за пре­дыдущий период к фи­нансовой отчетности за текущий период	Являются неотъемлемой частью финансовой от­четности за текущий пе­риод	Не является частью фи­нансовой отчетности за текущий период
Раскрытие сумм за пре­дыдущий период	Читаются только вместе с данными за предыду­щий период	Включается для сравне­ния с отчетностью за те­кущий период
Уровень детализации раскрываемых сопостав­лений	Определяются главным образом степенью взаи­мосвязи с данными теку­щего периода	Приближается к уровню информации в финансо­вой отчетности за теку­щий период
Указание на сопоставле­ния в аудиторском за­ключении	Аудиторское заключение относится только к фи­нансовой отчетности за текущий период	Аудиторское заключение относится к финансовой отчетности за каждый период

МСА 710 отражает особенности аудиторской проверки сопос­тавлений по этим названным выше двум видам представления со­поставимой информации, в том числе обязанности аудитора, со­ставление заключения и дополнительные требования к новому аудитору.

1. Обязанностью аудитора является получение достаточного и уместного аудиторского доказательства того, что соответствующие показатели отвечают требованиям основ финансовой отчетности.

Объем аудиторских процедур в отношении соответствующих по­казателей обычно ограничивается тем, что аудитор убеждается в правильности представления и классификации соответствующих показателей. При этом аудитор определяет:

• соответствует ли учетная политика в отношении соответст­вующих показателей учетной политике текущего периода и были ли сделаны надлежащие корректировки и/или раскрыты надлежащие сведения;

• согласуются ли соответствующие показатели с суммами и прочими раскрываемыми сведениями за предыдущий период и были ли сделаны надлежащие корректировки и/или рас­крыты надлежащие сведения.

Аналогичные действия предпринимаются и в отношении сопоставимой финансовой отчетности.

Если финансовая отчетность за предыдущий период проверялась другим аудитором или не проверялась вовсе, аудитор должен также следовать рекомендациям МСА 510 «Первоначальный ау­дит — начальное сальдо».

Если при выполнении аудиторской проверки за текущий период аудитору становится известно о возможном существенном искаже­нии соответствующих показателей, он должен провести дополни­тельные процедуры, необходимые в данных обстоятельствах, т.е. проверить сопоставимые данные.

2. Требования к составлению заключения МСА 710 отличаются в зависимости от метода представления сопоставимых данных.

Если сопоставления представлены в виде соответствующих показателей, аудитор должен составить аудиторское заключение, в котором сопоставления отдельно не указаны, поскольку он выражает мнение по поводу финансовой отчетности за текущий период в целом, в том числе и по поводу соответствующих показателей.

Если ранее выданное аудиторское заключение за предыдущий период содержало условно-положительное мнение, отказ от выражения мнения или отрицательное мнение, возможен один из двух вариантов в зависимости от степени влияния неразрешенных во­просов на данные текущего периода:

а) если вопрос не разрешен и приводит к модификации аудиторского заключения по показателям за текущий период, аудиторское заключение также должно быть модифицировано в отношении
соответствующих показателей;

б) если вопрос не разрешен, но это не приводит к модификации аудиторского заключения по показателям за текущий период, аудиторское заключение должно быть модифицировано в отношении
соответствующих показателей.

Если вопрос за предыдущий период был надлежащим образом разрешен и представлен в финансовой отчетности, в заключении за текущий период обычно не делается ссылки на прошлую модифи­кацию. Тем не менее, если вопрос является существенным для текущего периода, аудитор может включить соответствующий поясняю­щий параграф.

Если при проведении проверки за текущий период аудитор уз­нал о существенных искажениях, влияющих на финансовую отчетность за прошлый период, по которой было выражено безуслов­но-положительное мнение, он должен учитывать требования МСА 560 «Последующие события» и предпринять следующие действия:

• если финансовая отчетность за предыдущий период была пе­ресмотрена и опубликована с новым аудиторским заключением, аудитор должен убедиться, что соответствующие показатели согласуются с пересмотренной финансовой отчетностью;

• если финансовая отчетность за предыдущий период не пересматривалась и не была опубликована заново, а соответствующие показатели не были вновь представлены надлежащим образом и/или надлежащие сведения не были раскрыты, аудитор должен выдать модифицированное заключение по финансовой отчетности за текущий период с оговоркой в отно­шении соответствующих показателей, включенных в такую финансовую отчетность.

Если финансовая отчетность за предыдущий период не пере­сматривалась и аудиторское заключение не переиздавалось, но со­ответствующие показатели представлены заново надлежащим обра­зом в финансовой отчетности текущего периода, аудитор может включить поясняющий параграф, описывающий обстоятельства со ссылкой на соответствующие раскрытые сведения (с учетом требо­ваний МСА 560).

Если сопоставления представлены в виде сопоставимой финансо­вой отчетности, аудитор должен подготовить заключение, в кото­ром конкретно указаны сопоставления, так как мнение аудитора выражается отдельно по финансовой отчетности за каждый период. При этом аудитор может модифицировать свое заключение в отно­шении одного или нескольких финансовых отчетов за один или несколько периодов и в то же время выдать отдельное заключение по остальной финансовой отчетности. Если при составлении заключе­ния за текущий период мнение об отчетности за предыдущий период отличается от ранее выраженного, аудитор раскрывает сущест­венные причины различия во мнениях в поясняющем параграфе.

3. Дополнительные требования к новому аудитору зависят от того, проверена финансовая отчетность за прошлый период другим аудитором или не проверена вовсе.

3.1. Финансовая отчетность за прошлый период проверена другим аудитором.

Если проверяются соответствующие показатели, в некоторых юрисдикциях новому аудитору разрешается сослаться в своем за­ключении на аудиторское заключение за прошлый период. Если но­вый аудитор решает сделать такую ссылку, его заключение должно содержать:

а) указание на то, что финансовая отчетность за предыдущий
период была проверена другим аудитором:

б) тип заключения, выданного предшествующим аудитором, и указание на причину модификации предыдущего аудиторского заключения, если она имела место;

в) дату выдачи заключения за предыдущий период.

Если проверяется сопоставимая финансовая отчетность, то:

а) предшествующий аудитор может повторно составить аудитор­ское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период, при этом новый аудитор составляет заключение только за текущий
период;

б) заключение, составленное новым аудитором, должно инфор­мировать о том, что предыдущий период проверялся другим аудито­ром. При этом заключение нового аудитора также должно указывать
тип заключения, выданного предшествующим аудитором, причину модификации заключения по отчетности за предыдущий период и дату его выдачи.

Если новый аудитор обнаружил существенные искажения за прошедший период, а заключение за этот период было выдано без модификации, новый аудитор должен:

а) обсудить данный вопрос с руководством и с его разрешения предложить предшествующему аудитору повторно составить заключение по переизданной финансовой отчетности за предыдущий период;

б) если предыдущий аудитор не соглашается с переизданием или отказывается выдать новое аудиторское заключение, во вводном параграфе заключения можно указать, что предшествующее аудиторское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период было выдано до ее переиздания;

в) если аудитор проверил уместность корректировок при переиздании отчетности, он может включить соответствующий параграф в свое заключение.

3.2. Финансовая отчетность за предыдущий период не проверена.

В этом случае действия аудитора одинаковы при любом методе представления сопоставимых данных. Если финансовая отчетность за предыдущий период не проверялась, новый аудитор должен указать в своем заключении, что соответствующие показатели не проверены. Однако это не освобождает его от соблюдения требования о выполнении процедур в отношении сальдо на начало текущего пе­риода. В финансовой отчетности желательно четко указать, что соответствующие показатели не проверены.

Если новый аудитор обнаруживает, что соответствующие пока­затели за предыдущий период существенно искажены, он должен потребовать от руководства их пересмотра, а если руководство отка­зывается это сделать, надлежащим образом модифицировать ауди­торское заключение.

Приложения к МСА 710 содержат примеры аудиторских заклю­чений, составляемых в следующих случаях:

• при проверке соответствующих показателей, когда ранее вы­данное аудиторское заключение за предыдущий период было модифицировано и вопрос, повлекший модификацию, ведет или не ведет к модификации заключения за текущий период;

• при проверке соответствующих показателей и сопоставимой финансовой отчетности, когда аудитор решает сослаться на заключение, выданное предшествующим аудитором по фи­нансовой отчетности за предыдущий период;

• при проверке сопоставимой финансовой отчетности, когда мнение аудитора выражается отдельно за предыдущий и текущий периоды.

Лекия 6. 1 час.

Тема лекции: Специальные области аудита и сопутствующие услуги

План лекции

6.1.Специальные области аудита

6.1.1.Отчет аудитора по специальным аудиторским заданиям.

6.1.2.Проверка прогнозной финансовой информации

6.2. Оказание сопутствующих услуг на основе международных
стандартов аудита

6.2.1.Обзор финансовой информации

6.2.2.Выполнение согласованных процедур

6.2.3. Подготовка финансовой информации