Тема 1 – Основы формирования бухгалтерской отчетности в РФ

1. Сущность и назначение бухгалтерской отчетности. Пользователи бухгалтерской отчетности.

2. Концептуальные основы и нормативное регулирование бухгалтерской отчетности.

3. Требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности.

4. Качественные характеристики бухгалтерской отчетности.

5. Состав, порядок составления и представления бухгалтерского отчета.

Знание концептуальных основ формирования финансовой отчетности особенно важно, поскольку в настоящее время процесс формирования бухгалтерской отчетности очевидно перерастает из технической процедуры перенесения данных из регистров бухгалтерского учета в наиболее ответственный перед внешним сообществом (пользователем) процесс представления информации о текущем финансовом положении организации и тенденциях ее развития.

1. Сущность и значение бухгалтерской отчетности. Пользователи бухгалтерской отчетности.

Бухгалтерская отчетность — это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации, результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам (так в статье 2 определяет бухгалтерскую отчетность Закон «О бухгалтерском учете»).

Данные, отраженные в бухгалтерской отчетности, представляют особый вид учетных записей. Эти записи суть извлечение из текущего учета итоговых данных о состоянии и результатах деятельности организации (хозяйствующего субъекта) за определенный период. Система учетных данных (показателей), составляющих бухгалтерскую отчетность, должна выводиться непосредственно из счетов Главной книги — важнейшего регистра бухгалтерского учета. При этом бухгалтерский баланс представляет собой систематизированный перечень сальдо этой книги, а отчет о прибылях и убытках — перечень оборотов сопоставляющих счетов (до их закрытия) этой же книги. Таким образом, совокупность учетных показателей, из которых состоит бухгалтерская отчетность, формируется (прямо или косвенно) из счетов Главной книги¹.

¹ Здесь надо согласиться с известным западным экономистом Лейфом Эдвинсо-ном, когда он указывает, что в компьютерных программах до сих пор используются тот же язык и те же принципы обработки информации, что и в старой картотеке. Слово «файл» -file - по сей день сохраняет свое значение, неважно, идет ли речь о компью­терном файле или о бумажной папке. И в наш техногенный век основной книгой в бухгалтерском учете остается Главная книга, хотя сегодня она, прежде всего, существует на экране наших компьютеров. (Эдвинсон Л. Корпоративная долгота, навигация в эко­номике, основанной на знаниях. М.: ИНФРА-М, 2005. С. 14.)

Данные, сгруппированные на заключительной стадии отчетного периода в учетных регистрах, не могут отражать хозяйственных операций, которых не было в текущих учетных записях. Отсюда вытекает органическая взаимосвязь бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, которая состоит в следующем.

Формируемые в учетных регистрах итоговые данные переходят в соответствующие отчетные формы в виде показателей, преобразованных на основе единой для всех хозяйствующих субъектов методики.

В каждой организации образуется систематизированный бухгалтерский информационный комплекс, состоящий из трех блоков: а) первичные документы; б) учетные регистры и внутренняя отчетность; в) бухгалтерская отчетность. Данные первых двух блоков имеют ограничения доступа к ним пользователей информации, так согласно статье 10 Закона «О бухгалтерском учете» содержание учетных регистров и внутренней отчетности является коммерческой тайной.

Бухгалтерская отчетность организации служит основным источником информации о ее деятельности, поскольку бухгалтерский учет собирает, накапливает и обрабатывает экономически существенную информацию о совершенных хозяйственных операциях и результатах хозяйственной деятельности, выраженных в денежных единицах.

Аналогичное положение содержится и в МСФО 1 (IAS 1, пункт 7): «Целью финансовой отчетности общего назначения является представление информации о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств компании, полезной для широкого круга пользователей при принятии экономических решений. Финансовая отчетность также показывает результаты управления ресурсами, доверенными руководству компании. Для достижения этой цели финансовая отчетность обеспечивает информацию о следующих показателях компании: активах; обязательствах; капитале; доходах и расходах, включая прибыли и убытки; прочих изменениях в капитале и движении денежных средств». Иными словами, цель составления финансовой отчетности, отвечающей требованиям МСФО, — раскрытие пользователям необходимой им информации:

1) о финансовом положении, финансовых ресурсах, объемах и формах привлечения в оборот организации собственного и заемного капитала в текущих оценках;

2) о финансовом результате деятельности организации за отчетный период, размерах и формах экономических выгод, полученных основными группами поставщиков финансовых ресурсов организации, добавленной стоимости в фактических ценах;

3) об изменении финансового положения организации, структуре источников финансирования и направлениях их использования.

Из этого следует, что бухгалтерская отчетность служит важным инструментом планирования и контроля достижения экономических целей деятельности организации, которые можно свести к двум важнейшим экономическим побуждениям предпринимательства. Каждый предприниматель хотел бы получать прибыль (доход) и одновременно сохранить свой источник дохода. То же относится к менеджменту любой коммерческой организации: необходимо обеспечить прибыль на вложенный капитал, чтобы удовлетворить пожелания собственников. Менеджеры должны, используя экономический потенциал и финансовые ресурсы хозяйствующего субъекта, обеспечить такую прибыль на вложенный капитал, которая может быть изъята без ущерба для финансового положения организации. Одновременно менеджмент обязан сохранить источник дохода хозяйствующего субъекта, по меньшей мере вложенный капитал, с тем, чтобы можно было в будущем вести деятельность, приносящую прибыль.

Эти две важнейшие экономические цели предпринимательства, два процесса — получение прибыли и сохранение вложенного капитала — могут иметь различную степень важности в зависимости от предпочтения собственников. Порой для собственника важен сиюминутный доход. Однако надо понимать, что изъятие заработанных средств может отрицательно сказаться на устойчивости организации в будущем. Отсюда возникает необходимость постоянного информационного отслеживания указанных процессов при помощи бухгалтерской отчетности, которая стала важным инструментом рыночных отношений.

На создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике России направлена Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (2004—2010 гг.), одобренная приказом Минфина России от 1 июля 2004 г. № 180 (далее — Концепция-2004). В частности, это касается функции формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями: собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти, управленческим персоналом хозяйствующих субъектов и др.

Суть дальнейшего развития бухгалтерской отчетности в нашей стране, согласно Концепции—2004, состоит в активизации использования МСФО путем построения эффективного учетного процесса по следующим основным направлениям:

1) повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности;

2) создание инфраструктуры применения МСФО;

3) изменение системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности;

4) усиление контроля качества бухгалтерской отчетности;

5) существенное повышение квалификации специалистов, занятых организацией и ведением бухгалтерского учета и отчетности, аудитом бухгалтерской отчетности, а также пользователей бухгалтерской отчетности.

При этом, как отмечается в Концепции-2004, бухгалтерский учет должен развиваться ка^к часть единой системы учета и отчетности в России. Важнейшим фактором, обеспечивающим единство этой системы, является первичный оперативно-технический учет как источник данных для последующего накапливания, систематизации и обобщения их в соответствии с задачами, требованиями и методологией каждого вида учета.

В процессе развития особую актуальность для поддержания единства и целостности системы бухгалтерского учета и отчетности приобретает обеспечение ее стабильности. Первостепенное значение здесь имеет выявление рисков развития (неадекватность реальной экономической ситуации, несопоставимость информации, непоследовательность регулирования, однобокость развития и др.)- Предотвращение или смягчение последствий таких рисков требует осуществления органами государственной власти и профессиональным сообществом специалистов-бухгалтеров комплекса соответствующих мер.

Отечественный опыт свидетельствует, что развитие бухгалтерского учета и отчетности должно происходить в тесной связи с изменениями экономической ситуации в стране и отвечать характеру и уровню развития хозяйственного механизма. Предусмотренные Концеп-цией-2004 основные направления развития бухгалтерского учета и отчетности относятся ко всем отраслям и сферам отечественной экономики. Вместе с тем их реализация в некоторых отраслях и сферах народного хозяйства имеет определенные особенности.

В частности, в банковской системе направления развития бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с законодательством определяет ЦБ РФ. Им была разработана система мероприятий и приняты соответствующие нормативные акты, обеспечившие переход кредитных организаций к использованию МСФО с 1 января 2004 г.

В бюджетной сфере направления развития бухгалтерского уче­та и отчетности были определены Концепцией реформирования бюджетного процесса в Российской Федерации в 2004—2006 гг., одобренной постановлением Правительства РФ от 22 мая 2004 г. № 249. В целом решена задача приведения принципов и требований бухгалтерского учета и отчетности в бюджетной сфере в соответствие с условиями деятельности субъектов этой сферы в рыночной экономике, а также с принципами и требованиями бухгалтерского учета и отчетности и в других сферах экономики. Основным инструментом реформирования бухгалтерского учета и отчетности в бюджетной сфере должны стать Международные стандарты финансовой отчетности для общественного сектора (МСФООС). Такой подход к реформированию бюджетного учета в России нашел отражение в новом плане счетов бюджетного учета, утвержденном приказом Минфина России от 26 августа 2004 г. № 70н.

Современный бухгалтерский учет представляет собой информационную базу, на основе которой хозяйствующие субъекты подготавливают бухгалтерскую отчетность юридического лица (далее — индивидуальная бухгалтерская отчетность) и консолидированную финансовую отчетность. Кроме того, информация, формируемая в бухгалтерском учете, используется для составления управленческой, налоговой и статистической отчетности.

Как элемент бухгалтерского учета индивидуальная бухгалтерская отчетность выполняет две основные функции — информационную и контрольную. С одной стороны, она характеризует финансовое положение и финансовый результат деятельности хозяйствующего субъекта, с другой — обеспечивает системный контроль правильности и точности данных бухгалтерского учета при завершении каждого учетного цикла. В связи с этим все хозяйствующие субъекты должны составлять индивидуальную бухгалтерскую отчетность за каждый отчетный период, даты начала и окончания которого определяются на законодательном уровне.

Индивидуальная бухгалтерская отчетность предназначена для выявления конечного финансового результата деятельности хозяйствующего субъекта — чистой прибыли или убытка. Тщательное изучение индивидуальных бухгалтерских отчетов позволяет раскрыть причины достигнутых успехов, а также недостатки в работе, помогает наметить пути совершенствования деятельности организации.

Внешние пользователи индивидуальной бухгалтерской информации получают возможность по данным отчетности:

- принять решение о целесообразности и условиях ведения дел с тем или иным партнером (юридическим лицом);

- избежать передачи ресурсов ненадежным партнерам;

- оценить целесообразность приобретения активов той или иной организации;

- оценить финансовое положение потенциальных партнеров и правильно построить отношения с ними;

- учесть возможные риски предпринимательства и т.д.

Внутренние пользователи используют индивидуальную бухгалтерскую отчетность, а также данные учета, послужившие основой для ее формирования, как для оперативного управления, так и для контроля сохранности имущества организации.

Кроме того, индивидуальная бухгалтерская отчетность выполняет и другую, очень важную функцию. Государство через нее обеспечивает единство толкования и соблюдения различными субъектами рынка правовых норм и общеустановленных принципов (правил) ведения бухгалтерского учета и составления отчетности; формирование единой государственной базы статистического наблюдения и макроэкономических показателей; использование для целей налогообложения.

Главная задача в области индивидуальной бухгалтерской отчетности заключается в обеспечении гарантированного доступа заинтересованных пользователей к качественной, надежной и сопоставимой персонифицированной информации о хозяйствующих субъектах. Для решения этой задачи индивидуальную бухгалтерскую отчетность необходимо составлять по российским стандартам, разрабатываемым на основе МСФО. В перспективе с учетом накопленного опыта целесообразно оценить возможность составления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО (вместо российских стандартов).

В отдельных случаях в российских стандартах может предусматриваться несколько альтернативных подходов к формированию и представлению информации в бухгалтерской отчетности. Однако для повышения сопоставимости бухгалтерской отчетности разных хозяйствующих субъектов количество таких случаев должно быть ограничено и в дальнейшем его следует неуклонно сокращать.

Российские стандарты могут предусматривать разный объем информации, раскрываемой в индивидуальной бухгалтерской отчетности отдельными категориями хозяйствующих субъектов, в частности возможно составление упрощенной бухгалтерской отчетности.

Консолидированная финансовая отчетность как разновидность бухгалтерской отчетности предназначена для характеристики финансового положения и финансового результата деятельности группы хозяйствующих субъектов. Консолидированная финансовая отчетность выполняет исключительно информационную функцию и представляется заинтересованным внешним пользователям для принятия экономических решений.

Главная задача консолидированной финансовой отчетности заключается в обеспечении гарантированного доступа заинтересованных пользователей к качественной, надежной и сопоставимой информации о группе хозяйствующих субъектов. Для решения этой задачи необходимо установить обязательное составление консолидированной финансовой отчетности по МСФО, а также обязательный аудит и публикацию такой отчетности. При этом консолидированная финансовая отчетность и содержащиеся в ней сведения не могут быть использованы в целях налогового администрирования и налогового контроля.

Управленческая отчетность предназначена для использования в управлении хозяйствующим субъектом (руководством, другим управленческим персоналом). В связи с этим содержание, периодичность, сроки, формы и порядок ее составления определяются самостоятельно хозяйствующим субъектом. Вместе с тем передовая практика управления показывает, что наиболее полезно и эффективно такое построение управленческой отчетности, при котором содержание и порядок составления ее основываются на тех же принципах, на каких составляется индивидуальная бухгалтерская и консолидированная финансовая отчетность.

Главная задача совершенствования управленческой отчетности заключается в широком распространении передового опыта ее организации, а также использования ее в управлении хозяйствующим субъектом.

Налоговая отчетность предназначена для фискальных целей и обязательна для составления хозяйствующими субъектами, круг которых установлен налоговым законодательством. Налоговая отчетность (налоговые декларации) должна составляться на основе информации, формируемой в бухгалтерском учете, путем корректировки ее по правилам налогового законодательства.

Главная задача в области налоговой отчетности заключается в снижении затрат на ее формирование путем существенного приближения правил налогового учета к правилам учета бухгалтерского.